資金集中管理中的會計核算問題探析

馮躍霞

摘要：隨著企業發展規模的不斷壯大，產生了越來越多的企業集團，企業集團普遍采用資金集中管理模式來加強資金管理、發揮集團資金優勢、提高資金周轉速度和提高資金使用效率，因此在資金管理中，企業如何按照《企業會計準則》準確進行會計核算，從而更好地為經營管理分析決策服務，成為實務中普遍關注的問題。本文主要結合最新《企業會計準則》的相關規定，探討資金管理中的會計核算問題，以期為實務操作提供參考。

關鍵詞：資金集中管理;會計核算;問題

在企業發展戰略的需要，規模經濟或者多元化的目標驅使下，產生了越來越多的企業集團，企業集團管理涉及方方面面，其中資金管理是企業集團管理的核心內容。企業集團普遍采用資金集中管理方式，資金集中管理模式主要有統收統支模式、備用金撥付模式、結算中心與內部銀行模式、財務公司模式。無論采用何種資金集中管理模式，都必須準確進行會計核算和涉稅處理，因此如何根據《企業會計準則》準確進行會計核算，以滿足企業的管理決策需要，成為資金集中管理實務中普遍關注的問題。現實情況，由于財務公司的成立條件多，門檻高，越來越多的企業集團依托商業銀行搭建資金池進行資金集中管理。本文著重探析在未設立財務公司的情況下，企業集團資金集中管理中的有關會計核算問題。

一、資金集中管理中的會計核算處理

（一）會計科目設置

企業集團資金集中管理包括現金集中管理和債務集中管理。現金集中通過建立循環委托貸款關系，搭建集團“資金池”。而債務集中，則由集團總部融入資金后再通過金融機構向成員企業發放委托貸款。無論是現金集中管理還是債務集中管理均涉及本金收付、利息收付與財務費用收支計提的賬務處理。為了便于查詢分析，進一步為管理決策提供依據，可通過在一級科目下設置明細科目來區分現金集中和債務集中管理流程。

企業集團的成員機構具有不同的法人性質，有的成員機構是集團的分支機構或者分公司，不具備獨立法人資格，有的成員機構是集團的子公司，具備獨立法人資格。因此需要使用不同的會計科目進行核算。

1.現金集中管理會計科目設置

分支機構與集團總部分別使用內部存款和內部存入款科目核算本金，子公司與集團總部分別使用債權投資—其他債權投資—循環委貸和短期借款—其他借款—循環委貸科目核算本金，使用應收利息—其他—循環委貸與應付利息—其他循環委貸核算利息收付，使用財務費用—利息收入—委托貸款—循環委貸與財務費用—利息支出—委托貸款循環委貸核算利息計提。

2.債務集中管理會計科目設置

分支機構與集團總部分別使用長/短期負息資金和長/短期付息資金撥款科目核算本金，子公司與集團總部分別使用債權投資—委托貸款—長期/短期委托貸款和長期/短期借款—其他借款—委托貸款科目核算本金。集團總部與分支機構分別使用應收利息—其他—長期/短期負息資金與應付利息—其他—長期/短期負息資金核算利息收付，使用財務費用—利息收入—負息資金—長期/短期負息資金與財務費用—利息支出—負息資金—長期/短期負息核算利息計提。集團總部與子公司分別使用應收利息—其他—長期/短期委托貸款與應付利息—其他—長期/短期委托貸款核算利息收付，使用財務費用—利息收入—委托貸款—長期/短期委托貸款與財務費用—利息支出—委托貸款—長期/短期委托貸款核算利息計提。集團公司使用長期/短期借款—XX銀行借款核算銀行借款，使用長期/短期借款—委托貸款核算股東借款，使用應付利息—長期/短期借款、財務費用—利息支出—長期/短期借款、財務費用—利息支出—委托貸款—長期/短期委托貸款核算利息支付與計提。

（二）會計核算分錄

1.現金集中業務

（1）分支機構與集團總部會計核算

分支機構資金上存至集團總部會計核算：

借：內部存款

貸：銀行存款

集團總部收到分支機構上存資金會計核算：

借：銀行存款

貸：內部存入款——A

分支機構收到集團總部支付利息會計核算：

借：內部存款

貸：財務費用—利息收入—委托貸

款循環委貸

應交稅費—應交增值稅—銷項稅

借：銀行存款

貸：內部存款

分支機構收到集團總部下撥資金會計核算：

借：銀行存款

貸：內部存款

集團總部向分支機構下撥資金會計核算：

借：內部存入款——A

貸：銀行存款

集團總部向分支機構支付利息會計核算：

借：財務費用—利息支出—委托貸款—循環委貸

貸：內部存入款——A

借：內部存入款——A

貸：銀行存款

（2）子公司與集團總部會計核算

子公司資金上存至集團總部會計核算：

借：債權投資—其他債權投資—循環委貸——集團總部

貸：銀行存款

集團總部收到子公司上存資金會計核算：

借：銀行存款

貸：短期借款—其他借款—循環委

貸——B

子公司收到集團總部下撥資金會計核算：

借：銀行存款

貸：債權投資—其他債權投資—循環

委貸——集團總部

集團總部向子公司下撥資金會計核算：

借：短期借款—其他借款—循環委貸——B

貸：銀行存款

子公司收到集團總部支付利息會計核算：

借：應收利息—其他—循環委貸——集團總部

貸：財務費用—利息收入—委托貸

款—循環委貸

應交稅費—應交增值稅銷項稅

借：銀行存款

貸：應收利息—其他—循環委貸——

集團總部

集團總部向分支機構支付利息會計核算：

借：財務費用—利息支出—委托貸款—循環委貸

貸：應付利息—其他—循環委貸——

B

借：應付利息—其他—循環委貸——B

貸：銀行存款

2.債務集中業務

（1）分支機構與集團總部會計核算

分支機構收到集團總部貸款會計核算：

借：銀行存款

貸：長/短期負息資金—集團總部

集團總部撥付分支機構借款會計核算：

借：長/短期負息資金撥款——A

貸：銀行存款

分支機構計提借款利息支出會計核算：

借：財務費用—利息支出—負息資金—長/短期負息資金

貸：應付利息—其他—長/短期負息

資金——集團總部

集團總部計提借款利息收入會計核算：

借：應收利息—其他—長/短期負息資金A

貸：財務費用—利息收入—負息資

金—長/短期負息資金

分支機構借款支付利息會計核算：

借：應付利息—其他—長/短期負息資金——集團總部

貸：銀行存款

集團總部收到利息會計核算：

借：銀行存款

貸：應收利息—其他—長/短期負息

資金——A

分支機構歸還集團總部貸款會計核算：

借：長/短期負息資金——集團總部

貸：銀行存款

集團總部收到分支機構歸還貸款會計核算：

借：銀行存款

貸：長/短期負息資金撥款——A

（2）子公司與集團總部會計核算

子公司收到集團總部委托貸款會計核算：

借：銀行存款

貸：長/短期借款—其他—委托貸

款——集團總部

集團總部向子公司發放委托貸款會計核算：

借：債權投資—委托貸款—長/短期委托貸款——日

貸：銀行存款

子公司計提借款利息支出會計核算：

借：財務費用—利息支出—委托貸款—長/短期委托貸款

貸：應付利息—其他—長/短期委托

貸款——集團總部

集團總部計提貸款利息收入會計核算：

借：應收利息—其他—長/短期委托貸款——B

貸：財務費用—利息收入—委托貸

款—長/短期委托貸款

應交稅費—應交增值稅—銷項稅（統借統還模式下免稅，無此條分錄）

子公司支付借款利息會計核算：

借：應付利息—其他—長/短期委托貸款——集團總部

貸：銀行存款

集團總部收到利息會計核算：

借：銀行存款

貸：應收利息—其他—長/短期負息

資金——B

子公司歸還集團總部借款會計核算：

借：長/短期借款—其他—委托貸款——集團公司

貸：銀行存款

集團總部收到分支機構歸還貸款會計核算：

借：銀行存款

貸：債權投資—委托貸款—長/短期

委托貸款——B

二、資金集中管理中會計核算應注意的其他問題

（一）做好每月對賬工作

對于現金集中業務成員機構在資金池的上存余額，集團總部需要每月將財務系統明細賬與銀行系統顯示金額核對—致，并與各成員機構進行核對;對于利息支出與收入計提，每月集團總部應與各成員機構核對一致，做好上述對賬工作，才能確保準確核算以及保證合并抵消能夠準確處理。

（二）對資金集中管理亞務中的相關稅費進行準確、完整核算

現金集中管理業務中的利息收入應繳納增值稅，而對委托貸款業務則需要區分情況確定是否應繳納增值稅。根據財政部《國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2016]36號），在統借統還模式下，集團總部對成員企業的委托貸款利息收入屬于免征增值稅的收入，相應簽訂的集團總部、成員企業、商業銀行三方委托貸款合同免征印花稅。而集團總部用自有資金向成員企業發放的委托貸款，其利息收入則應當繳納增值稅。

（三）利息支出必須取得相應的憑證作為會計核算附件，才能在企業所得稅稅前列支

根據國家稅務總局《企業所得稅稅前扣除憑證管理辦法》（2018年28號公告），利息收入屬于增值稅應稅項目，應稅單位應當向收取利息單位開具增值稅普通發票，因此發生利息支出的單位必須取得增值稅發票才能在企業所得稅稅前列支，否則應做納稅調增。

參考文獻：

[1]財政部.企業會計準則.

[2]財政部.關于印發修訂《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》的通知.財會[2017]7號.

[3]財政部.國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知.財稅[2010]36號.

[4]國家稅務總局二企業所得稅稅前扣除憑證管理辦法.2018年28號公告.

[5]姜軍.資金集中管理涉稅問題的處理建議[J].新理財（公司理財），2017（10）.