基于收入和費用配比的病種成本測算方法的構建與應用

謝金亮 吳榮海 劉許歡 吳偉旋 王秀英 朱先 向 前

南方醫科大學南方醫院，廣州，510515

病種成本是反映治療某病種所耗費的資金總和。病種成本核算是以病種為核算對象，按一定流程和方法歸集相關費用計算病種成本的過程[1]。在當前公立醫院取消藥品和耗材加成、推進醫保按病種付費等綜合改革背景下，準確和快速地核算病種成本，有利于醫院加強成本控制，為醫保部門制定支付標準提供依據。然而，目前病種核算尚無統一的方法和規范，現有的方法對醫院信息化和核算基礎要求較高，醫院開展病種成本核算難度較大[2]。本研究基于收入和費用配比的會計邏輯，探索制定一種科學有效且簡單易行的病種成本測算方法，為同行提供參考。

1 資料來源與方法

1.1 資料來源

以2018年某醫院XH科住院部收治的“胃部息肉行內鏡下胃息肉切除術”病種為例(疾病主診斷ICD-10編碼為K31.7/D13.1、主操作ICD-9-CM-3編碼為43.4102)，病種病例的診斷、操作和出入院時間等來自醫院病案系統，收費項目、金額、開單科室、執行科室等來自樣本醫院HIS系統，科室成本數據取自成本核算系統。共調取病例116例，剔除合并癥超過3項的變異病例，最終為110例，收費項目13336條。

1.2 研究方法

按照醫院財務制度關于病種成本核算的原則和要求，建立病種成本測算基本框架；運用文獻分析法，比較各種病種成本測算方法的優缺點和適用性，確定基于收入和費用配比的病種計算思路；運用專家咨詢法，確定病種系數。

1.3 統計學方法

運用Excel測算樣本病種成本，并對測算結果進行分析。

2 結果

2.1 病種成本核算的研究現狀

醫療成本按核算對象由粗到細分為醫院成本、科室成本、病種成本、醫療服務項目成本。目前我國大多數公立醫院的成本核算主要停留在科室成本核算層次[3-10]。《醫院財務制度(2012年版)》中要求三級醫院和其他有條件的醫院開展病種成本核算[1]，但無具體的核算方法和操作指南。公立醫院現今執行新的政府會計制度(財會〔2018〕24號)中也無新的醫院財務制度和成本核算辦法。目前國內病種成本核算體系尚不成熟，最常用的為項目疊加法、系數分攤法和作業成本法[4-13]：①項目疊加法是將治療某一病種所耗費的醫療項目成本、藥品成本及單獨收費材料成本進行疊加，該方法需要醫院具備較好的臨床路徑管理和項目成本核算基礎，核算數據量大[5]；②系數分攤法是將科室的各類消耗通過分攤參數計入病種，需要科室具備成本核算基礎。操作簡單，數據易獲取，使用較為普遍，分攤的成本與實際消耗更加吻合。③作業成本法是將間接成本按照“作業耗費資源，產品耗費作業”的原理進行分攤，使得間接成本的分攤與產品耗費的作業情況相結合，提高了相關性和準確性。該方法需要采集資源動因和作業動因數據，包括患者的診療服務記錄、服務參與人員、資源(設備、衛生材料、藥品、床位等)消耗數量和占用時間等信息[6-7]，目前國內大多數公立醫院還未達到該方法開展病種成本核算的信息化條件[8]。

2.2 病種成本測算方法框架與流程

本研究以胃部息肉行內鏡下胃息肉切除術的所有住院病例數據作為整體歸集病種總成本，再取算術均值作為病種單位成本。其中直接成本(藥品、計價材料)按實際消耗計入，各類間接成本按照收入和費用配比原則從科室成本中分攤計入(圖1)。

圖1 病種成本測算方法框架

測算流程：①根據病種的主診斷(ICD-10)和主操作(ICD-9-CM-3)提取樣本病種所有住院病例的明細信息，如出入院時間和收費明細，剔除并發癥較多、費用偏倚較大的病例；②提取樣本病種所在科室同一時間段的成本數據；③確定各類間接成本的住院系數和病種系數；④將各類成本分別計入或分攤至病種成本池，得到該病種所有住院病例的總成本和病種單位成本。

2.3 分攤系數的確定和計算

根據收入和費用配比的會計邏輯[3]，即“收入必然耗費資源，資源耗費形成成本”，建立收入或工作量與成本或費用之間的關聯性，即成本分攤系數。為提高匹配性，將成本和收入項目分解為較細的科目，分析成本科目對應所消耗的資源、資源用途對應的收入或工作量，建立“收入-資源-成本(費用)”關系鏈。

由于抽樣為住院病例，需要將科室成本先分攤到住院部門，再進一步分攤到病種。本方法引入住院系數(κ住院)和病種系數(κ病種)完成上述兩次分攤。住院系數用以衡量住院成本占科室總成本的比例，病種系數用以衡量樣本病種的總成本在科室住院總成本中的比例。基本公式如下：

病種成本A項目=科室成本A項目×κ住院，A成本項目×κ病種，A成本項目

病種總成本=∑病種成本項目

以試劑成本為例，對應的收入項目為化驗類。試劑成本的住院系數為該科室住院檢驗收入占科室檢驗總收入的比例，病種系數為樣本病種所有住院檢驗收入占該科室住院檢驗收入的比例。醫用設備折舊按照檢查和手術收費的比例進行分攤，其它與特定收入或工作量無直接聯系的成本項目，如人力成本和上級部門下達的間接成本，按照門診人次費用和住院日均費用的比例關系分解到門診和住院成本，再按住院床日數占比分解到病種(表1)。

2.4 病種成本測算結果與效益分析

樣本病種例均收費為9783.40元，費用主要集中在9000-12000元區間，藥占比37.45%，耗占比13.20%。病例費用呈右偏態分布(表2)。

利用上述方法測得樣本病種單位成本為12089.21元(含四級分攤成本)，其中直接成本(即不含四級分攤成本)為9617.49元，邊際收益(收入-變動成本)為2708.19元，不含四級分攤成本的收入結余率為1.70%。相關數據見表1第6-7欄。

表1 樣本病種成本測算參數與結果

表2 樣本病例住院天數和費用情況 (元)

3 討論

3.1 病種成本核算的方法和體系亟待統一和規范

隨著醫療保險按病種付費改革的持續推進和公立醫院績效考核的全面覆蓋，公立醫院迫切需要加強病種成本核算，以降低運營成本、優化業務結構、提升運行效率。由于缺乏統一的核算方法或操作指南，各地醫院病種成本核算體系不健全、方法不統一，結果千差萬別[4]。有研究顯示，病種成本核算除前述三種常用方法外，還有費用成本轉換法、產品成本法、臨床路徑法、標準成本法、全成本核算法等[4-13]。各方法雖側重點不同，但都是將直接成本直接計入、間接成本以合理的方式分攤計入[9]。隨著管理的精細化和信息化，越來越多的間接成本能得到準確記錄，轉變為直接成本[10]。為實現成本核算標準化和自動化，政府應加強頂層設計，盡快出臺醫院成本核算的規范指南；醫院應加快業務、財務與信息的深度融合，利用物聯網、大數據等信息技術在業務前端自動實時獲取和對接財務信息[11-12]。

3.2 病種成本核算有助于精細化管理

本方法避免了復雜的項目成本測算和疊加或作業成本庫的構建，只需在科室成本核算基礎上，從現有的HIS系統和病案系統中采集病例收費和診療數據，利用Excel即可完成批量病種成本測算，使病種成本核算易操作，為全面開展病種成本核算提供便利。本方法也是對作業成本法、系數分攤法、全成本核算法的補充和完善：①“成本-資源-收入(工作量)”關系鏈繼承了作業成本法“資源-作業-產品”價值鏈的思想[6-7]；②細分成本項目、引入病種和住院系數，在一定程度上克服了系數分攤法分攤參數不夠精確的缺點；③病種成本池涵蓋了病種所有的直接成本及公共服務、行政后勤、醫療輔助和醫療技術部門分攤的間接成本，符合全成本核算的要求[1]。本研究中的人力、不計價衛生材料和消毒器材成本仍是作為間接成本計入，在后續研究和實踐中應通過深入的業務調研和精細化的財務HRP系統來獲取更加準確的用人、用時、用量等數據，將其計入直接成本，提高測算精確度和指導意義。

3.3 病種成本核算有助于管理的持續改進

病種成本核算是醫院管理系統工程，涉及病案編碼、臨床路徑、會計核算、信息化等管理環節，需要跨專業、跨部門的變革與合作[13]。管理的持續改進是三級公立醫院等級評審和績效考核的重要指標[14]。成本核算作為醫院成本管理的環節之一，應將核算結果用以改進資源配置和業務流程，優化收支結構，持續降低運行成本[15]。進一步研究發現，公共服務、行政后勤和醫療輔助部門所分攤的成本占該病種總成本的13.55%，接近該醫院管理費用占醫療成本的比例，同行醫院該指標值主要分布在(7.5%-14.2%)區間[16]，表明該醫院的管理費用較高，應加以控制。從邊際貢獻看，該病種收入扣除變動成本后的結余為2708.19元，可以補償變動成本，但不能補償全成本，提示科室應提高疑難危重患者的住院收治力度，難度較小的病種(如本病種)可在成本率較低的門診或通過日間手術完成[17]，提高輕癥患者的周轉率。