時間驅動作業成本法在企業中的應用研究

劉暉

（德州職業技術學院山東德州253034）

LB公司是一家典型的機械制造企業，公司規模中等，主營業務是生產各類機械產品。LB公司于2018年起應用作業成本法進行成本管理，雖然這種較為先進的成本管理方法確實在一定程度上提升了該公司的成本管理水平，但由于管理成本過高、對管理人員的專業素質要求過高等原因，該公司也面臨著很多新的成本管理問題。基于此，本文以時間驅動作業成本法為工具，探討機械制造企業應如何開展成本管理工作，研究結果具有很好的現實應用意義。

一、LB公司使用時間驅動作業成本法的可行性論證

（一）擁有理想的數據處理能力

LB公司于2016年進行了全面的信息化改造，公司使用的SAP管理系統為應用時間驅動作業成本法創造了理想的條件。時間驅動作業成本法需要核算的成本數據量較大，依靠人工處理不但耗時較長，而且準確性也難以保障。SAP系統能夠同時處理海量數據，而且系統功能非常穩定，能夠解決時間驅動作業成本法的數據處理難題。

（二）擁有合適的產品成本環境

時間驅動作業成本法是以時間序列為核心進行成本核算的，因此，其更加適用于那些產品差異較為明顯的企業。LB公司當前的產品種類非常多，而且每大類下的產品存在一定的差異性，使用傳統的作業成本法核算成本存在部分重復性勞動，而時間驅動作業成本法則能避免發生這種情況。

（三）擁有作業成本法的管理經驗

LB公司已經于2018年應用了作業成本法，而時間驅動作業成本法實際上是作業成本法的升級，其基本的成本管理理念與思路都與作業成本法保持一致。因此，LB公司在應用時間驅動作業成本法時，不需要對現有組織結構和人員進行大規模調整，只需對成本管理人員進行成本數據獲得方式的培訓即可。

（四）擁有高素質的管理隊伍

LB公司的管理隊伍綜合素質較高，特別是高管人員不但擁有專業的管理知識背景，對財務管理也有一定認識。因此，在實施時間驅動作業成本管理的過程中，這些管理人員能夠很好地發揮帶頭作用，并引導基層員工執行時間驅動作業成本管理的各項具體制度。

二、LB公司應用時間驅動作業成本法的基本原則與具體流程

（一）基本原則

1.整體性原則。為了保證時間驅動作業成本管理的有效性，公司應將所有業務流程與工作崗位都納入到成本管理體系之中，必要時還應邀請專家對具體的成本管理工作進行指導，務必使所有員工都參與到成本管理之中。

2.及時性原則。各成本管理單元應及時將最新的成本數據反饋給上級組織，以保證成本信息的對稱性，從而為公司管理層制定后續的經營決策提供有力支持。

3.效益性原則。時間驅動作業成本管理也是一種經濟行為，因此，公司需要考慮該方法成本與收益之間的關系，只有成本管理的收益大于成本，時間驅動作業成本法的應用才有意義。

（二）具體流程

LB公司應制定完善的成本管理方案，具體步驟為：首先，在管理層中爭取更多的支持，降低新項目的實施可能遇到的阻力。其次，在公司內部選出應用該方法的實驗部門，降低項目推廣的阻力與實施的成本。LB公司當前成本組成最復雜、成本最分散的部門就是飼料機生產部門，如果能夠提升該部門成本核算的準確性與管理效率，將在很大程度上提升整個公司的成本管理效率。最后，通過修正在試用過程中發現的問題，在全公司推廣這種新的成本管理方法。

三、LB公司應用時間驅動作業成本法的具體過程

（一）生產部門概況

根據調研與分析，本文將LB公司的生產作業分為以下幾類：（1）數控切割作業。該作業主要是對后續生產要用的板材與鋼管進行切割。（2）沖壓作業。該作業主要是對切割之后的材料進行沖壓，將其沖壓成后續生產所需的形狀。（3）自動焊接作業。該作業主要是將沖壓成型的部件焊接在一起。（4）油漆流水作業。該作業主要是在產品核心組件上印制公司的標牌以及技術參數。（5）組裝作業。該作業主要是將各零部件組裝起來。（6）檢驗。該作業主要是對組裝起來的產品進行調試。

綜上，生產部門的基本作業與資源消耗情況如表1所示。

表1 生產部門的基本作業與資源消耗情況

（二）分配資源成本至具體的作業

1.分配間接人工。該成本主要集中在沖壓與組裝這兩項需要大量人工勞動的作業中。

（1）間接人工的計算并不難，只需獲得生產指標基礎數據即可。當前，LB公司的生產部門有100名工人，每個月可以創造24 000小時的生產能力。如果假定其部門生產能力轉化率為90%的話，那么可用生產能力=24 000×90%=21 600（小時）。

（2）間接人工單位時間成本，即用總成本除以可用生產能力。當前，LB公司的月間接人工成本為816 000元，間接人工每小時成本=816 000/21 600=37.8（元/小時）。

（3）將間接人工單位時間成本分配到具體的作業。對于沖壓作業來說，每次沖壓需要30分鐘，本月的沖壓作業共耗時9 600小時，實際發生沖壓作業19 200次；對于組裝作業來說，共耗時9 200小時。具體的分配過程見表2。

2.分配折舊費用。LB公司在生產制造過程中，機器設備會發生一定的折舊，直接影響著產品的實際成本，因此，有必要將其分配到產品中。本文認為切割、焊接、機器運轉額定臺時與實際臺時都會對折舊產生影響。當前，LB公司每次切割作業需時18分鐘，每次焊接作業需時10.2分鐘，切割次數為1 000次，焊接次數為2 560次。機器運轉額定臺時為1 400小時，實際臺時為1 235.2小時。

本月生產部門的機器折舊為28 000元，則其每小時的折舊成本為：

每小時折舊成本=28 000/1 400=20（元/小時）

有了這些數據，就可以進行機器折舊費用的分配了，具體的分配過程見表3。

3.分配維修與機器運行費用。LB公司生產部門本月共支出維修費用35 000元，支出能源費用28 000元。由于這兩項費用都是變動的，因此不受生產能力變化的影響，在分配這兩項成本時，不需要考慮生產能力。具體的分配過程如表4、下頁表5所示。

表2 時間驅動作業成本法下間接人工費用分配表

表3 時間驅動作業成本法下機器折舊費用分配表

表4 時間驅動作業成本法下維修費用分配表

表5 時間驅動作業成本法下機器運行費用分配表

4.匯總計算各作業成本。將以上各表匯總在一起，就得到了各作業的成本，如表6所示。

表6 作業成本計算表

生產部門的富余生產能力如表7所示。

表7 富余生產能力表 單位：元

（三）分配作業成本至產品

綜上，將作業成本分配至具體的產品，分配過程如表8所示。

表8 生產部門作業成本動因量統計表

（四）富余生產能力分析

LB公司當前有一定的富余生產能力，如果就此閑置是非常浪費的。基于此，本文認為該公司在基于時間驅動作業成本法核算產品成本時，應將其單獨列示出來，以準確反映產品成本的真實水平，不能盲目一刀切式地將其分配到產品之中。

（五）時間方程式的具體運用

LB公司有專門負責處理訂單的部門，該部門共有18名員工，主要負責訂單的全程管理工作。本月該部門的費用總額為105 984元，可以使用的生產能力為259 200分鐘，實際使用的生產能力為226 800分鐘，因此，可以計算出其成本動因率是0.47元/分鐘。

由于每份訂單都具有一定的特殊性，處理需時也有所不同，基于此建立的方程式為：

輸入作業=［2.00（通過網站訂購），3.50（通過電話訂購），4.00（直接上門訂購）］+［1.00（對訂單進行了簡單修正）+0.50（臨時變更了收貨地址）］+［0.50（產品倉儲要求較高）］

優先訂單作業=［2.00（國內客戶的采購訂單）］+［4.00（國外客戶的采購訂單）］

發票與支付作業=1.50+［0.75（向客戶授信）+3.00（客戶直接匯款）+0.75（客戶電匯付款）］

通過上面三個方程式，就可以計算訂單處理部門的間接人工成本了。

上面只是對時間方程式的簡單說明，LB公司可以根據業務的具體情況對方程式進行適當的修正，以提升方程式的科學性與合理性。因為LB公司的SAP系統較為完善，因此可以直接在系統中建立時間驅動作業成本核算方程式，不但可以減輕成本核算人員的工作量，還可以提升成本核算的效率以及成本核算結果的準確性。類似企業可以參考上述成本核算方程式來核算產品成本，但應根據自身的運營實際設置不同的作業成本動因系數。