企業集團內資產(股權)劃轉財稅處理研究

羅永健

摘要：在市場經濟背景下，為促進企業資產重組，令企業獲得更好的生存、成長及發展空間，國家相關部門對企業集團內資產（股權）劃轉中的財稅處理高度重視，并對其中存在的問題進行了說明。本文從企業集團內資產（股權）劃轉的發生場景以及不同類別的資產（股權）會計處理入手進行分析，并結合該分析探究“雙向管理備案和后續報告”的稅管模式，希望以此為企業集團內資產（股權）劃轉財稅處理實務工作的開展提供有價值參考，保證企業資產重組進展順利。

關鍵詞：資產劃轉;股權轉化;稅務處理;會計處理

一、企業集團內資產（股權）劃轉特殊性稅務處理簡述

企業集團內資產（股權）劃轉的發生場景可描述為：A、B兩家公司為母子公司，A公司100%控制B公司，A、B兩家公司發生資產（股權）劃轉，除此外，受同一或相同多家母公司100%直接控制的子公司之間，亦可發生資產（股權）劃轉。關于企業間資產（股權）劃轉，結合上述企業間資產（股權）劃轉發生場景可知，資產（股權）劃轉不應當出現在企業間接控制另一企業時。

基于之前描述的資產（股權）劃轉場景，此場景下發生的稅務處理，即是資產（股權）劃轉財稅處理。當企業集團內發生資產（股權）劃轉行為，若此行為合法合理，且符合特殊性稅務處理要求，此時資產（股權）劃轉涉及的劃入方企業、劃出方企業的稅務處理有以下事項需注意：一，兩方企業所得損益可不計入賬務處理;二，對劃入方、劃出方在進行確認時，前者從后者處取得的資產（股權）當以后者賬面凈值進行計量，若劃出資產為固定資產，則確認該資產入賬時前者應根據原賬面價值扣除折舊后的賬面凈值。上述兩點既適用于國有企業，也適用與非國有企業，總的來講適用范圍較寬。

二、不同類別資產（股權）劃轉涉及的會計處理分析

（一）企業集團內母公司、子公司間有償劃轉

此時的資產（股權）劃轉發生情境為——A、B兩家公司分別為母公司、子公司，B直接受控于A且A對B持股達百分之百。此情境下發生資產（股權）劃轉，A、B公司，即母公司、子公司分別為劃出方、劃入方，資產（股權）的流向為“從A到B”，即A將資產（股權）按確認的賬面凈值劃轉至B。在上述過程中，對劃出方和劃入方而言，前者可從后者處獲取百分之百的股權支付，而后者可從前者處獲得資產（股權）劃轉部分，這種劃轉即稱為“有償劃轉”。關于此類劃轉，可將其視作A、B公司，即母、子公司間的一種投資與被投資，此時會計處理可參考追加投資、接受投資下的會計處理，分公司改制為子公司亦可視同總公司（母公司）向子公司劃轉資產（股權）。進行稅務處理時，劃出方、劃入方兩方都需嚴格根據相關規定進行，比如兩方都不需確認損益。會計處理如下：

1.母公司（劃出方）

借：長期股權投資——子公司

貸：固定資產（該股權或資產的賬面價值）

2.子公司（劃入方）

借：固定資產

貸：實收資本（增加注冊資本金數額）

資本公積——資本溢價

（二）母公司、子公司間無償劃轉

此時的資產（股權）劃轉發生情境與上述母公司、子公司間有償劃轉情境一致，而母子公司間無償轉化，劃出方、劃入方分別為母公司、子公司，且在資產（股權）劃轉過程中，前者未從后者處獲取任何資產（股權）或非股權支付，故稱“無償劃轉”。此類資產（股權）劃轉稅務處理，涉及雙方會計處理參考營業外收支會計處理，可發現劃出方、劃入方會計處理與營業外收支會計處理無本質差異，只是劃出方、劃入方會計處理受特殊性稅務處理適應條件限制，母公司按沖減實收資本（包括資本公積）處理，子公司按接受投資處理，會計處理如下：

1.母公司（劃出方）

借：實收資本（資本公積）

貸：固定資產（該股權或資產的賬面價值）

2.子公司（劃入方）

借：固定資產

貸：實收資本（資本公積）

（三）子公司、母公司間無償劃轉

此時的資產（股權）劃轉發生情境與上述母公司、子公司間無償轉化情境一致，只是劃出方變更為子公司、劃入方變更為母公司，且此時前者并未從后者處獲得資產（股權）。此時可分別將子、母公司視被投資方、投資方，后者對前者進行一段時間投資后，從前者那里收回投資，即是子、母公司間的無償劃轉。根據上述理解，在進行相關會計處理時，雙方可參考收回投資（母子公司交叉持股時可按接受投資處理）、減少投資時的會計處理。會計處理如下：

1.子公司（劃出方）

借：實收資本（資本公積）

貸：固定資產（該股權或資產的賬面價值）

2.母公司（劃入方）

借：固定資產

貸：長期股權投資——子公司

（四）受同一或相同多家母公司直接控制下的兄弟企業間無償劃轉

此時的資產（股權）劃轉發生情境為——有B、C兩家公司，B、C公司同時被某一家或某幾家母公司直接且百分之百控制。所謂“兄弟企業間的無償劃轉”，即是受直接、百分之百控制的B、C公司間的資產（股權）劃轉，在這個劃轉過程中若劃出方沒有從劃入方處獲得資產（股權），即可視作“無償劃轉”。假設B、C公司分別為劃出方、劃入方，對B、C涉及的相關稅務處理可分別參考減少投資（沖減所有者權益）、接受投資時的處理方式。會計處理如下：

1.母公司

借：長期股權投資——C

貸：長期股權投資——B

2. B公司（劃出方）

借：資本公積——資本溢價

貸：固定資產（該股權或資產賬面價值）

3.C公司（劃入方）

借：固定資產

貸：資本公積——資本溢價

三、“雙向管理備案和后續報告”的稅管模式分析

“雙向管理備案和后續報告”的稅管模式可結合上述四種資產（股權）劃轉情況與相關稅務規定進行分析。只有滿足規定條件時企業集團內資產劃轉公司才可采用資產（股權）劃轉特殊性稅務處理，當公司存在以下兩種情況：第一種，公司間資產（股權）化轉不超過一年，第二種，劃出方、劃入方這兩方，任何一方公司存在實質性變動。當這兩種情況出現時，上述特殊性稅務處理不再適用，涉及雙方應將具體情況以書面形式鄭重告知彼此，并向稅務機關進行說明，同時對自身進行調整。此時需注意，四種資產（股權）劃轉情況對應的調整存在差異。

（一）在母、子公司間有償劃轉情形下

此時雙方涉及的稅務處理不再完全按原本方式進行，例如原按賬面凈值無須確認損益，而此時卻需分別在母、子公司對劃入、劃出資產（股權）按公允價值確認處置損益。

（二）在母、子公司間無償劃轉情形下

此情形與上述情形相同，都需在母、子公司對劃入、劃出資產（股權）按公允價值確認處置損益，以此為后續母、子公司的稅務管理提供基礎。

（三）在子、母公司間無償劃轉情形下

此情形下子、母公司的行為分別可視作銷售行為、撤回或減少投資行為，接下來子、母公司相關稅務處理應參考作銷售行為、撤回或減少投資行為下的稅務處理進行。

（四）在受同一或相同多家母公司直接控制下的兄弟企業間無償劃轉情形下

此情形劃出方、劃入方的行為可分別視作銷售行為、接受投資行為，此時雙方稅務處理應參考銷售行為、接受投資行為下的稅務處理。

四、結語

企業集團內資產（股權）劃轉有四種情況，包含母、子公司間有償、無償劃轉兩種情況，這兩種情況下都是母公司為劃出方，還包含子、母公司間無償劃轉情況，此情況下子公司為劃出方，最后還包括受同一或相同多家母公司直接控制下的兄弟企業間無償劃轉情況，此時劃出方為子公司。不同情況下資產（股權）劃轉的劃出方、劃入方存在差異，會計處理也存在差異，且“雙向管理備案和后續報告”的稅管情況也存在差異。在進行資產（股權）劃轉稅務處理時，應當對上述四種情況下的具體稅務處理進行充分了解與掌握，以此促進企業資產重組，為企業集團注入活力。

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