基于價值創造的管理會計報告體系構建

許夢華

摘 要：本文首先分析了JM集團管理會計報告體系應用情況，然后基于價值創造的理念，建成以戰略管理會計報告為導引、以經營和業務管理會計報告為落腳點、以績效管理會計報告為檢驗標準的體系，以供參考借鑒。

關鍵詞：價值創造;管理會計;報告體系

一、價值創造與管理會計報告相關概念與理論基礎

1.企業價值創造的定義和理論基礎

企業價值創造是企業運用金融、制造、智力、人力、社會關系以及自然資源等資本存量通過商業活動和產出而發生的企業價值的增加、減少或轉化。

美國西北大學拉巴波特Rappaport（1986）提出的現金流貼現模型，被廣泛運用于當前對企業價值的評估。一個行為或活動、一個投入或支出、一個標的或企業，帶來的未來現金流量經過折現后的價值可以用于計量價值創造活動。將價值與業務關聯起來，企業價值管理就是對企業現金流量、風險和時間三大因素的管理，因此，如若從這個角度考慮管理會計報告的內涵，報告應當為企業提供與現金流、風險和時間這三個因素相關的內容，使企業在考量風險和報酬因素的前提下，如何實現企業自由現金流，以此提高企業價值創造的能力（郭永清，2015）。

2.企業管理會計報告的定義

根據財政部的企業管理會計報告應用指引（管理會計應用指引第801號，2017），企業管理會計報告是指企業運用管理會計的方法，以企業相關財務信息與業務內容為基礎，進行進一步歸納于深入分析，編制能夠符合企業管理層需求，達到企業價值創造目的的內部報告。

二、JM集團現有管理會計報告現狀與存在的問題

1.JM集團基本情況

JM集團（以下簡稱“公司”）是一家專業從事特種水產配合飼料研發、生產和銷售的國家級高新技術企業和農業產業化國家級重點龍頭企業，同時公司積極向飼料產業鏈縱向、橫向延伸，進軍水產養殖動保產業和水產食品產業領域，因此公司的主營業務為水產飼料及其配套業務延伸。根據特種水產配合飼料行業和公司自身特點，公司采取了“中心+子公司”的經營模式，設立了采購中心、生產管理中心、研發中心、財務中心、營銷管理中心和人力資源中心，為公司業務健康快速發展提供了有力支撐。

2.公司現有管理會計報告實施情況

（1）預算管理。JM集團的經營活動中的銷售管理活動、采購活動、生產活動都是基于公司的預算報告來展開的。各級責任中心通過對預期經營周期內公司產量、銷量、其他日常經營活動相關的經營行為進行預測，根據預算表填制各責任中心相關的預算，編制包括生產預算、銷售方面的預算、采購預算和資金預算，通過預算數據形成管理會計報告，對各責任中心的未來經營成果進行規劃和控制。

（2）銷售與收入管理。管理層立足于企業發展戰略和上一年銷售情況，確定總銷售目標，將總目標進行分解，經過各方協調匯總后確定本年度各月的銷售預算，并將銷售預算細分至各個事業部。集團總部對各事業部銷售情況分為事業部銷售情況、魚種銷售情況與上一月份、上一年度數據進行匯總對比，掌握銷售變動情況，結合預計還款計劃表，對實際還款情況進行對比。同時與預算數據進行對比，掌握預算完成情況。在收入方面，管理會計報告中分魚種、分區域、分銷售模式對收入的金額、變動幅度進行分析，以此及時反映財務成果及挖掘潛在風險。

（3）采購與成本管理。在采購方面，公司為了更好地適應市場需求，保障原料的供應，建立了兩種采購平臺，分別為“集團采購”與“子公司采購”。同時，依據產品的特性與采購量，在平臺下又分為“集中采購”與“授權采購”。在這種采購管理模式下，對主要原料及動力進行變動分析。公司生產所需能源主要為電力及煤炭，該方面供給相對穩定，而在原料方面，原材料成本占公司主營業務成本的比重較大，因此管理報告中采購的重點在于采購單價變動與采購數量變動方面。

（4）生產管理。企業配合飼料的生產主要依靠信息系統進行信息傳導。營銷事業部將客戶的預訂單相關信息及需求、客戶檔案按照信息系統上的模板填寫完整，按照流程提交審批，訂單信息經由相應流程之后會傳達至生產管理部門。生產管理部門的相關人員根據成品、原材料庫存信息等情況安排生產計劃。目前對訂單相關信息及生產計劃在管理會計報告中列示，對生產管理報告的分析深度和廣度不足。

（5）績效考核。在公司整體目標指引下，根據自身經營與管理的實際情況，確定年度及階段性工作重點目標，制訂出符合自身發展的組織績效考核指標。JM集團高層管理者對公司整體經營目標的達成負責，各部門負責人對本部門指標的達成負責;高層管理者負責組織本部門經營管理目標的各指標制訂和考核。績效評價方面的管理會計報告目前基本是空白的。

3.JM集團現有管理會計報告存在的問題分析

（1）報告缺乏系統性，模塊間缺乏關聯性。JM集團現有的管理會計報告能夠基礎反映采購、銷售、生產及績效考核方面的情況，但是各模塊內容較為簡單基礎且各自獨立成表，因此管理會計報告應當更具有系統性，應當建立起一套包含銷售、生產、采購等模塊且各模塊間具有邏輯性的綜合體系。

（2）報告缺乏宏觀與微觀的統一。在微觀方面，目前的管理會計報告能夠盡可能涉及多面，但各方面的指標不夠細致，在宏觀方面，對于企業價值鏈上下游即供應商與客戶的相關信息、競爭對手情況、國家政策方針的變動，管理報告中有所涉及，但是提及部分比較少。企業的管理會計報告應當從宏觀層面出發，從國家政策方針對行業市場的影響，競爭對手對客戶及市場的競爭力延伸分析企業戰略及發展策略的變動，基于此分析企業經營過程中的各項指標，做到宏觀與微觀相結合。

三、管理會計報告體系構建的思路和原則

1.管理會計報告體系構建的目標設立

構建企業管理會計報告體系首先要明確企業目標，包括企業總體目標，各責任中心目標。管理會計報告體系的構建是為了為公司管理層或者決策者提供企業內部管理方面的相關信息，以此來提高公司運行效率，優化企業資源配置，其最終目標是實現企業的戰略總目標。因此管理會計報告體系的構建是圍繞企業戰略總目標并以價值創造為基礎開展的。

2.管理會計報告內容的設計

管理會計報告以價值創造為切入點，內容應體現企業研發、采購、生產、銷售及后勤職能管理等為客戶提供產品或服務的一系列業務活動及其成本結構，以達到管理會計報告能夠支持短期、中期和長期的價值創造，幫助企業管理者整合思維、決策和行動的效果。

3.管理會計報告體系設計遵循的原則

（1）可靠性與一致性。在編制管理會計報告的過程中，內容及數據的可靠性或者表述為真實性的編制報告的基石，管理層依據管理會計報告對企業經營情況做出判斷及決策依據的基礎就是報告的可靠性與真實性。由于管理會計報告編制的時間比較靈活，依據企業實際情況進行編制，存在企業依據不同時期企業不同的需求變更績效考核標準的情況。因此一致性指的是在報告編制期間，企業編制基礎應當前后一致。

（2）重要性。管理會計報告在編制過程中應當全面呈現企業經營情況，但是全面并不意味著報告應當將信息不加以篩選全部呈現。企業經營過程中產生的數據與信息量過于龐大，報告應當盡可能以簡明扼要的措辭、客觀的數據對管理層所需要的信息加以闡述，因此報告要避免冗余信息，將經營過程中的信息重要性進行排序，依據對企業價值創造產生已知或潛在影響的重要程度，呈現較為重要、核心的內容。

（3）信息的連通性。企業的管理會計報告應當呈現對企業價值創造能產生影響的各個模塊或者要素之間的組合影響及其相關性信息。企業經營過程中的各個模塊與要素并不是孤立存在的，管理會計報告應當依據各模塊之間的內在聯系，將各模塊的內容進行整理，注重相互之間的關系，但是避免交叉重復內容的引用，以從整體上反映企業經營活動的動態和整個運營系統的相互作用。

四、JM集團管理會計報告體系構建

在對JM集團管理會計報告體系應用情況進行分析之后，依據上述的優化思路，管理會計報告內容的設立從宏觀到微觀、財務數據與非財務數據相結合逐步設立，因此，基于價值創造的飼料企業管理會計報告將建成以戰略管理會計報告為導引、以經營和業務管理會計報告為落腳點、以績效管理會計報告為檢驗標準的一套個性化體系。

1.戰略管理會計報告

戰略管理會計報告會闡述公司的戰略及其外部環境，包括行業市場變動、政策導向、公司組織架構、公司治理及商業模式等，該部分內容是為分析公司的戰略是什么，以及公司是在怎樣的內外部環境中進行經營活動的，外部環境將如何影響公司的運營，公司對于其所面臨的外部環境做出怎樣的預期判斷，公司內部環境如何影響其日常運營，在公司發展過程中內部環境所產生的影響對于現階段企業戰略目標的實現是正面的還是負面的。

2.經營與業務管理會計報告

經營與業務管理會計報告是戰略管理會計報告的落地依據，公司的戰略目標分解到研發、采購、生產、銷售以及職能部門各個經營與業務環節，通過各個經營與業務環節的實際數據經營和管理來實現公司戰略。通過對飼料行業以及JM集團的介紹可以知道，JM集團實現戰略目標的關鍵點可以分解為銷售預算的實現、研發配銷差的管理、采購時點及其價格的控制、生產對加工費的管理以及職能部門對費用開銷的控制等。因此，制定符合JM集團行業及公司組織架構特性的經營管理會計報告體系對實現戰略目標意義重大。

3.績效管理會計報告

績效管理會計報告是對戰略目標執行的檢驗。績效管理會計報告主要針對管理層以及經營責任單位各期應達成的財務指標進行分析和對比、檢查差距原因、確定提升方案和措施等。管理層應對公司的整體指標負責，如凈資產收益率ROE、凈利潤、營業收入等。各經營口根據其責任和權限，按照可控性原則，對戰略目標進行分解到各個口，如配銷差指標歸研發中心負責、采購價格指數及材料周轉率歸采購中心負責、成品周轉率歸營銷中心負責、應收賬款周轉率歸各個銷售事業部負責、每萬元收入薪酬比例歸人力資源中心負責、綜合融資成本歸財務中心負責等。

（責任編輯：劉海琳）