煤炭企業環境成本核算與披露必要性

【摘要】眾所周知，煤炭企業的生產經營活動有著高消耗高污染的特點，但目前多數煤炭企業沒有對環境成本進行專項的核算與披露，僅將與環保有關的支出計入銷售費用、管理費用和生產成本等，沒有將環境成本的核算外部化，且有關環境成本的核算內容不夠全面。國內外學者對環境成本的概念分類、核算披露等已有較為明確的闡述，但在如何根據不同行業的特點有重點地進行環境成本控制等方面的研究則稍顯不足。例如目前在煤炭企業環境成本核算與披露的研究中，并沒有很好地結合煤炭生產的特點和規律。本文結合前人研究，在煤炭企業環境成本的內涵及特點、核算與披露的必要性等方面進行了研究。

【關鍵詞】煤炭企業;環境成本;核算;披露

一、引言

隨著經濟和社會的發展，越來越嚴重的環境問題引得社會高度關注。其中煤炭行業的污染尤為嚴重，很多先進的煤炭企業在環境預防和治理上投入了很大的資金，但由于對環境成本沒有進行專項的核算和披露，導致資金利用效率不是很高。如何協調好環境與收益的關系，已經成為煤炭行業的當務之急。而且隨著環境污染的日益嚴重以及新型環保能源的不斷出現，煤炭業面臨著來自新型能源的競爭、環境防治投資不斷加大等壓力，環境成本的核算與披露成為煤炭企業思考和討論的話題。人們的關注焦點從經濟效益轉移到環境效益，從財務指標轉移到非財務指標，而這往往被傳統成本核算方法提供的信息所掩蓋。

本文將分析環境成本的構成及特點，列述煤炭企業進行環境成本核算與披露的必要性。理論上，本文將有助于彌補此研究領域文獻少、研究淺的缺陷，為學者進一步有針對性地研究煤炭企業環境成本核算與披露問題提供參考意見。而現實意義上，該研究有助于煤炭企業進一步了解環境成本的構成及特點，并意識到環境成本核算與披露的必要性，實現經濟效益與環境效益雙贏。因此，本文的研究具有一定的理論意義和現實意義。

二、煤炭企業環境成本的構成及特點

（一）煤炭企業環境成本的構成

環境成本問題一直以來受到國內外學者的研究，但現階段對環境成本的概念仍未形成統一規范的標準。總結諸多學者的研究，環境成本的概念大致可從宏觀角度以及微觀角度兩方面來理解。微觀層面的環境成本是指煤炭企業在政府相關政策的指導和要求下，進行與環境保護相關的一系列活動所產生的支出;宏觀層面的環境成本是指煤炭企業在生產經營過程中破壞的環境資源以及耗費的自然資源以其自身所具有的價值用貨幣形式表現出來時所降低的貨幣數量。不管是從微觀還是宏觀層面出發，環境成本均是圍繞環境活動而表現出的貨幣變化。

煤炭企業的環境成本即指煤炭企業在生產經營的過程中為防止破壞和污染環境、對已造成破壞和污染的環境治理以及罰款賠償等。主要分為以下幾類：

1.占用耗減資源的成本。指煤炭企業在生產活動中利用煤炭、水、土地等資源，降低自然資源的儲量，資源是有價值的，減少的價值即為占用耗減成本。人類占用消耗資源就必須付出代價，支付成本，其金額應不小于資源的自身價值，所以說占用耗減資源的成本屬于環境成本。

2.損害生態環境的成本。生態環境擁有供人類直接使用消耗的價值。同時，生態環境存在本身對人類的生產生活環境提供服務性方面的價值。該價值隨著人類社會的逐漸發展，發揮的作用即價值量也會逐漸增大。煤炭企業在消耗煤炭資源的基礎上，還會破壞其他生態資源，例如水土地資源、煤炭伴生資源（硫、鐵、銅等）等的破壞，同時也會造成生態環境服務性方面價值的損失。這些損失即稱為損害生態環境的成本，需對其進行補償。

3.預防污染與保護環境的成本。為實現生態環境的可持續發展，也為了子孫后代的生存發展，我們必須對可能造成的污染進行預防，對環境資源等進行保護，并提高資源的利用效率，需投入一定資金、技術、人才等，從而會產生預防污染與保護環境的成本。

4.恢復和治理環境成本。即便進行了一些預防環境污染的措施，但只能減少污染而不可能杜絕，因此我們需治理被污染的環境，例如空氣土地水源等的污染，同時需改善山體滑坡、河道淤積等生態環境的破壞，使環境重新達到可供人類生產生活的標準。這些過程中產生的成本和費用也可歸入環境成本。

5.環境影響成本。在煤炭企業生產經營過程中，由于廢水廢氣等污染物的排放而導致田地的減產，水源的污染;由于生產用地和運輸用地的占用，需搬遷村莊，對此進行的賠償;同時對生產環境的美化，隔離帶等的設置，所發生的成本費用，即為環境影響成本。

6.自然資源再生成本。為保證自然資源的可持續發展，預防資源的枯竭，煤炭企業需付出一定的資金技術人才等研發可以代替煤炭資源的新資源，這些過程中的投入即為自然資源再生成本。

（二）煤炭企業環境成本的特點

1.分散性

煤炭企業環境成本的核算范圍非常廣，幾乎存在于整個生產經營過程中，從環保設備的購入，消耗自然資源的價值、污染的防治到生態的綠化復墾、運輸道路的建設隔離、罰款賠償金等均涉及到環境成本。

2.增長性

首先，由于環境事件發生愈發頻繁，國家的環保力度不斷加強，2015年政府出臺了新環保法，加重了企業環境污染的懲治力度;其次，社會公眾對環境保護愈發重視，給企業帶來了一定的輿論壓力;最后，煤炭企業面臨著行業危機，會不斷進行改制，增大環保的投入。

3.不可預見性

除了常規的污染費用，煤炭企業會因為例如礦井坍塌，廢棄物泄露等發生一些不可預見的費用。除此之外，由于環境污染的特性，一些環境污染在前期可能未被發現或者不受當時法律法規的限制，導致當前環境成本的增加。

4.煤炭企業環境成本較其他行業高

由于煤炭行業的高消耗性和高污染性，導致的自然資源的消耗費用、環境污染的防治費用，環境后期的恢復費用以及罰款賠償金等均高于其他行業。

三、煤炭企業環境成本核算與披露的必要性

（一）利益相關者的需求

企業利益相關者對環境成本會計信息的需要是煤炭企業進行環境成本核算與披露的主要推動力。煤炭企業披露環境成本信息就是為了給利益相關者提供決策有用的信息并反映受托責任的履行情況，方便利益相關者根據經營情況、現金流量、財務狀況、風險以及環保上的一些投入等來判斷企業的經濟效益和可持續發展狀況。主要包括：（1）企業投資者注重企業的長期盈利能力，規避投資風險，而煤炭企業最大的投資風險就與環保規劃掛鉤，所以需要環境成本信息。除此之外投資者的素養不斷提高，眼光愈發長遠，逐漸意識到不注重環境問題的企業是無法可持續發展的。（2）企業債權人為了自己的資金安全著想，需要企業提供環境相關信息，經過對企業環境績效的分析來規避資金風險。（3）政府部門需要通過分析企業披露的環境成本信息來了解企業的污染治理以及環境規劃等情況，從而更好地對企業進行監管和幫扶。（4）社會公眾為了自身的利益也會對企業環境信息披露施加壓力，例如消費者更傾向于購買綠色無污染的產品，也十分關注企業的污染行為對自身的影響。而目前我國煤炭企業財務報表等披露的信息中并沒有單獨詳細列明環境成本相關數據和信息，我們必須將環境成本信息以數據形式準確合理地在財務報表中反映。

（二）環境治理與保護的需要

自然環境是人類賴以生存的物質基礎，只有保護好了環境，人類社會才能更好的發展，才能世世代代延綿不息。然而經過了多年的治理，環境問題仍十分嚴峻，例如陜西渭河的河水由于污染一夜之間變為紅色，湖北大面積的魚類因水質污染而死亡，北京霧霾嚴重天氣伸手不見五指等等。因此政府更加注重環保，在2015年頒布實施新環保法，新增“按日計罰”的制度，罰款數額上不封頂，迫使企業對自己的污染行為負責從而引起重視不敢再犯。因此煤炭企業應積極主動地響應國家政策，加大環境污染防治措施，通過對環境成本的核算來更好地反映企業的環境成本支出，從而更好地對環境成本實施控制，將環境成本降到最低。

（三）安全生產的需要

當前我國許多煤炭企業并未對安全生產引起足夠重視，事故發生率和事故規模遠超世界平均水平。主要表現為：（1）煤礦塌陷未得到根本治理。由于煤礦區大面積采空，導致附近村鎮的土地塌陷，造成很大的損失。（2）有毒有害廢棄物并未得到徹底處理。煤矸石是采煤和洗煤時排放的固體廢物，其中的硫化物逸出或浸出會污染大氣、農田和水體，此外還會自燃發生火災，或在雨季崩塌，淤塞河流造成災害，例如遼寧本溪礦區就曾因煤矸石自燃造成人員中毒死亡。由此煤炭企業需加大環境成本投入力度，加強核算與控制，實現安全生產。

（四）可持續發展的需要

可持續發展戰略要求經濟發展，保護生態環境協調一致，讓子孫后代能夠享受多且優的資源。而煤炭是不可再生資源，隨著新能源的不斷出現，煤炭行業面臨著前所未有的危機，以前的粗放型發展模式再也不能適應時代的發展要求。因此煤炭企業要想實現可持續發展，必須合理充分地利用煤炭資源，引進煤炭清潔技術、二次高效利用廢棄物，同時加強環境污染的防治工作，防止有害氣體的泄漏、防治污水隨意排放等。煤炭企業需關注環境問題，合理配置資源，抑制短期行為，從長遠利益出發，履行社會責任，加大環保投入，增強環境成本的核算與披露，更好地對環境成本進行控制，從而實現煤炭企業的可持續發展。

鑒于以上情況，煤炭企業進行環境成本的核算與披露十分有必要，且其具有十分重要的意義。（1）將環境成本的核算對象外部化，以整個煤炭礦區作為核算主體，獨立地核算環境成本，而不僅僅是直接歸入產品成本、管理費用以及銷售費用等。為煤炭企業計算環境投入提供直接數據。（2）將環境污染防治和生態恢復的支出歸入環境成本中，改變當前僅用土地塌陷費這一項來賠償損失而忽略綜合治理費用的現狀。（3）將安全生產費歸入環境成本，并形成資本化的長久措施，以改變目前出了問題再抽取賠償費用的短期行為。

四、進一步研究

本文在環境成本構成與特點以及核算與披露的必要性的基礎上進一步研究了當前煤炭企業環境成本在確認、計量和披露方面存在的問題并提出了改進意見。主要觀點如下：

（一）當前大部分學者僅從生態環境、環境保護的角度來定義環境成本，而多數煤炭企業也僅是根據國家規范要求被動地核算環境成本。我們應在企業生產經營中多強調環境成本核算對企業經濟發展的意義，促使企業在保護環境的前提下，更加踴躍地核算與披露環境成本。

（二）在環境成本確認方面，煤炭企業的主要問題是確認的標準太模糊、環境成本費用化和資本化的界限不清、內容不全面等，所以應降低財務會計成本確認標準，結合煤炭企業特有的經營模式，在實踐中按照不同科目類別及成本構成進行費用和資本的處理。

（三）針對環境成本報告披露部分，建議煤炭企業設置單獨的環境成本報告并完善社會責任報告內容。

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作者簡介：

胡浩祺（1995-），女，浙江紹興人，碩士研究生在讀，浙江財經大學會計學院，研究方向：會計學。