探析政府補助會計準則與實務處理問題

任國燦

關鍵詞：政府補助 ?會計準則 ?實務處理 ?問題

一、前言

一直以來，營業外收支都是企業盈余操縱十分看重的部分，有些特殊的交易事項被劃入營業外收支的范疇，可是真的是正確的嗎？本文的研究基礎是非經常性的損益方面與營業外的收支確認概念，還要充分考慮到我國政府補助的背景。我國會計準則對會計處理是規定不管政府補助是和資產有關的政府補助，或者和收益有關的政府補助，最終都是營業外收入的范疇，并形成了企業這一年的損益情況。

二、政府補助計入營業外收入的理論缺陷?

從綜合的會計等式而言，資產與費用的總和等于負債加上本人的權益與收入，排除多余因素，政府補助會計準則和實務處理則是收入超出費用的環節成為了資產本期的增加動力。對此，我國把該概念明確是和企業經營無關的，或者盡管有著千絲萬縷的關聯，可因為其性質較為特殊，影響到報表使用者作出正確的決策以及事項損益。而費用是企業平時經營時會減少所有者權益的、和其它分配利潤沒有關聯的經濟利益總流出。資產與費用的定義十分一致，因此才根據經濟資源的流出時間來劃分資本化與費用化。因為會計等式有著一定的對稱性，所以在經濟利益的流入源泉方面還有著不小的沖突，同時因為確認條件需要符合意外發生的情況下，企業沒有辦法進行控制，所以這個沖突矛盾實質上就是所有者的權益標準問題。按照現階段我國企業的會計準則規定而言，無關是和資產關聯或者和收入關聯的政府補助，最終都是營業外收入的范疇。但政府補助從本源來說也不符合收入的概念，營業外收支核算企業和經營沒有關聯的一切凈收入，就是核算部分的非經常性損益。

如此看來，非經常性收益具備不同的維度，包括發生的頻率與發生的性質，通常來說，其交易與事項都有著頻率偶發與性質特殊的特征。而確認條件需要符合意外發生的情況下，企業沒有辦法進行控制;還有一種是發生的偶然，也沒有重復出現，符合頻率維度的規范。而不管是確認或者披露，我國基本都是通過列舉豐富營業外收入的定義，其中列舉出了諸多較為特殊的事項，基本都符合非經常性損益的概念。而對比收入的概念，一旦營業外收入不符合和所有者投入資本無關的要求，則不可被劃入營業外收入，也自然不可當作當期損益。而調查研究表明，不管是確認還是披露，我國基本都是通過列舉來豐富營業外收入的定義，并列舉出許多很特殊的事項，其中就包括政府補助流入國企的問題。這說明了政府補助對于該企業其實只能使其利潤率調節不被政策局限，讓企業能夠正常運營。而且，收入中貼回政府補助，也可體現出企業的經營與盈利能力，才會受到客戶信賴。本文考慮到政府補助事項的特性，政策性政府補助就是收入適當的、且滿足決策與責任觀要求的會計準則制定規范，也符合資本投入的捐贈性和政策性特征。

三、與銷售掛鉤的政府補助會計處理?

一部分和國民有著緊密關聯的企業，像供水供電、糧食這類的領域，一般會為了社會責任不太追求經濟利潤。如果其產品被國家限價，那么匹配營業收入與營業成本將更加困難，是因為營業成本還是會被市場支配。如此，產品定價不符合適當的利潤率，嚴重的還會有虧損。如果要和同種類型企業比較的話，則其對于銷售利潤率是缺乏可比性的。政府補助對于該企業其實只能使其利潤率調節不被政策局限，讓企業能夠正常運營。而且，收入中貼回政府補助，可以體現出企業的經營與盈利水平，便于得到最客觀的評價。

其實，在參考了諸多典型案例后可以得出結論是，在處理會計時，把該類政府補助分成營業外收入是不合理的，所以，無法認為政府補助是營業外收入?？梢坏┌言撜a助劃進營業收入也有些不合理之處。因為出臺政策規定，如果政府補助被劃入營業收入將會同時存在部分納稅與不納稅的情況。政府補助一旦再征稅其實很浪費程序，所以，政府補貼數額其實是已經扣掉同樣情況下缺乏政府補助的企業部分利潤相應的所得稅。根據現在的規定，有著和營業外收入概念、企業經營水平、會計信息可比性等諸多矛盾。根據把政府補助劃進營業收入的方式，計算所得稅時應及時調整，計算企業的實際稅負與利潤率時也需注意到已經扣除掉的對應所得稅，可目前的計算問題全部能夠利用信息披露來處理，即原有歪曲企業的真實經營水平則更加可取。政策性政府補助其實是國家利用企業惠于私人的形式，企業只是中介的角色，而不需要為了政策變化而變更其經營的實質。而按照目前確認條件，政策性政府補助都可以是收入的理論基礎，其由于已發生的銷售，已轉移了商品所有權上的關鍵風險與報酬，且成本能夠準確計量，就是政府補助有著明確的金額，這是其確認的自然條件。所以，政策性政府補助就是收入適當的、且滿足決策與責任觀要求的會計準則制定規范。

四、捐贈性政府補助的會計處理?

政府補助如果是附條件的，其本質形成了資金成本，這里暫且不討論該情況。無條件的政府補助，具體有稅收返還、財政貼息、政策性補貼等形式，其實就是資金來源不需要耗費成本。和債務融資比較而言，如果把該政府補助劃進營業收入也是比較不合理的;而和權益融資比較的話，政府補助又不可能和負債科目與股本關聯。同時，政府補助的資金供給者不是所有人，該資金可為所有人利用，可又無法直接分配。而且因為政府補助一旦附條件，就應滿足其相應的要求，所以確認政府補助不該和未分配利潤與盈余公積相關，政府補助提供的權益增加只可單列或被劃進資本公積。如果把政府補助得到的收益劃進資本公積，則政府補助其實是不增加股本的權益投資，政府由于在股本中沒有占的份額，所以也不必分配，則全部的利益被劃入資本公積，便于所有人使用與轉換形式后的分配。而反過來，營業外收支是較對稱的，受捐贈人的捐贈利得與支出是一一對應的，債務人的債務重組利得和損失相對應，這雙方在交易過程中都可有所收獲;而考慮到事件的發生時間，營業外收支在會計主體，或不同會計階段有著互相彌補與抵消的潛能。政府補助是沒有該特性的，其出現是單純的收益而不會有所損失，缺乏營業外收支的隨機性。換言之，政府補助相對確定與必然，不滿足營業外收入的確認規范。其實，政府對企業的補助是沒有偶發性的，因為其不滿足收入的概念，也不滿足股本的概念，那么從這一方面而言，因為缺乏新增的會計科目，則政府補助提供的權益增加只可單列或被劃進資本公積，便于所有人使用與轉換形式后的分配。企業會計準則明確指出政府補助是非貨幣性資產，需要根據名義金額計量，實計量與確認一起形成了資產入賬的基礎。而這個政策防止了政府補助入賬高估造成盈余管理缺陷，但和政府部門的資產銜接容易出錯，造成國有資金流出與企業資金流入不掛鉤。所以，需要先完善資金轉移中的原始憑證，再把政府補助劃進資本公積，方可有效阻止出現通過營業外收入管理盈余的行為。

我國會計準則規定，需要充分結合我國發展特性，考慮到深入交易的經濟實質，并深入規劃與會計相關的準則、法規等

五、結束語

綜上所述，由于我國國企規模較大，政府補助的出現頻率也較高，所以本文認為，我國會計準則規定，需要充分結合我國發展特性，考慮到深入交易的經濟實質，并深入規劃與會計相關的準則、法規等。

參考文獻

[1]步丹璐，郁智.政府補助給了誰：分布特征實證分析——基于2007-2010年中國上市公司的相關數據[J].財政研究，2018（08）：58-63.

[2]財政部.財政部關于做好執行會計準則企業2018年年報工作的通知，2018.

[3]財政部.企業會計準則——應用指南[M].中國財政經濟出版社，2016.

[4]國務院.中華人民共和國企業所得稅法實施條例，2017.

[5]姚津.我國企業政府補助會計處理現狀與規范[J].財務與會計，2016（05）：28-30.

[6]周華，戴德明.會計確認概念再研究——對若干會計基本概念的反思[J].會計研究，2016（07）：10-16.