成本法下長期股權投資的報表合并抵銷探索

李婕

摘要：借助成本法開展長期股權投資合并報表的抵消工作，主要是就母公司所持有的長期股權投資，以及母公司在子公司權益下的份額及利潤。作為財務會計中一項非常重要的內容，合并報表有著很強的實用性，操作難度也比較大，以成本法為基礎，在對子公司隸屬于母公司部分的權益變動進行報表合并的過程中，少數股東部分需要對少數權益進行確認。本文結合相關理論，從長期股權投資報表合并抵銷的思路出發，對其具體內容進行了分析和探討。

關鍵詞：成本法;長期股權投資;報表;合并抵銷

成本法是長期股權投資核算中一種非常有效的方法，其本身核算方法簡單，便于操作，能夠有效避免賬務混亂的問題，在實踐中有著廣泛的應用，在長期股權投資報表合并抵銷中發揮著重要作用，必須得到相關管理人員的重視。在開展長期股權投資報表的合并抵銷過程中，實際上并不需要開展相應的調整工作，因此能夠對合并財務報表編制的過程進行簡化，提升長期股權投資核算的效果。

一、相關理論

（一）成本法

成本法指長期股權投資依照成本進行計價的方法，強調以初始投資成本計價，不對股權投資的賬面價值進行調整，只有在進行投資追加、回收或者收到清算性股利時，才會就長期股權投資的成本進行調整。換言之，合并報表范圍內，必須是子公司宣告進行現金股利或者利潤的分配時，才會確認當期投資收益，報表期末無論子公司是否存在凈資產的增減變化，都僅會在編制合并報表環節，才會對報表科目進行調整，母公司在個別報表不需要開展相應的賬務處理。

（二）合并理論

在進行合并財務報表編制的過程中，應該將集團作為一個整體，針對母公司和子公司之間的內部交易，需要做好相互抵銷，比較常用的抵銷方法有權益法、成本法等，從實際應用的角度，前者要求工作人員做好相關項目的整理和調整工作，存在異常復雜的抵消分錄，工作量較大，后者由于不需要對權益項目進行調整，抵銷分錄的編制更加簡單，因此相比較前者有著更加廣泛的應用。

二、成本法下長期股權投資的合并報表抵銷思路

在編制合并報表前，首先需要統一母子公司會計政策，保證母子公司財務報表反映的內容一致。在合并報表編制的過程中，完成母子公司財務報表數據加總工作的同時，要求做好母公司和子公司加總數據的整理工作，對數據中存在的重復記錄進行優化，借助抵消分錄來對數據中的重復計算問題進行相應的調整。如果是在非同一控制下，就子公司的長期股權投資編制合并報表時，母公司可以通過投資成本入賬，就子公司的凈資產賬面價值、凈資產增值以及商譽等進行核算。

成本法下，長期股權投資報表的合并抵銷不再需要如同權益法一樣進行母公司投資的調整，可以在財務報表匯總后進行抵銷分錄的編制，因此，報表編制更加簡單。不過也需要注意，成本法下的長期股權投資因為沒有進行調整，體現在報表中的是初始投資成本，取得子公司的控制權后，子公司的相關權益必然會出現變化，但是這種變化在母公司財務報表的長期股權投資中并不會直接體現出來，在這種情況下，如果財務人員缺乏足夠的認知，在進行合并財務報表編制的過程中單純關注母公司的財務報表，則可能會引發長期股權投資不匹配所有者權益份額的問題。想要對上述問題進行解決，企業在以成本法為基礎，開展合并報表編制的過程中，需要做好子公司權益的分別處理，將其分為購買日子公司權益和購買后新增權益兩部分，對于購買日權益部分，可以直接進行抵銷，就少數股東權益進行確認;對于購買后新增權益，不能直接采用抵銷的手段，而是需要將相應的權益項目添加到母公司資產負債表中，實現對損益金額以及少數股東權益的合理分割，這樣才能真正保障長期股權投資報表合并抵銷的應用成效。

三、成本法下長期股權投資的報表合并抵銷

在運用成本法進行長期股權投資報表的合并和抵銷時，應該明確，可以對權益做出反映的合并成本在長期股權投資中占據了重要份額，拋開母公司向子公司投入的資金，當合并成本出現變化時，企業收益會隨之改變，但是長期股權投資的余額則相對固定。在這樣的情況下，若需要抵銷對于子公司的長期投資項目，母公司所要做的十分簡單，只需要將長期股權投資和子公司的權益項目抵消，對于非全資子公司，抵銷的實質是合并日后的歸屬于母公司部分的權益變動會被計入合并報表，屬于少數股東的部分，需要確認少數股東權益。

（一）全資子公司利潤分配合并抵銷

合并報表需要實現對于母公司以及所有子公司財務報表相關數據的整理工作，針對這些數據中的重復記錄，做好抵銷與調整，以完善的抵銷分錄為支撐，合并抵銷重復計算數據。全資子公司的利潤分配在個別報表中將未分配利潤減少，而從企業合并的角度，母公司分配到的權益和利潤會帶動公司內部未分配利潤乃至投資利益的持續增長，而這些增長的收益并不會流出合并報表。從這個角度分析，以成本法為基礎，對資產負債表的合并在程序上和方法上更為簡便，僅對歸屬于母公司的投資收益進行相應抵銷即可。

（二）非全資子公司利潤分配合并抵銷

對于非全資子公司而言，因為其本身由多個股東同時持股，因此，母公司在對非全資子公司的長期股權投資權益項目進行抵銷時，應就自身享有權益的份額進行合并抵消，且依照合并日金額，確認好歸屬于少數股東的權益，同時也需要注意，當子公司權益改變時，少數股東權益需要隨之改變，與公司權益的變化保持一致性。

對于歸屬于母公司所有者的權益，如果其中一部分屬于合并方所享有的份額，則在進行合并報表編制的過程中，需要抵銷長期股投資部分，抵銷后存在的差額會增加相應的額外收入，包括營業外收入以及商譽等;而對于投資累計實現的凈損益份額，在合并報表中需要計入資本公積或者未分配利潤項目。非同一控制長期股權投資與同一控制抵銷同樣為母公司長期股權投資和子公司所有者權益，兩者的主要差異體現在，非同一控制模式下，母公司將投資成本實現長期股權投資入賬，需要能夠對子公司的凈資產賬面價值、凈資產增值以及子公司商譽部門進行核算。

非全資子公司資本公積的增加，導致少數股東權益的相應增加，會計分錄是減少資本公積，增加少數股東權益。如果子公司資本公積減少，需要利用相反的會計分錄實現合并抵銷。母公司投資收益和子公司分配利潤抵銷分錄，借：投資收益、少數股東損益，貸：對所有者權（或股東）的分配。具體來講，就是將子公司分配的現金利潤抵銷，確認留存收益增加會帶來少數股東權益的增加。如果不進行利潤分配，則僅需要對少數股東權益增加的部分進行確認。

四、結語

總而言之，與權益法相比，成本法在對上市公司長期股權投資進行報表合并抵銷的過程中，不需要就長期股權投資進行調整，只需要對母公司的投資成本進行抵銷，這樣就能簡化對合并報表編制的流程，促進工作效率的提高。另外，成本法下，子公司所有者權益可以分為合并日所有者權益與合并日后的權益變動，這里的權益變動主要受留存收益以及資本公積等的影響。對于歸屬于母公司的部分以及少數股東權益，可以直接按持股比較計入到合并報表相應權益項目中。采用成本法對長期股權投資的合并抵銷，可以直接進行報表編制，在實際操作中更加簡單，也更容易理解，有著良好的適用性，應該得到推廣和普及。

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