關于現行個人所得稅稅前扣除問題的探討

李學軍

（身份證號，12010719740522＊＊＊＊）

隨著我國經濟快速發展，居民工資、勞務等收入在種類、金額方面有了跨越式的提升，原有個人所得稅在扣除費用標準及扣除范圍方面已經無法適應新時期發展要求。因此，為了切實降低居民稅負及拉動地方消費需求，并考慮納稅人在兒女教育、父母贍養、住房、醫療與在職教育等實際支出，2018年12月，李克強總理簽署國務院第707號令，決定2019年初在全國范圍內實行新《個人所得稅法實施條例》。新條例最引人矚目，也是最大的亮點是個人所得稅稅前扣除標準問題，其中，將納稅人稅前減除費用由原來每月3500元提高到每月5000元，并增加了專項附加扣除內容（子女教育、繼續教育、大病醫療、住房貸款利息與住房租金、贍養老人）。

一、個人所得稅減除費用扣除

2018年10月之前，我國個人所得稅減除費用為每月3500元，全年為42000元，個稅條例修訂后，減除費用按照每月5000元，即全年60000元的標準扣除。減除費用的上漲是對百姓工資不斷提高及物價水平上升的有效回應，它是切實降低個人稅負的主要途徑。例如，修訂前月工資（工資總額）4000元的納稅人應將（4000-3500）500元部分作為應納稅所得額，而新個稅條例下，該納稅人工資總額沒有超過減除費用標準5000元，因此，無須繳納個人所得稅。

二、個人所得稅專項扣除

專項扣除項目是指納稅人根據工資總額繳納的基本養老保險、基本醫療保險、失業保險、生育保險、工傷保險及住房公積金中的個人承擔部分，其中，允許從應納稅所得額中扣除的比例為國家規定的繳納標準。例如，天津市納稅人王某每月工資總額為20000元，當月按照天津市社會保險局和住房公積金管理中心規定，分別按照基本養老保險8%，基本醫療保險2%，失業保險0.5%，住房公積金12%承擔個人繳納部分，則王某當年允許從20000元應稅工資中扣除的專項扣除額為20000*（8%+2%+0.5%+12%）=4500元。

三、個人所得稅專項附加扣除

（一）子女教育專項附加扣除。納稅人子女在3歲以上到博士研究生就讀期間的教育支出，允許在應納稅所得額中扣除，扣除的標準為每個子女每年12000元（每月1000元），納稅人可選擇由一方按照每月1000元全部扣除，也可選擇各方按照50%標準（即每月500元）扣除。特別說明事項為，如果子女就讀于國內院校則無須證明資料，如果就讀于國外院校需留存境外學校錄取通知書、留學簽證等相關教育資料備查；非因本人意愿休學及學籍繼續保留、寒暑假期間仍可扣除子女教育支出。例如，某納稅人月工資為10000元，該納稅人有一個兒子正在上初中二年級，則該納稅人可與配偶約定由其一方全額扣除或各自扣除50%，如果全部由該納稅人扣除，該納稅人每月個人所得稅納稅所得額為9000元（10000-1000=9000元）。

（二）繼續教育專項附加扣除。一是納稅人學歷教育。納稅人可在接受學歷教育期間按照每月400元，扣除期限不能超過48個月。二是納稅人職業資格教育支出。納稅人如果在當年通過考試并獲得會計初級職稱、醫師從業資格等證書等職業技能證書的，可在獲得證書當年按照3600元扣除，取得證書后則不允許再扣除職業資格教育支出。同時，納稅人報考的職業資格考試必須以人力資源社會保障部公布的國家職業資格目錄為準。特別注意的是，如果納稅人的父母在申報個稅專項附加扣除事項時扣除了子女教育專項支出，則納稅人不可再扣除繼續教育專項支出。例如，某納稅人在2019年5月參加會計初級職稱考試，考試通過后，當年10月份取得財政部頒發的初級會計職稱證書，該納稅人可在計算個人所得稅年終匯算清繳時在應納稅所得額前扣除3600元，扣除后2020年則無此扣除項目。如果該納稅人在2020年才通過此次考試并獲取資格證書，則2019年無法扣除職業資格教育支出項目，待2020年申報時方可扣除。

（三）大病醫療專項附加扣除。該扣除項目是指納稅人住院期間個人承擔的醫療費超過15000元的部分，可以在當年辦理個人所得稅匯算清繳時按照每年80000元上限扣除。需要特別注意的是，納稅人承擔的醫療費用必須在國家公布的醫保目錄范圍內，且納稅人留存關提供醫療機構出具的診斷書、住院費用結算等證明材料備查。例如，某職工患大病住院，該職工在國家醫療保險目錄范圍內由個人負擔醫藥費50000元，則納稅人在計算當年個人所得稅時允許扣除的大病醫療專項標準為35000元（50000-15000=35000元），如果該職工個人負擔的醫藥費為100000萬元，則允許扣除大病醫療專項標準為60000元，因為，超出15000元標準的85000元醫療費只能按照最高上限80000元扣除。

（四）住房貸款利息專項附加扣除。納稅人本人或配偶通過商業銀行或公積金貸款購買首套住房支付的貸款利息支出，可以在計算個人所得稅時，按照每年12000元（即每月1000元）標準予以扣除，扣除期限為240個月。如果首套住房為夫妻共同所有，納稅人可與配偶約定由其中一方扣除1000元/月，如果所購住房為雙方分別購買并且都符合首套住房的標準，可選擇其中一套作為扣除，納稅人可選擇由一方扣除100%或雙方各50%的扣除比例進行扣除，一個納稅年度不變。需要注意的是，納稅人允許扣除的貸款利息支出只限于首套購房，且只能扣除一套住房，同時，需留存貸款合同、銀行利息支出流水等憑證備查。例如，某省直機關干部（無配偶）通過省直公積金貸款購買首套住房，貸款總額45萬元，貸款期限25年（300個月），則該納稅人在每月計算個人所得稅時可以在應納稅所得額前扣除1000元貸款利息支出，最多可扣除年限為240個月。再如，夫妻二人以共同名義購買的首套住房貸款利息支出，該二人可約定由一方按照每月1000元全額扣除，一個納稅年度不變。如果二人將該住房出售后，再通過商業銀行或公積金貸款購入新房，則無法享受首套貸款抵扣利息支出的政策。

（五）住房租金專項附加扣除。納稅人本人或配偶在納稅地點（直轄市、省會、計劃單列市）無住所，通過租賃方式支出的房租可按照每年18000元（即每月1500元）扣除，如果租賃地在市區人口超過100萬的，按照每年13200元（即每月1100元）扣除，人口低于100萬元的，則按照每年9600元（即每月800元）扣除。需要注意的是，一是納稅人與配偶不得既扣除首套貸款利息支出，又扣除租賃費用支出。二是夫妻雙方在同一城市的，只能選擇一方作為扣除對象。如果夫妻雙方在不同的城市工作，且均無住房的，可分別扣除租賃費用。三是需留存租賃合同作為扣除憑據備查。

（六）贍養老人專項附加扣除。獨生子女的納稅人有父母、祖父母等贍養義務人的，允許其在計算個人所得稅時按照每年24000元（即每月2000元）的標準扣除。如果納稅人為非獨生子女，則可通過書面協議約定分攤的比例，但最高扣除標準為每年12000元（即每月1000元）。需要特別注意的是，納稅人的被贍養人必須為60周歲以上，且贍養人在2個以上的仍按照每年24000元標準予以扣除，不得加倍扣除。例如，某納稅人為80后出生的獨生子女，父母均已經退休且年紀均滿60周歲，則該納稅人每月可按照2000元的標準在個稅應納稅所得額前扣除贍養老人專項資金。再如，如果納稅人既有父母（年滿60周歲）贍養，又有外祖母、祖父需要贍養的，則該納稅人只可扣除一名贍養人既每月2000元標準進行扣除，不因贍養人的增加而加倍扣除。又如，納稅人為非獨生子女的，該納稅人可與姐妹、兄弟通過書面約定各自承擔的扣除比例，既可以約定每個子女按照各自承擔的比例分攤，但每人最高扣除標準為1000元/月，并將書面的分攤協議作為備查，具體分攤協議和額度確定后，一個納稅年度不變。

四、個人所得稅其他扣除

個人所得稅其他扣除項目是指個人購買符合國家規定的商業健康保險或單位為個人扣繳的企業年金、職業年金按照國家規定比例應由個人承擔的部分。

五、總結

《個人所得稅法實施條例》的廣泛實施，為切實降低納稅人稅負、體現稅收公平原則及促使我國財稅體制改革方面發揮著巨大的作用。納稅人應本著“納稅光榮、偷稅可恥”的理念，積極向稅務機關申報個稅，并在稅法允許的范圍內，通過學習政策文件，準備把握稅收精神，合理進行稅收籌劃。