建筑業“營改增”實施后面臨的問題及對策建議

金慧娟

【摘要】? 建筑業作為國民經濟發展的支柱行業之一，其“營改增”一直受到理論界的關注。文章通過對常州市某建筑公司實地調研后發現，建筑企業在實施增值稅后企業成本有所上升，遇到了不少問題：可抵扣進項稅不足、增值稅專用發票難以取得、分包管理混亂。文章認為，作為建筑企業應主動研究稅收政策，多取得進項稅額，嚴格進行發票管理，降低稅務風險和法律風險。同時政府和建筑行業應抓住“營改增”的契機重建市場秩序、規范建筑企業經營模式，幫助建筑企業健康有序發展。

【關鍵詞】? 建筑業;營改增

【中圖分類號】? F812? 【文獻標識碼】? A? 【文章編號】1002-5812（2019）17-0114-02

一、問題的提出

2018年2月國家稅務總局公布2017年稅收收入情況，2017年稅務部門的稅收收入增值稅增長8.7%，其中第三產業稅收收入增值稅9.9%，占稅收收入的比重為56.1%，比第二產業高12.3個百分點。高端制造業稅收增勢較強，通用設備、通信設備、專用設備等高端制造業稅收分別增長23.5%、21.6%、20.9%。從以上數據我們發現第三產業和第二產業中的高端制造業稅收收入增長明顯，對稅收收入的貢獻較大。數據顯示，建筑業的稅收收入增加不明顯，這與我國日益增長的建筑規模是不匹配的。“營改增”2017年共減稅9 186億元，比2016年增加3 450億元，減稅較多主要是因為以下幾個因素：全面實施“營改增”從2016年5月1日開始，2017年有四個月翹尾減稅;2016年購進不動產進項稅額當年抵扣60%，另外40%結轉到2017年年底抵扣;增值稅稅率從四檔改為三檔，7—12月減稅147億元。而減稅效應是否傳導到每一個行業和每一個企業還有待進一步驗證。經過專家的測算以及考慮到建筑業的上下游企業稅率最終確定建筑業的稅率是11%，從理論上說是應該減輕企業稅負的。但是在對建筑企業的實際調研中筆者發現，“營改增”的減稅效應并沒有完全傳導到行業中，實施增值稅后不論從發票管理還是納稅申報上都增加了難度，建筑企業的抵扣率不足使得稅負不降反升。

二、建筑業“營改增”政策分析

根據《營業稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅2016第36號），建筑服務，是指各類建筑物、構筑物及其附屬設施的建造、修繕、裝飾，線路、管道、設備、設施等的安裝以及其他工程作業的業務活動。包括工程服務、安裝服務、修繕服務、裝飾服務和其他建筑業務。建筑業適用11%的稅率，實行簡易征收的納稅人或項目執行3%的征收率。2019年4月1日起，建筑業增值稅稅率降低為9%。一般納稅人實行稅款抵扣制度，應納稅額=當期銷項稅額-當期可抵扣進項稅額。銷項稅額是用銷售額乘以適用稅率，銷售額指的是收取的全部價款和價外費用扣除分包價款后的金額。和營業稅相比較不同之處在于營業稅直接用營業收入乘以稅率，而增值稅的銷售額為不含稅銷售額，等于營業收入除以（1+9%）。而可抵扣進項稅額取決于建筑企業所取得的進項稅發票，因為我國的增值稅抵扣制度大部分指的是憑票抵扣，即憑增值稅專用發票上的稅額進行抵扣。在營業收入不變時，建筑企業要想減輕稅負只有盡可能多地取得可抵扣進項稅，即取得合法合理的增值稅專用發票。

三、建筑業“營改增”實施中面臨的問題分析

（一）可抵扣進項不足。增值稅一般納稅人執行的是稅款抵扣制，應納稅額=當期銷項稅-當期可抵扣進項稅額。建筑企業“營改增”后原來的營業收入不變，營業收入乘以9%的稅率計算的是應交銷項稅，進項稅額多少則受到多種因素影響，進項稅額多的，納稅申報時的應交增值稅就少，相應的城建稅和教育費附加也減少;進項稅額少的，期末的應交增值稅多，城建稅和教育費附加也多。這樣一來，可抵扣進項稅額的多少就決定了最后應交增值稅的多少。在調研中我們發現，盡管實施“營改增”后增值稅鏈條完善了，但是在建筑企業項目實際實施時進項稅額的取得還是存在著很多問題，主要包括：

1.進項稅額稅率差異大。根據《江蘇省建設工程費用定額》（2014）規定，江蘇省的建設工程費用定額由分部分項工程費、措施項目費、其他項目費、規費和稅金組成。其中安全文明施工措施費、規費和稅金為不可競爭費，應按規定標準計取。分部分項工程費是指各專業工程的分部分項工程應予列支的各項費用，由人工費、材料費、施工機具使用費、企業管理費和利潤構成。其中可以抵扣的項目主要是人工費、材料費和施工機具使用費。人工費主要是勞務公司提供的勞務用工，按照“營改增”要求，勞務服務增值稅稅率為9%。材料費中根據材料種類的不同，稅率有所不同，如黃沙水泥的稅率為3%，鋼材的稅率為13%，而運費的稅率則為9%，若材料可以取得運費發票稅率也是9%。施工機具使用費主要是施工機具的租賃費，而租賃費的稅率為13%。按照以上的分析我們可以發現，建筑業中的鋼結構建筑項目“營改增”后稅負是下降的，因為進項的稅率大于銷項稅率，成本是下降的。但是大多數的土建項目，所用鋼材是非常有限的，更多使用的材料是黃沙或混凝土，其3%的稅率明顯低于建筑業9%的稅率，減稅的效應難以達到。

2.抵扣率低。在調研中我們發現，施工企業反映實施“營改增”后施工單位的成本上升了，主要是由于進項稅額的抵扣率低。材料成本一般占工程總成本的45%左右，如一項1 000萬元的工程，材料成本為450萬元，假設都是不含稅的金額，那么此項工程銷項稅額=1 000×9%=90（萬元），材料可抵扣進項稅額=450×13%=58.5（萬元），則期末應交增值稅=90-58.5=31.5（萬元）。營業稅下此項工程應繳稅額= 1 000×3%=30（萬元），比增值稅稅負下少交1.5萬元。這種情況還是假設材料都是16%（現為13%）稅率的鋼材，并且全都可以取得增值稅專用發票的情況下。如果是施工企業，主要材料是黃沙或混凝土的增值稅稅率只有3%，專票若不能完全取得稅負就更高。

（二）專票難取。我國目前的增值稅抵扣規定除了農產品以外都是憑票抵扣，憑增值稅專用發票或者海關的增值稅繳款書。所以不管建筑企業購買了多少稅率的原材料，如果不能取得相應的增值稅專用發票，就難以抵扣。以常州市某建筑公司為例，在該企業中存在專票難以取得現象，具體有三種表現。第一是供應單位不開票，比較明顯的是機械租賃費。因為建筑工程的機械器具都以租賃為主，被租賃的機械器具要么是單位價值較高、要么是體積較大不好存放且占用資金較多，因此租賃方很少有正規的大型企業，基本都是私人公司或個人持有，這就造成了不開票的現象。第二是建筑企業內部提供服務難以取得專票。公司內部若本身設有機械部，需要用的機械如果是公司內部的就不必租賃。這樣一來，機械費照樣發生，但是沒有專票可以抵扣。第三種情況是建筑企業需要大量使用的黃沙，由于其體積大、運輸難，大多是私人運砂船運過來的，根本沒有發票。

（三）分包管理混亂。分包是建筑企業中常見的一種經營行為，一項建筑工程項目由一家公司全權獨立完成的情況是非常少見的。“營改增”后對建筑業的分包行為也帶來了很大的影響，表現在以下兩個方面：

1.掛靠企業開票成本上升。建筑業常見的經營模式是項目由一家具有較高資質的大型建筑企業中標，如一級資質的大型建筑公司，大公司中標后再結合項目具體情況把相關的施工項目分包出去。中標的大型建筑公司一般只負責項目的設計、技術、質量控制和資金控制，具體的施工都是分包給小建筑公司甚至是個人施工。在營業稅稅制下，因為稅率低，發票管理相對不嚴格，沒有開票資質的建筑公司或個人一般是找一家掛靠單位幫其開票，處于較為混亂的狀態。但是“營改增”后由于實行稅款抵扣制度，對于分包公司要求就高了。根據《營業稅改征增值稅試點實施辦法》（財稅2016第36號）規定，建筑企業以項目總金額扣除分包后的價款為征稅對象，分包價款的扣除必須要有分包公司開出的增值稅專票為依據進行扣除，這就意味著掛靠公司代開票的成本增加了，分包公司的成本也隨之增加。一般被掛靠公司收取的開票費中要保證2%的純管理費收入，其余的是抵銷開票的成本，除了營業稅或增值稅外還有城建稅和教育費附加，以及企業所得稅。按照一般建筑企業的利潤率，我們假設被掛靠企業的利潤率為2.5%，企業所得稅稅率25%，“營改增”后分包的掛靠行為成本由營業稅的6%增加到了增值稅的13.7%，增加幅度達到了100%以上。見下表。

2.掛靠后開票難。實施“營改增”后對分包行為來說不僅意味著開票成本增加，對其分包款的回收和購買材料等行為都有著極大的影響。根據《增值稅暫行條例》管理規定，企業的所有資金往來都必須從開票的賬戶中往來。分包方如果找了一家掛靠公司進行掛靠開票，那么總承包公司付給分包方的分包款是直接打到掛靠公司的銀行賬戶上，再由掛靠公司轉給分包方。分包方的資金回收受到了極大的限制，很有可能被掛靠公司“雁過拔毛”。不僅如此，分包方如發生購買材料等行為，其貨款也必須從掛靠方的銀行賬戶支付，這又增加了其管理成本和各種手續費。

四、對策與建議

稅收調整的過程就是不斷調整企業（個人）經營行為、規范市場秩序的過程，在這一過程中企業必須要深入研究稅收政策，積極應對市場、行業所帶來的變化;同時政府職能部門也應該根據實際情況不斷調整稅收政策，幫助建筑企業適應新政。經過調研本文建議從以下三點入手：

（一）盡量符合高稅率開票。總包建筑企業在分包一些既有產品又有安裝的項目時，可以選擇產品與安裝服務分開開票，盡量取得較多的進項稅額。例如建筑物的電梯安裝項目，一般是包括購買電梯和安裝達到可使用狀態兩個部分，如果全部按照分包行為來開票，只能按照11%稅率開增值稅專票;但是如果把安裝部分單獨開票，按照增值稅的規定，安裝服務是17%的稅率，這樣就比全部按照分包多開出進項稅額。除了分包項目之外，采購材料的運費也可以要求單獨開票。例如砂石料的增值稅稅率是3%，但是運輸費的稅率是11%，那么在購買砂石料時可以要求對方提供運費的增值稅專用發票，把混合銷售變成兼營行為，這樣就提高了進項稅額的抵扣率。

（二）嚴格進行發票管理。實施“營改增”后對發票的管理要求更加嚴格了，發票管理不僅涉及到稅務風險還涉及到財務風險甚至是法律風險。首先，企業要求所有項目都必須取得增值稅發票，能取得專票盡量取得專票，如分包業務，如果能取得11%稅率的增值稅專用發票，對建筑企業來說成本就沒有變化。其次，嚴格甄別假票。按照《增值稅暫行條例》的要求，開票必須要有合同，要有具體的交易行為。目前在行業內存在著一些公司專門代開發票，開出的發票都是稅務局的正規發票，有編號、有密碼，從某種意義上說和傳統的假票是不一樣的。但是這種代開發票沒有具體的交易行為，一旦被稅務稽查發現不僅要罰款，很有可能還要承擔一定的法律責任。而企業的財務部門如果沒有發現“假票”并已入賬的話，一旦被稅務檢查發現，不僅要調整增值稅，還會影響到企業所得稅，帶來一系列的影響。

（三）政企攜手共建行業秩序。建筑行業一直以來給外界的印象就是行業秩序混亂、價格空間大、準入門檻低，而建筑企業自身也受其困擾，不公平競爭一直存在，由于建筑行業項目周期長、資金回籠慢，以及受到房地產業不景氣的影響，整個建筑行業雖規模不斷擴大，但利潤率卻始終維持在2%—3%，成為低利潤甚至是無利潤行業。“營改增”的初衷是要減輕建筑企業稅負、完善增值稅抵扣鏈條，所以政策一直都在不斷的調整中，調整的目的也是減輕企業的稅負。一方面是政府職能部門不斷調整稅收政策，方便納稅人進行稅款的申報和繳納;另一方面作為建筑行業和企業自身也要從經營模式、組織架構、材料采購、招投標、合同管理、財務管理等方面重建行業秩序。Z

【主要參考文獻】

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