營改增后公立醫院涉稅業務的納稅籌劃探討

龐洪波

摘要：納稅制度的變革給市場經濟主體的財務稅負工作帶來影響。早在2016年，國務院就已經在開始對全面實施營業稅改征增值稅、營業稅改征增值稅的改革。公立醫院是此次進行改革的重要試點方面，必須要對改革的思路和要求進行深刻了解。分析“營改增”對涉稅業務的具體影響，并積極應對采取針對性的措施，通過合理合規的納稅籌劃，來規避稅制改革風險，降低醫院稅負，實現可持續性發展。

關鍵詞：公立醫院;營改增;稅負;納稅籌劃

“營改增”是我國根據經濟發展現狀和趨勢所制定的一項重要的稅負制度改革，將營業稅改為增值稅在一定程度上避開了相關重復征稅情況，對減輕經濟實體稅負具有相當重要的意義。隨著“增改增”在全國范圍內的深入貫徹實施，對各個行業的財務稅負工作帶來了諸多的影響。公立醫院也面臨著營改增后如何合理籌劃稅負的問題。

一、營改增對公立醫院涉稅業務的影響

第一是會計科目，增值稅一般會根據納稅人的會計要求，醫院會對現有主體進行調整，增加應繳增值稅，包括進項稅、銷項稅、減免稅、已繳稅、轉讓等一些稅額。

第二是醫療服務所得稅率。公立醫院需要為全體民眾提供一下最基本的醫療及衛生服務，不是盈利性的公益性單位。因此，醫療的相關收入統一由財務部門的非稅收入收據提供，不納稅。目前的“業務量增長”也明確規定，公立醫院一些提供的醫療服務的收入是不需要進行征稅。因此，公立醫院的服務收入和以前一樣都是不需要進行收稅的。

第三是其他所得收入的稅率，公立醫院的科研和教育、實習和繼續教育、臨床試驗、停車場經營收入等，都屬于應納稅所得額。“營改增”實施前，公立醫院應稅業務已繳納營業稅。適用稅率分為兩種：一些企業開具文化體育產業發票，則需要繳納3%的營業稅;另一些企業為其他服務行業開具發票，則需要繳納5%的營業稅。經“營改增”加之后，公立醫院應當為其經營業務繳納增值稅：小型納稅人需要繳納3%的增值稅稅率。但由于增值稅是價外稅，所以小型的公立醫院的增值稅稅率為3%/（1+3%）=2.91%。增值稅一般納稅人的稅率為6%。如果大型公立醫院不能獲得有效的可抵扣進項稅額，則它的實際稅率將達到6%/（1+6%）=5.66%稅率提高。

由以上論述可以看出，“營改增”對于公立醫院的稅費影響是十分明顯的。對于規模不大的基層公立醫院來說，稅率下降使得稅負降低，但是對于規模較大的公立醫院來說，作為一般納稅人的稅率提高導致稅負增大。此外，由于征收增值稅，與公立醫院有相關的業務往來，但沒有增值稅資格的經濟實體的利益受到影響。導致公立醫院的可抵扣稅費的整體額度下降，這對公立醫院的稅負帶來不利影響。

二、“營改增”后公立醫院涉稅業務處理的難點分析

（一）應稅收入中的稅額抵扣不足

公立醫院應稅收入和臨床試驗收入的培訓收入，均低于可抵扣的進項稅額。其主要原因是醫院屬于人才資源集中的專業，提供各種培訓服務。主要成本是醫院醫務人員投入的勞動力。這些成本支出無法獲得增值稅專用發票。臨床試驗項目的主要成本不僅是醫院醫務人員的服務費用，還包括參與臨床試驗的患者的現款醫療費用和交通補貼等，這些成本也很難獲得增值稅專用發票。同時，公立醫院的應稅收入中支出的固定資產損耗、水電費等等費用與醫療收入支出的部分很難區分開來，對應的醫療成本進項稅稅額模糊，抵扣憑證難以全面，不能實現有效抵扣。

（二）獲得的增值稅專用發票抵扣難度較大

上級部門劃撥的科研經費，用于出版文獻、購買材料、委托外單位測試等等，都是增值稅應納稅所得額，可以取得增值稅相關專用的發票，但是抵扣的做法相對會比較困難。按照項目進行核算的科研經費使用期限是2-3年，而繳納稅款的時間是在獲得增值稅票據后的次月進行。這樣使得進項稅額沒有對應的銷項稅不能抵扣。如果實現所有科研項目統籌抵扣，則無法實現每一個項目的精準和對應抵扣，影響科研項目提供增值稅專用發票的積極主動性。

（三）納稅籌劃的科學認知和實操經驗水平偏低

長期以來，公立醫院因其公共性，享受醫療收入免稅政策。應稅收入的金額較低，繳納稅款較少，所以納稅籌劃是公立醫院財務部門的薄弱之處。“營改增”給公立醫院的財務工作帶來很大挑戰。對稅改政策認知不足，節稅措施不科學，欠缺納稅籌劃的實踐經驗較少，也會導致稅負的壓力增大。

三、“營改增”后公立醫院涉稅業務納稅籌劃的對策建議

（一）加強“營改增”政策的學習和針對性培訓

必須克服傳統稅務工作的不足，加強現行增值稅政策的學習研究，逐漸培養起涉稅業務的核算工作的科學性，切實提高財務部門的工作效率和綜合效益。首先，加強對財務會計工作人員政策學習，使得涉稅業務的工作人員對于“營改增”形成全面深入的理解和認知。其次，加強對涉稅業務的針對性培訓，例如，公立醫院的科教收入既包括縱向資金，也包括橫向資金，其中縱向資金來自相關財政部門的撥款，是不需要進行繳納增值稅業務;橫向資金來源于市場經濟實體和社會機構的贊助費，這部分的收入是繳納增值稅的。因此，公立醫院應該分攤這部分費用。加強財會人員的學習和業務操作，以充分、全面、準確的區分免稅項目和應稅項目，合理統籌安排，提升公立醫院涉稅業務計算和繳納稅費的科學性。

（二）提升公立醫院全員上下的成本和效益意識

“營改增”的稅制改革，是基于新的經濟形勢下對醫院規范法發展的稅制管理要求。公立醫院需要對全院上下人員進行全面的政策培訓，培養成本意識及效益意識，是有效應對“營改增”對相關業務及醫院服務的影響。公立醫院在運營過程中，要加強對業務合作單位的溝通，充分考慮到增值稅發票的提供，導致的合作項目的成本提升和交易額度的提成;積極借鑒其他企業和單位在“營改增”后納稅籌劃方面的成功經驗，合理的規避與稅收有關的營業稅風險。日常操作過程中，注意全員上下的各類費用支出的成本意識，為納稅籌劃降低稅負奠定堅實的工作基礎。

（三）充分利用稅收優惠管理好內部涉稅業務

應對“營改增”政策下財稅工作影響和變化，不僅僅是公立醫院財務部門的事情，同樣需要醫院內部所有部門的協調和支持。第一，醫院內部各個科室和職能部門與財務部門進行溝通協調，在供應商選擇、合同金額，增值稅專用發票獲取等多個方面，做好制度銜接和籌劃安排;第二，加強與其他醫院的資源共享，加強對稅收優惠政策的學習，以及有效節稅方法的經驗交流和探討;第三，加強與當地稅務部門的溝通，例如，財稅在（2016）36號文件中提出，醫院所提供的一些技術開發和轉讓等服務，不含增值稅。一些橫向課題是滿足該免稅收入條件的，應及時向稅務局局長或稅務機關提出申請，記錄該項目的免稅收入，并為會計目的將免稅項目與應稅項目明確分開，避免統籌納稅風險的產生。通過與稅務部門的積極溝通，爭取更多的政策支持。

四、結語

隨著我國市場化經濟的程度加深，“營改增”作為我國結構性減稅的體制改革，解決了雙重征稅問題。使我國的稅制實現國際同軌的發展，總體來說，“營改增”促進了稅負的科學合理性。在此時代背景下，公立醫院需要明確“營改增”對自身稅負帶來的變化，借此時機，結合自身實際，提高納稅籌劃的工作水平，提升醫院財務會計管理的質量與效率。通過降低稅負和管控風險的充分實現，實現可持續性發展。

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