加工企業現行成本計算方法的改進—作業成本法的應用

馮麗娜

摘 要：面對加工企業新制造環境的變化，傳統的成本計算方法如不加以改進，將難以適應現代企業發展和成本管理的需要。于是作業成本法便應運而生。自上世紀70年代以來，高科技的發展比以往更加迅速，先進技術、裝備被廣泛而快速的應用于生產管理領域，企業勞動生產率也隨之不斷提高。在企業的產品成本中，直接材料、直接人工等直接支出逐漸降低，而制造費用這種間接費用隨著生產自動化程度的不斷提高，急劇的增加并呈現多樣化，其分攤標準若只用人工小時，已難以正確反映各種產品的成本。同時由于間接費用分配結果的不準確，導致以此為基礎編制的成本報告失真，從而使成本報告不能滿足企業決策層進行定價、自制、外購等決策的需要。而作業成本計算法是一種以“作業”為基礎，以“成本驅動因素”理論為基本依據，通過分析成本發生的動因，對構成產品成本的各種間接費用采用不同的間接費用率進行不同的成本分配，最終確定產品成本。

一、如何使作業成本法在加工企業得到更好的應用

1.建立加工企業科學管理制度。科學的管理制度是實行作業成本會計的基礎和保障。因為只有實現了加工企業管理的現代化，才能有效的劃分費用產生的環節和區域，只有企業管理實現的科學化，才能對成本控制、成本管理提出更高的要求。才能使作業成本法的實施有客觀保證。

2.科學安排生產作業。合理安排各種產品生產，盡量減少調整準備次數、降低調整準備成本、消除“不增值”作業、改進低效作業以提高效率。

3.加強物資采購工作。物資采購方面，盡量做到貨比三家，努力降低價格。當企業生產的產品品種較多，產量差異較大，制造費用又是直接人工費用較大的倍數時，企業又有較完善的信息系統支持時，作業成本法的運用便更加可行。

4.切實加強內部管理控制。企業應建立健全各項規章制度，產品質量標準，行業規范以及適當的獎懲制度，進行作業動因，資源動因的分析和確定。同時應對資源流程過程中的每一個因素和每一個環節進行分析和確認，揭示企業資源的運用關系。

二、作業成本法的優點

1.以制造費用發生的成本動因分別設立作業中心，按作業中心建立制造費用成本庫。

2.制造費用分配標準由單標準改為多標準，提高了產品成本中制造費用項目的準確性。在作業成本法下，一個車間發生的制造費用細分為各個成本動因的費用，各個成本動因就按各自的標準進行分配。如質量檢驗費以送檢數量和次數為標準分配；設備調整、維修費用按調整、維修的工時，設備耗用電費、機油等則按機器工時為標準分配。

3.作業成本法是更廣泛的完全成本法，并且在這種方法下，所有的成本均是變動的。在作業成本法下，對于營銷、產品設計等領域發生的成本，只要與特定產品相關就可通過有作業分配至有關產品（或其他成本對象）中，而不同于傳統的完全成本法將其列為期間費用，一次性扣除。同時，某些原先被視為變動成本的成本在作業成本法的觀點下，它們雖然不隨產量增加而增加，但卻會隨其他因素的變化而改變，因此均被視為變動成本。

4.根據生產技術和生產組織的不同特點，在采用品種法、分批法、分布法時結合使用作業成本法。由于作業成本法僅僅是更準確的分配制造費用，對于直接材料和直接工資項目仍要按產品為對象歸集。對于多步驟生產，仍要在全廠范圍內采用其他的成本計算方法，才能計算出產品的生產成本。因此成本計算對象從全廠范圍來講，仍是最終的完工產品或半成品，只是制造費用分配的對象是作業中心。成本計算期和是否計算在產品成本、半成品成本也依所采用的全廠成本計算方法而定。

三、作業成本法在企業運用的意義

1.擴展了成本習性的概念，促進了完全成本法的復興

作業成本法用成本動因解釋成本習性，把成本劃分為短期變動成本、長期變動成本和固定成本三類。成本動因的引入提高了決策的科學性。在當今高新技術的制造環境下，作業成本法的迅猛發展有利地促進了完全成本法的復興。

2.優化了產品組合，提高了企業戰略決策的水平

產品組合決策，是利用整個企業的“生產價值”來決定產品獲利能力及優先生產次序。在作業成本法中，管理人員可以很容易地計算出直接歸屬產品的成本。

3.使企業產品成本計算更正確，定價策略更靈活

采用作業成本法計算產品成本，先將成本按各個作業進行歸集。除了直接材料、直接人工可直接歸集于產品外，制造費用應分別按各項作業活動歸集到同質的成本庫中。然后分別選擇合理的作業分配標準，將成本庫中的制造費用分攤于產品中。管理當局可以對那些產品規格特殊且無明顯市價規則，價格彈性也很低的產品提高其價格水平。

4.改進了預算控制和成本控制

作業成本法的應用，首先要求把對成本的控制落實到每一項作業上，再以作業為核心，進行作業分析，以成本動因為基礎進行成本控制，從而有效、持續地降低成本，改進了預算控制。其次，以適時生產系統和全面質量管理為重點的作業管理不再把標準成本法看成是成本控制的重要工具。

5.改進了責任中心的業績評價

資源通過作業形成產出價值，以作業中心為基礎設置責任中心，控制了資源消耗，充分發揮了資源在提供給顧客價值過程中的作用。

總之，作業成本法一方面把資源的消耗（成本）作業聯系起來，進而把作業和產品聯系起來；另一方面又把企業內部系列作業提供顧客的累計價值和企業的收入聯系起來。而提供給顧客最終價值的形成過程和通過作業成本法所計算的相應資源消耗，又都納入貫徹始終的作業管理體系，以促進企業生產經營各個環節的協調一致，共同為實現企業經營目標——“股東價值的最大化”做出最大貢獻。