新金融工具準則對農村金融機構的影響

李永霞

摘 要 在新金融工具準則修訂和實施的大背景下，作為我國金融體系重要組成部分的農村信用社以其獨特的二級法人治理體系，勢必面臨更加復雜的問題和影響。本文旨在通過分析新金融工具準則在分類計量及減值準備等方面的主要變化，深入研究這些變化對農村金融機構實施新金融工具準則過程中帶來的影響，并分析農村金融機構在實施新金融工具準則時可能遇到的問題和難點，有針對性地提出相應的措施，為非上市農村金融機構順利實施新金融工具準則提供參考。

關鍵詞 農村信用社 新金融工具準則 影響 建議

一、前言

（一）新金融工具準則修訂背景和實施時間

2008年國際金融危機的爆發，凸顯了金融工具的相關會計問題，如金融工具的分類和計量過于復雜且主觀性強，人為操縱利潤空間大，已發生損失模型固有的內在缺陷等，為此，國際會計準則理事會對IAS39中的絕大多數指引進行了修訂，并于2014年7月正式發布實施新金融工具準則，即IFRS9。為緩解金融系統的“順周期性”，與國際金融工具準則接軌，財政部于2017年正式發布修訂后的金融工具會計準則，分步實施，要求境內外上市企業、境外上市企業于2018年1月1日起實施，A股上市、新三板掛牌企業于2019年1月1日起實施，其他企業于2021年1月1日起實施，并允許提前執行新準則。

（二）河南省農村信用社整體情況

農村信用社以服務“三農”、中小企業和縣域經濟為宗旨，是我國金融體系的重要組成部分。河南省聯社于2005年成立，由河南省內農村商業銀行、農村信用合作聯社自愿入股組成，具有獨立企業法人資格，履行對全省農信社的管理、指導、協調、服務職能。截至2019年末，河南省聯社下轄138家法人機構（全部為非上市金融企業，其中農村商業銀行107家，農村信用合作聯社31家），5200多個營業網點，員工近6萬名，是河南省營業網點最多、服務地域最廣、資產規模最大的地方性農村金融機構，為服務地方經濟社會特別是“三農”發展作出了突出貢獻。

河南省農村信用社采用省聯社—縣級聯社兩級法人垂直管理模式，省聯社通過制定統一的規章制度、風險管理舉措和強有力的行業管理，實際上把轄內各成員行社結成了一個利益共享、風險共擔的共同體;縣級行社在法律上獨立，但在管理、信息科技系統等方面均受到省聯社諸多影響。

二、新金融工具準則的主要變化

（一）金融資產分類和計量

金融資產分類由原來的四分類改為新的分類基礎上的三分類。新準則要求所有金融資產在分類時都要根據管理金融資產的業務模式和金融資產的合同現金流量特征（以下簡稱“SPPI測試”）進行判斷，根據判斷結果和公允價值選擇權進行合理分類，一般分為以攤余成本計量的金融資產（AC）、以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產（FVOCI）、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產（FVTPL）三類。企業對金融資產的分類一經確定，不得隨意變更。相比現行的會計準則，新準則采用了更為嚴格的分類依據，提高了分類的邏輯性和有關會計處理的一致性，使金融資產分類結果更具客觀性和透明性。

（二）金融資產減值

新準則要求企業全新設計相關金融資產減值計量模型，由“已發生損失法”變為“預期損失法”，在預期信用損失法下，減值準備的計提不以減值的實際發生為前提，而是以未來可能的違約事件造成的損失的期望值來計量當前（資產負債表日）應當確認的減值準備，即提前足額確認減值損失：對信用風險并未顯著增加的金融資產需計提未來12個月內預期信用損失;對信用風險顯著增加和報告日已發生信用減值（存在表明發生減值的客觀證據）的金融資產需計提整個存續期內的預期信用損失。新準則下金融資產減值規定的“預期損失法”，可以更加及時足額地計提金融資產減值準備，更具前瞻性，且能更好地反映宏觀經濟的前瞻性要求，便于揭示和防控金融資產信用風險。

（三）套期會計

新準則旨在簡化現有的套期會計規則，更準確地反映企業主體如何管理風險以及套期活動能在多大程度上規避風險，并減少一些因滿足套期有效性測試所帶來的操作層面的難度，增加企業主體運用套期策略的主動性，從而可以對更多類型風險進行對沖。

三、實施新金融工具準則的影響及難點

（一）實施新金融工具準則帶來的影響

1.金融資產分類變化。部分業務如“應收款項類投資”中的非保本理財、部分信托及資管計劃等可能無法通過“SPPI測試”或業務模式測試。該部分金融資產的計量屬性將發生變化，計量屬性由攤余成本調整為以公允價值計量，從而產生對損益、減值以及財報披露等的影響;因業務模式屬于兼顧持有以收取合同現金流量和出售雙重目標而分類為FVOCI的金融資產，其公允價值變動將增加當期股東權益的波動，影響資本相關指標;因計量屬性發生改變，導致需要以公允價值計量的金融資產范圍擴大，對估值工作產生影響，包括獲取公允價值信息、建立估值模型、確定估值參數和假設、改造估值系統、增加公允價值層級披露等。

2.減值準備增加。減值范圍擴大，新的減值規定基于具有前瞻性的預期信用損失模型，減值計提范圍有所增加，不僅要對現有的表內信貸資產、債券、同業業務、應收賬款等計提減值，同時要對貸款承諾、財務擔保合同等表外信貸資產計提減值;資產減值的計提比例發生較大變化，尤其是關注類貸款（基本處于第二階段）的撥備將有較大幅度的變化;原準則下的組合撥備將不再保有，所有表內、外資產的撥備都將按照逐債項單一計提。

3.財務數據波動。實施新金融工具準則之后，由于新減值模型造成減值準備計提增加，減值結果的上升使得凈資產減少，繼而相應減少核心一級資本總量，資本充足率等監管指標下降;由于更多金融資產以FV計量，導致對于FV的計量技術要求增加，同時造成財務報表數據波動加大，進而引發對現有業務戰略和業績考核的影響。

4.信息科技系統改造。新準則的實施，要求信息科技系統進行更新改造，主要涉及業務系統中的金融工具分類和計量功能、估值、減值、核算和報告所需的基礎數據采集功能，信用風險管理系統的減值功能，總賬系統的會計核算功能、科目體系、財務報告功能，ODS數據整合功能、信息披露、報表功能等。

（二）實施新金融工具準則的難點

1.分類與計量方面。新準則分類與計量要求的變更，主要問題在于：第一，業務管理模式的判定，主要表現在新準則下對于“非頻繁及非重大出售”的定義，如何界定“頻繁”和“重大”，需要通過人工判斷來對資產進行適當的分類與計量;第二，SPPI測試，主要表現在需要對含有非標條款的合同進行單個評估（工作量較大且耗時較長）、基準現金流量測試（可能存在利息重定價頻率與收息頻率不一致的情況，或使用平均/滯后利率值）、對特殊產品現金流的評估（如含有提前償還條款，或合同鏈接工具，是否滿足SPPI測試并不清晰）;第三，估值能力，特別是對于無活躍公開市場報價的權益工具投資，新準則不再允許以成本計量，所有權益工具投資均須采用FV計量，對機構的估值能力提出了更高要求。

2.多法人信息系統建設方面。由于河南省農村信用社實行多法人治理結構，各法人機構間的經營狀況和風險管理水平存在很大的差異。這種情況下，省聯社在主導全省農信社實施新金融工具準則時，需要分別考慮省聯社和轄屬法人行社兩個層面，在法人行社層面需兼顧風險偏好差異化、方案個性化、數據分散化、財務確認法人化等。這也在一定程度上加大了全省農信社統一建立新準則實施信息科技系統的難度。

四、新金融工具準則的實施建議

（一）做好新金融工具準則的相關準備工作

制定金融工具分類標準。對全省農村信用社現有產品、流程、規章制度進行重新梳理和修訂，制定余額遷移與重分類方案，同時修訂配套的相關會計科目、核算辦法及業務管理辦法。

建立金融工具估值模型?；诟餍猩绲牟町惽闆r，選用估值模型配套參數，進行估值測算，根據測算結果評估估值影響。

建立金融資產減值模型。制定金融資產所處風險階段劃分規則，確定減值模型及參數，各行社基于自身情況，選用減值模型配套參數并進行減值測試，根據測試結果評估減值模型對自身的影響。

（二）多部門協同推進新準則項目實施

為推進新金融工具準則的順利有效實施，需要省聯社管理層和多個業務部門共同參與，以明確項目的組織架構、職責分工、溝通機制等。建議成立省聯社項目管理領導組，組員為省聯社管理層，主要職能是總體推動與支持，關鍵事項的決策等;省聯社相關部門包括計劃財務部、風險管理部、信貸指導部、信息科技部、金融市場部和各法人行社相關業務部門密切配合，制定具體實施方案和總體計劃，共同參與新準則項目實施。

（三）加強業務人員培訓

組織本行社相關業務人員進行新準則培訓。在新準則落地實施前，邀請相關財會專家對全轄從業人員進行全面系統培訓，包括新準則的內容、實施要求、新舊準則差異對比、新準則實施難點和影響等，提高相關從業人員的業務技能。

聘請專業管理咨詢公司，進行一對一服務。通過專題培訓、項目成果匯報及項目進行中的持續知識轉移等多種方式，加深對新準則的內容、變化及影響的理解，推進新準則下制度規范的實施，提升法人機構實務操作能力，為準確實施新金融工具準則做好準備。

（四）滿足不同法人機構的個性化需求

針對河南省農村信用社多法人的情況，在制定和實施新準則方案時，可采取多個法人一個方案、每個法人一個方案、每個法人多個方案等模式，如新準則下撥備的計提需要基于逐筆債項層面使用預期信用損失模型計算得出。由于模型方案和參數的不同會導致撥備計算結果的差異，因此，在對相關信息科技系統和配套措施提出改造和建設方案時，要提前考慮各法人的實際情況，進行前瞻性參數設計、多方案試算和追溯調整，最大限度降低新準則產生的影響，最大限度滿足各法人機構的個性化需求。

參考文獻

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