注冊(cè)會(huì)計(jì)師在IPO中的法律責(zé)任

【摘 要】 隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，資本市場(chǎng)日益完善，IPO成為許多公司籌集資金的重要手段。注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為企業(yè) IPO過(guò)程的重要參與者，需要對(duì)公司的財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。由于IPO的工作量大，過(guò)程復(fù)雜，審查難度高，為注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供虛假的審計(jì)意見(jiàn)創(chuàng)造了條件。本文基于注冊(cè)會(huì)計(jì)師視角，通過(guò)探討注冊(cè)會(huì)計(jì)師在IPO過(guò)程中存在的問(wèn)題，提出相應(yīng)的意見(jiàn)，以期凈化IPO環(huán)境。

【關(guān)鍵詞】 IPO注冊(cè)會(huì)計(jì)師 法律責(zé)任

一、IPO的概念及中介機(jī)構(gòu)

IPO，即首次公開(kāi)募股（Initial Public Offerings，縮寫(xiě)為IPO），是指企業(yè)通過(guò)證券交易所首次公開(kāi)向投資者發(fā)行股票，募集用于企業(yè)發(fā)展所需資金的過(guò)程。具體是指一家企業(yè)根據(jù)其向證監(jiān)會(huì)出具的招股說(shuō)明書(shū)中約定的條款，第一次將它的股份向公眾出售。

當(dāng)企業(yè)計(jì)劃通過(guò)股份制改組上市時(shí)，需要聘請(qǐng)具有從事證券相關(guān)業(yè)務(wù)資質(zhì)的會(huì)計(jì)審計(jì)機(jī)構(gòu)、資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)、律師事務(wù)所以及主承銷(xiāo)商等中介機(jī)構(gòu)共同完成運(yùn)作過(guò)程。其中，會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的主要工作包括：（1）負(fù)責(zé)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，出具3年一期的審計(jì)報(bào)告;（2）負(fù)責(zé)企業(yè)資本驗(yàn)證，并出具有關(guān)驗(yàn)資報(bào)告;（3）負(fù)責(zé)企業(yè)盈利預(yù)測(cè)報(bào)告審核，并出具盈利預(yù)測(cè)審核報(bào)告;（4）負(fù)責(zé)企業(yè)內(nèi)部控制鑒證，并出具內(nèi)部控制鑒證報(bào)告;（5）負(fù)責(zé)核驗(yàn)企業(yè)的非經(jīng)常性損益明細(xì)項(xiàng)目和金額;（6）對(duì)發(fā)行人主要稅種納稅情況出具專(zhuān)項(xiàng)意見(jiàn);（7）對(duì)發(fā)行人原始財(cái)務(wù)報(bào)表與申報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的差異情況出具專(zhuān)項(xiàng)意見(jiàn);（8）提供與發(fā)行人上市有關(guān)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)咨詢(xún)服務(wù)。而作為會(huì)計(jì)工作的主要參與者--注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作情況就是IPO的第一道門(mén)檻，決定著公司的命運(yùn)，同時(shí)也決定著廣大投資者的利益。

二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師在IPO中承擔(dān)的法律責(zé)任

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在IPO中承擔(dān)的法律責(zé)任有三種：行政責(zé)任、刑事責(zé)任、民事責(zé)任，由于在IPO中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)行政責(zé)任及刑事責(zé)任的比例相對(duì)較小，且投資者對(duì)自身?yè)p失的賠償要求主要是財(cái)產(chǎn)上能夠得到補(bǔ)償，因而注冊(cè)會(huì)計(jì)師的民事責(zé)任是IPO中注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的重要方面。

1、民事責(zé)任。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在IPO中的民事法律責(zé)任主要是審計(jì)法律責(zé)任，根據(jù)承擔(dān)責(zé)任的主體不同，又可以分為：會(huì)計(jì)師事務(wù)所的民事法律責(zé)任和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的民事法律責(zé)任。我國(guó)的許多法律法規(guī)中都有對(duì)這二者民事法律責(zé)任的相關(guān)規(guī)定，諸如《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《公司法》、《證券法》。

2、行政責(zé)任。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行政責(zé)任主要是指其違反了行政法規(guī)的有關(guān)規(guī)定，行政機(jī)關(guān)依法對(duì)其作出處罰。《中華人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第三十九條規(guī)定：“會(huì)計(jì)師事務(wù)所違反本法第二十條、二十一條規(guī)定的，由省級(jí)以上人民政府財(cái)政部門(mén)給予警告，沒(méi)收違法所得，可以并處違法所得一倍以上五倍以下的罰款;情節(jié)嚴(yán)重的，可以由省級(jí)及以上人民政府財(cái)政部門(mén)暫停其經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)或者予以撤銷(xiāo)。”“注冊(cè)會(huì)計(jì)師違反本法第二十條、二十一條規(guī)定的，由省級(jí)以上人民政府財(cái)政部門(mén)暫停其執(zhí)行業(yè)務(wù)或者吊銷(xiāo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師證書(shū)。”行政責(zé)任的承擔(dān)主體有兩類(lèi)：注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所。對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行政處罰有：警告、罰款、沒(méi)收違法所得、暫停執(zhí)業(yè)、吊銷(xiāo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師證書(shū);對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的行政處罰有：警告、罰款、沒(méi)收違法所得、暫停執(zhí)業(yè)、吊銷(xiāo)執(zhí)業(yè)許可證和撤銷(xiāo)事務(wù)所。

3、刑事責(zé)任。刑事責(zé)任一般較少發(fā)生，但處罰極為嚴(yán)重。它是會(huì)計(jì)師事務(wù)所、注冊(cè)會(huì)計(jì)師嚴(yán)重違法的結(jié)果。對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師由于重大過(guò)失或舞弊行為違反了刑法，構(gòu)成行事犯罪的，應(yīng)依法追究刑事責(zé)任。注冊(cè)會(huì)計(jì)師故意出具虛假的審計(jì)報(bào)告、驗(yàn)資報(bào)告的，構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。”刑事責(zé)任是法律責(zé)任中最嚴(yán)厲的一種。

三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師IPO法律責(zé)任認(rèn)定中存在的問(wèn)題

企業(yè)通過(guò)IPO進(jìn)行上市是個(gè)復(fù)雜的過(guò)程。審計(jì)工作量、跨度時(shí)間長(zhǎng)、涉及利益方眾多、專(zhuān)業(yè)性強(qiáng)的特征都增加了IPO的難度，但同時(shí)也為注冊(cè)會(huì)計(jì)師造假創(chuàng)造了新鮮的土壤。許多達(dá)不到IPO的企業(yè)都希望通過(guò)提供虛假的審計(jì)報(bào)告，實(shí)現(xiàn)上市的目的。因而，探討注冊(cè)會(huì)計(jì)師在IPO中的法律責(zé)任就至關(guān)重要。

1 注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)淡薄。其實(shí)，在我國(guó)的大環(huán)境下，法律責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)淡薄是個(gè)普遍的問(wèn)題，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也不例外。雖然他們擁有豐富的工作經(jīng)驗(yàn)和專(zhuān)業(yè)的知識(shí)技能，但是他們也缺乏相關(guān)法律風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。以至于他們已經(jīng)掉入懸崖，依然不知所云。

2 重行政責(zé)任，輕民事責(zé)任。注冊(cè)會(huì)計(jì)師違反民事責(zé)任時(shí)，會(huì)計(jì)事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師只需要承擔(dān)相應(yīng)的民事責(zé)任，賠償部分金額即可，不會(huì)給事務(wù)所及會(huì)計(jì)師本身產(chǎn)生重大的影響。相反，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師違反了行政責(zé)任，不僅需要承擔(dān)相應(yīng)的民事賠償能力，還要受到：警告、罰款、沒(méi)收違法所得、暫停執(zhí)業(yè)、吊銷(xiāo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師證書(shū)等行政處罰;對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的行政處罰有：警告、罰款、沒(méi)收違法所得、暫停執(zhí)業(yè)、吊銷(xiāo)執(zhí)業(yè)許可證和撤銷(xiāo)事務(wù)所。相比較而言，行政責(zé)任的處罰較為嚴(yán)重，進(jìn)而造成了注冊(cè)會(huì)計(jì)師及事務(wù)所重行政責(zé)任，輕民事責(zé)任的現(xiàn)象和局面。

3 會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量不高。外部環(huán)境方面來(lái)說(shuō)：審計(jì)委托關(guān)系導(dǎo)致審計(jì)獨(dú)立性受損;會(huì)計(jì)事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)IPO的審計(jì)是基于和被審計(jì)單位的委托代理關(guān)系。這種制度的本身就存在著缺陷，會(huì)計(jì)事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)費(fèi)用由被審計(jì)單位支付，這就意味著會(huì)計(jì)事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告要服從和服務(wù)于被審計(jì)單位，使得報(bào)告缺乏獨(dú)立性。市場(chǎng)環(huán)境導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量不高;盡管近年來(lái)我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)取得了突飛猛進(jìn)的成就，但是相較于外國(guó)資本市場(chǎng)，我們?cè)谥贫群铜h(huán)境方面仍然不是很完善，在許多方面存在較大的漏洞，市場(chǎng)環(huán)境的落后導(dǎo)致對(duì)于審計(jì)質(zhì)量的要求下降。監(jiān)管環(huán)境存在缺陷;政府作為我國(guó)市場(chǎng)的主要監(jiān)管者。由于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)監(jiān)管的經(jīng)驗(yàn)的缺乏，導(dǎo)致在監(jiān)管上還有許多需要提高的地方，也為不法分子提供了犯罪的空間。內(nèi)部環(huán)境方面來(lái)說(shuō)：注冊(cè)會(huì)計(jì)師人員較少，人才儲(chǔ)備不足;眾所周知，國(guó)家的快速發(fā)展需要人才的支持。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的需求量急劇上升，但是目前我國(guó)注冊(cè)登記的注冊(cè)會(huì)計(jì)師人數(shù)共計(jì)25萬(wàn)人，缺口數(shù)量嚴(yán)重。數(shù)量仍然不足，怎么能從提高質(zhì)量入手？會(huì)計(jì)事務(wù)所的內(nèi)控存在較大問(wèn)題。內(nèi)控即企業(yè)基本制度，使管理企業(yè)良性運(yùn)轉(zhuǎn)的重要基礎(chǔ)。內(nèi)控的缺失為注冊(cè)會(huì)計(jì)師打開(kāi)了犯罪的大門(mén)，使IPO企業(yè)有機(jī)可乘。

4 中介機(jī)構(gòu)法律責(zé)任缺失。IPO中的中介機(jī)構(gòu)：會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師、資產(chǎn)評(píng)估事務(wù)所、保薦機(jī)構(gòu)、律師事務(wù)所及律師等。會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師只是IPO中的一個(gè)環(huán)節(jié)，在IPO的其他方面中，還需要其他中介機(jī)構(gòu)的共同努力。但是，現(xiàn)實(shí)的情況卻是當(dāng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具審計(jì)報(bào)告后，其他中介機(jī)構(gòu)不作為：資產(chǎn)評(píng)估事務(wù)所依據(jù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具審計(jì)報(bào)告做出決策，保薦機(jī)構(gòu)“只薦不保”，律師事務(wù)所及律師象征性的出具律師意見(jiàn)。中介機(jī)構(gòu)形同虛設(shè)，不僅沒(méi)有起到?jīng)Q策和監(jiān)督的作用，還隱形增加了會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)責(zé)任。當(dāng)出事時(shí)相互推諉，最后歸結(jié)為會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任，，顯然是不公平的。

四、規(guī)避IPO中法律責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)的建議

1 加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)的培養(yǎng)。我國(guó)是社會(huì)主義法治國(guó)家，依法治國(guó)是我們的基本國(guó)策。作為一名注冊(cè)會(huì)計(jì)師，要不斷的加強(qiáng)對(duì)法律風(fēng)險(xiǎn)的重視程度。首先，要努力學(xué)習(xí)相關(guān)的法律知識(shí)。彌補(bǔ)自己的知識(shí)漏洞，不斷的提高自己，不斷的完善自己，爭(zhēng)做一個(gè)合格的注冊(cè)會(huì)計(jì)師。其次，要具有敬畏心理。對(duì)法律持尊重的態(tài)度，在自己的執(zhí)業(yè)過(guò)程中努力守法、學(xué)法、用法，而不是踐踏法律，無(wú)視法律，最終掉入法律的漩渦。最后，將法律責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)融入到自己實(shí)踐過(guò)程中，進(jìn)而提高審計(jì)工作的質(zhì)量和水平。

2 完善民事法律制度。在傳統(tǒng)的民事法律責(zé)任中，對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的違法行為僅僅局限于金額的賠償問(wèn)題，而金額通常由會(huì)計(jì)事務(wù)所代繳，并不會(huì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師造成實(shí)質(zhì)性的影響，最終形成”重行政，輕民事“的現(xiàn)象。所以，需要完善民事法律制度。首先，要加重民事賠償?shù)慕痤~。注冊(cè)會(huì)計(jì)師屬于高收入行業(yè)，民事賠償?shù)慕痤~較低，加之會(huì)計(jì)事務(wù)所的繳納，不會(huì)對(duì)其構(gòu)成實(shí)質(zhì)性的影響。所以，我們要加大賠償?shù)慕痤~，并且由注冊(cè)會(huì)計(jì)師自行繳納。當(dāng)數(shù)額到達(dá)一定程度時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就會(huì)感受到民事責(zé)任的壓力，進(jìn)而認(rèn)真的遵循民事法律制度。其次，完善相應(yīng)的民事法律制度。我國(guó)是法治國(guó)家，但是由于市場(chǎng)經(jīng)驗(yàn)的不足，依舊存在大量的法律漏洞，讓許多不法分子乘虛而入，逃避法律責(zé)任。最后，將民事法律行為的考核納入注冊(cè)會(huì)計(jì)師的考核中。作為一名對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)影響重大的工作人員，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師都不遵守民事法律規(guī)范，不管是市場(chǎng)發(fā)展，還是其他從業(yè)人員，將會(huì)造成嚴(yán)重的后果。

3 提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量。外部環(huán)境方面來(lái)說(shuō)：審計(jì)委托關(guān)系的存在無(wú)疑是制約會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量提高的重大障礙。如何解決好這個(gè)問(wèn)題至關(guān)重要。我們需要引進(jìn)第三方的監(jiān)督機(jī)制——在會(huì)計(jì)事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)IPO的審計(jì)的工作時(shí)，加入獨(dú)立的第三方對(duì)計(jì)事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作進(jìn)行監(jiān)督。那么如何保證第三方的獨(dú)立性？需要從委托關(guān)系上入手。第三方由政府或者行業(yè)協(xié)會(huì)出資成立，只對(duì)政府或者行業(yè)協(xié)會(huì)負(fù)責(zé)，可以保證其獨(dú)立性，進(jìn)而更好的促進(jìn)IPO機(jī)制的發(fā)展。市場(chǎng)環(huán)境作為IPO發(fā)展的土壤，對(duì)企業(yè)具有較大的引導(dǎo)作用。要不斷的完善市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的制度，凈化市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的環(huán)境，為企業(yè)的發(fā)展創(chuàng)造良好的平臺(tái)。當(dāng)然，再好的平臺(tái)也需要人員來(lái)維護(hù)。政府作為這個(gè)平臺(tái)的監(jiān)管者，需要不斷的提高自身的能力，要具有發(fā)現(xiàn)“害蟲(chóng)”的能力，及時(shí)的清理，推動(dòng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。內(nèi)部環(huán)境方面來(lái)說(shuō)：注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)疑處于重要的位置。加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)教育至關(guān)重要。首先，要加強(qiáng)理論知識(shí)的學(xué)習(xí)。作為一名會(huì)計(jì)學(xué)院的學(xué)生，對(duì)此我們深有感觸。隨著社會(huì)的發(fā)展，知識(shí)處于不斷的更新?tīng)顟B(tài)，常常是今年學(xué)習(xí)的知識(shí)，明年就不適用了，需要繼續(xù)學(xué)習(xí)，不斷更新。“活到老，學(xué)到老”是會(huì)計(jì)從業(yè)人員奉行的至理名言，注冊(cè)會(huì)計(jì)師更是如此。作為會(huì)計(jì)行業(yè)的最高追求，需要學(xué)習(xí)的東西應(yīng)該更多，更應(yīng)該努力。不斷的給自己充電，提高職業(yè)懷疑態(tài)度，保持在審計(jì)中的獨(dú)立性，不斷提高自己。與此同時(shí)，還要加強(qiáng)道德的培養(yǎng)。俗話說(shuō)的好：“無(wú)才無(wú)德是謂愚人;有德無(wú)才是謂君子;有才無(wú)德是謂小人;德才兼?zhèn)浞綖椤笆ト恕薄薄墓糯氖ト酥形覀兌昧说赖碌闹兄匾裕簺](méi)有文化不可怕，至少不會(huì)害人;沒(méi)有道德就可怕了，會(huì)危害人類(lèi)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為高精尖人才，如果不具有相應(yīng)的道德素養(yǎng)，將對(duì)整個(gè)社會(huì)造成危害。因而，要加強(qiáng)關(guān)于道德的培養(yǎng)。讓注冊(cè)會(huì)計(jì)師善用自己的知識(shí)，為我們社會(huì)的發(fā)展貢獻(xiàn)力量。會(huì)計(jì)事務(wù)所自身的建設(shè)也必不可少。會(huì)計(jì)事務(wù)所要不斷加強(qiáng)自己建設(shè)，完善公司制度和治理結(jié)構(gòu)，營(yíng)造良好的內(nèi)控環(huán)境，爭(zhēng)取將注冊(cè)會(huì)計(jì)師的違法犯罪行為消滅在萌芽狀態(tài)。

4 健全中介機(jī)構(gòu)法律責(zé)任。中介機(jī)構(gòu)在IPO中同樣發(fā)揮著重要的作用。但現(xiàn)實(shí)的情況卻是：資產(chǎn)評(píng)估事務(wù)所依據(jù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具審計(jì)報(bào)告做出決策，保薦機(jī)構(gòu)“只薦不保”，律師事務(wù)所及律師象征性的出具律師意見(jiàn)。不僅沒(méi)有對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師起到監(jiān)督的作用，反而助長(zhǎng)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的違反犯罪行為。因此，我們要健全關(guān)于中介機(jī)構(gòu)的法律法規(guī)，發(fā)揮他們作為中介機(jī)構(gòu)的作用，承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任，為IPO創(chuàng)造一個(gè)健康的環(huán)境。

5 加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)與外界的溝通交流。IPO審計(jì)特點(diǎn)：審計(jì)工作任務(wù)繁重，工作時(shí)間跨度大、涉及利益方較多、審核比較嚴(yán)格，因此需要各個(gè)方面的配合。加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)與外界的溝通交流，有利于加強(qiáng)彼此的了解，提高工作效率，促進(jìn)IPO的發(fā)展。

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[4] 劉志耕.《我對(duì)審計(jì)工作底稿的思考和理解》[J].財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2013 （1）：64-65.

[5] 楊薇.《注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)監(jiān)管法律責(zé)任研究探析》[J].中外企業(yè)家，2013 （7）：120-121.

[6] 孫乃中.《監(jiān)管處罰與審計(jì)質(zhì)量研究——基于證監(jiān)會(huì)處罰公告的分析》[J].中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，2016（9）：82-86.

[7] 李莫愁，周紅，夏立軍.《風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的審計(jì)準(zhǔn)則是否提高了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)敏感性？》[J].財(cái)經(jīng)研究，2016（9）：96-107.

作者簡(jiǎn)介：閆海辛（1994年-），男，民族：漢，籍貫：山西省運(yùn)城市，學(xué)歷：碩士研究生在讀，單位：蘭州財(cái)經(jīng)大學(xué)，研究方向：注冊(cè)會(huì)計(jì)師