新政府會計制度執(zhí)行對行政事業(yè)單位內(nèi)控的影響

吳逸婷

摘要：各行政事業(yè)單位于 2019 年 1 月 1 日起正式實施新政府會計制度，而新政府會計制度的改革實施，使得行政事業(yè)單位的會計核算及財務管理與內(nèi)部組織管理和業(yè)務各層面上的聯(lián)系更加緊密，因此對部門單位的內(nèi)部控制建設提出了需要進一步健全管理制度，完善內(nèi)部控制建設的要求。文章從舊行政事業(yè)單位實行的會計準則特點出發(fā)，簡要分析了新舊政府會計制度的特點后，指出了目前各部門單位存在的內(nèi)控問題后，提出新政府會計制度執(zhí)行對行政事業(yè)單位內(nèi)控的影響和要求。

關(guān)鍵詞：行政事業(yè)單位;政府會計制度;內(nèi)部控制

一、行政事業(yè)單位新舊會計準則特點

長期以來，我國各行政事業(yè)單位的會計體系都是預算會計體系，會計核算基礎為收付實現(xiàn)制。實際操作中，各單位除了執(zhí)行預算會計，還會結(jié)合少量財務會計。該會計體系主要反映部門預算的收支和執(zhí)行情況，同時還部分反映了資產(chǎn)的存量信息。在當前的會計體系下，除了事業(yè)單位的經(jīng)營性收支業(yè)務使用權(quán)責發(fā)生制進行會計核算外，行政單位和事業(yè)單位的會計核算基礎是收付實現(xiàn)制，主要對當期貨幣資金的收入和支出進行核算，同時于年終形成決算報表，并對外提供決算報告。該體系反映的是部門年度預算執(zhí)行情況和結(jié)果，為預算管理提供相關(guān)的信息。

新政府會計制度要求同時進行預算會計和財務會計的核算，兩者互相分離，又互相銜接。其主要特點為：雙功能，即在同種會計核算系統(tǒng)中具有預算會計功能與財務會計功能兩種;雙基礎，即會計基礎同時采用財務會計的權(quán)責發(fā)生制和預算會計的收付實現(xiàn)制;雙報告，即根據(jù)財務會計核算形成財務報告，同時根據(jù)預算會計核算形成決算報告，共同反映政府會計主體的預算執(zhí)行信息和財務信息。

該制度與行政事業(yè)單位舊會計制度主要的不同是引入權(quán)責發(fā)生制的財務會計核算，強化了財務會計功能，同時從會計核算出發(fā)，引入財務會計與預算會計的對比，進一步完善了預算會計的功能。

二、原行政事業(yè)單位會計體系下存在的內(nèi)控問題

（一）原會計體系存在局限性影響內(nèi)控

在如今預算會計環(huán)境的變化和市場經(jīng)濟對政府資金管理的需要下，以收付實現(xiàn)核算制為基礎的原預算會計體系的缺點日益明顯。它無法真實反映政府部門享有的資產(chǎn)及負債，不能全面反映有關(guān)成本的信息，不能綜合反映整個預算資金運動中的連續(xù)過程及累計結(jié)果，對于預算體系外的財務信息的反映也是極為有限，無法滿足我國政府部門的預算、績效管理、國庫財政資金管理、政府采購和內(nèi)部控制等綜合財務管理需求。由于原預算會計體系存在局限性，各行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制受會計核算、財務管理以及資金管理制度的影響，與財務信息無法緊密聯(lián)結(jié)。同時，內(nèi)控評價與報告和財務核算以及決算報告關(guān)聯(lián)性較小，內(nèi)控報告事后也未能得到較好應用，內(nèi)控的設計、運行和監(jiān)督等問題缺乏全面性和深層次的思考，與財務信息無法緊密聯(lián)結(jié)，發(fā)揮不出應有效果。因此內(nèi)控制度往往浮于表面，不能真正的實現(xiàn)其功能，達成內(nèi)控目標。

（二）業(yè)務信息流與財務信息流脫節(jié)

在預算會計體系下，行政事業(yè)單位的業(yè)務流程與財務信息流的關(guān)系更多存在于預算申請環(huán)節(jié)，預算資金進度監(jiān)督環(huán)節(jié)和當期預算資金使用情況的報告環(huán)節(jié)上。而同時，當前使用的收付實現(xiàn)制核算體系不能報告會計主體全面的成本信息，無法反映業(yè)務工作的運行效率和效益。在收付實現(xiàn)制下，不存在真正意義的成本核算，對費用的確認以開支時點為依據(jù)，收入與成本費用無法配比，從而無法真實完整的核算并反映政府部門提供公共產(chǎn)品和服務的成本。同時，當期已發(fā)生但尚未發(fā)生現(xiàn)金流出的債務或者跨期費用在會計核算和報表中也得不到反映。這樣，財務信息不能客觀反映運行成本，業(yè)務流程不能全面體現(xiàn)在財務信息中。

（三）合同管理不受重視

在收付實現(xiàn)制基礎下，以資金的收付為基礎的會計核算有利于單位的資金管理，卻由于確認收入支出以及應收應付往來款不是以合同為基礎而造成對合同管理的忽視。這種情況下，許多單位的合同由各部門分散管理，沒有設置專門的管理部門或者人員，同時也沒有合同管理信息系統(tǒng)，合同簽訂、履行的信息和流程只停留在業(yè)務執(zhí)行部門，而財務部門卻無法掌握單位的合同，也就無法掌握經(jīng)濟活動情況，無法及時對合同的簽訂、履約、收付款情況等進行監(jiān)督，例如合同簽訂后沒有立即進行歸口管理，到合同履行結(jié)算時，才向財務部門提交合同副本和相關(guān)單據(jù)來申請資金付款，這樣的合同事項就沒有列入年初預算及資金計劃中，導致行政事業(yè)單位的預算需要頻繁申請調(diào)整。這樣不僅工作的開展和進程會受到影響，預算執(zhí)行難度也加大了，最終單位承擔經(jīng)濟損失的風險也將會增大。

（四）實物資產(chǎn)控制薄弱

收付實現(xiàn)制無法恰當?shù)姆从迟Y產(chǎn)的真實價值。在收付實現(xiàn)制下，目前行政單位未對固定資產(chǎn)計提折舊，固定資產(chǎn)的使用情況無法得到真實反映。這樣國有資產(chǎn)的規(guī)模和數(shù)量信息失真，這些資產(chǎn)的管理和監(jiān)督也可能因此失控。而目前一些行政事業(yè)單位的國有資產(chǎn)管理不規(guī)范的問題比較常見，主要是疏于日常管理，使用、報廢環(huán)節(jié)管理不嚴，盤點不及時，賬實不符，但決算報告并不能如實體現(xiàn)這些問題。同時跨期的資本性支出是作為付現(xiàn)日的費用核算的，這樣在決算報告里就不包括此類支出的使用價值和服務年限信息，不能反映真實資產(chǎn)情況。

三、新政府會計制度引發(fā)的內(nèi)控新要求

（一）內(nèi)控管理思想的轉(zhuǎn)變、管理意識的沖擊

政府會計準則制度改革的核心是引入了權(quán)責發(fā)生制核算原則，但其并不僅僅是核算方式的變化，也包括政府會計管理理念的改變。新政府會計制度不僅是會計核算體系在會計基本假設變更下引起的變化，更是會計假設前提變更引起的內(nèi)部治理水平、業(yè)務流程和單位管理層面上管理意識方面的改革和沖擊。

（二）業(yè)務流程的變革

在新政府會計制度下，由于權(quán)責發(fā)生制的全面引入，要求行政事業(yè)單位在取得收取款項的權(quán)利、發(fā)生支付款項的義務時也要進行會計業(yè)務核算。因此，各行政事業(yè)單位要將合同管理、基建管理、科研管理、資產(chǎn)管理和往來款管理等業(yè)務與財務核算進行更加緊密有效和科學合理的管理和關(guān)聯(lián)。為產(chǎn)生新制度框架體系下所要求的財務信息，則需要在深度和廣度上認真梳理前端的業(yè)務流程，否則，如果只有會計管理體系的變革而忽略業(yè)務流程的管理，政府會計無法進行準確的核算。

（三）資產(chǎn)管理需要進一步加強

新政府會計制度進一步明確了資產(chǎn)的核算范圍、確認標準;并且細化了資產(chǎn)的核算方法。例如會計核算采用權(quán)責發(fā)生制，要求計提固定資產(chǎn)折舊、攤銷無形資產(chǎn)，形成相應資產(chǎn)折舊和攤銷的費用化;要求計提應收賬款的壞賬準備，也引入應收賬款減值損失的概念;購建固定資產(chǎn)的專門借款利息資本化和費用化問題也在新制度里得到明確，這樣財務報告才可真實準確的反映政府資產(chǎn)狀況。同時新制度的資產(chǎn)核算范圍也擴大了，增加了保障性住房、文物文化資產(chǎn)、公共基礎設施等資產(chǎn);在核算單位的自行開發(fā)無形資產(chǎn)成本中增加“研發(fā)支出”科目。

新制度的資產(chǎn)核算要求了行政事業(yè)單位應該加強對資產(chǎn)管理內(nèi)控制度的建設工作，強化相關(guān)人員的責任意識，在原有的資產(chǎn)管理制度上查缺補漏，進行進一步的完善。領(lǐng)導層應明確并梳理相關(guān)工作流程以及相關(guān)人員的崗位職責，確保具備一套完備的日常管理和定期清查制度，同時積極利用信息化手段實時跟進資產(chǎn)的報廢、保管、折舊、盤點、資產(chǎn)狀態(tài)等信息，以保證有關(guān)資產(chǎn)的準確性和完整性，保證財務信息的真實完整，并為相關(guān)決策提供強有力信息。

（四）合同管理需高度重視

在新政府會計制度下，財務會計核算采用權(quán)責發(fā)生制，這就要求經(jīng)濟業(yè)務活動在簽訂合同之時就應該確認相應的收入或者支出，同時對于合同履行產(chǎn)生的應收應付款項要有準確的計量。因此，合同管理應用應當從業(yè)務部門貫穿至最后的財務部門，各個環(huán)節(jié)的聯(lián)結(jié)性大大增強。這就要求行政事業(yè)單位要高度重視合同管理，完善相關(guān)的合同管理制度，設置專門管理部門，強化合同決策管理，并充分利用信息化手段，從合同簽訂、履行收付款情況等進行審批監(jiān)督，并進行考核追蹤，以此來實現(xiàn)合同管理的高效進行。

（五）預算管理需進一步完善

新政府會計制度對預算會計科目及其核算內(nèi)容進行了調(diào)整和優(yōu)化，以進一步完善預算會計功能。調(diào)整完善后的預算會計，能夠更加準確反映部門和單位預算收支情況。新制度下財務會計與預算會計相銜接，相輔相成，既有助于預算管理，又能進一步完善會計管理制度。在會計制度改革中行政事業(yè)單位應當明確政府會計目標和預算決算管理的需要，并以此為基礎，結(jié)合自身情況，進一步完善單位原有的預算管理制度，提升預算編制和決算報告的質(zhì)量，使政府會計改革工作和預算管理工作得到更好的推動發(fā)展。

（六）內(nèi)控評價和報告的有效應用

與政府財務報告相關(guān)的內(nèi)部控制評價和報告對政府會計制度的有效實施有關(guān)鍵性的指導作用。因此行政事業(yè)單位應當在新政府會計制度下根據(jù)對政府財務會計與預算會計信息的分析來指引完善內(nèi)部控制體系并加強單位內(nèi)部控制建設，將政府內(nèi)部控制建設與政府會計改革有機銜接起來，根據(jù)內(nèi)控評價和報告來完善單位自身的財政管理體系， 尤其注重加強會計信息生成的事前和事中的過程控制，以合理保證會計信息的真實性和財務報告的可靠性。

四、結(jié)語

在如今的政府會計改革中，部門單位的領(lǐng)導層要意識到行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的建立實施與新政府會計制度實施是聯(lián)系緊密、相互促進、協(xié)同發(fā)展的。內(nèi)部控制建設是否科學合理，實施是否有效，為新政府會計制度實施奠定有利基礎，直接影響著會計信息是否真實、準確和完整，確保政府會計改革舉措的落實。同時，通過新政府會計制度的實施來進一步明確內(nèi)部控制建設和持續(xù)改進方向，完善內(nèi)部控制建設。

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（作者單位：廈門市建筑廢土管理站）