事業(yè)單位執(zhí)行新政府會計制度的問題及對策

張文博

摘要：事業(yè)單位作為國家財政支持下開展社會服務(wù)活動的組織機構(gòu)，其各項經(jīng)濟決策及業(yè)務(wù)項目的開展受財政資金撥款限制及政策導(dǎo)向影響，且具備著明顯的公益性特征。隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展進程，國家為了推進高效、廉潔政府的建立，逐漸落實財稅體制深化改革，在該項政策環(huán)境下，我國行政事業(yè)單位自2019年1月1日起正式開始實行新政府會計準則。新制度的應(yīng)用不僅能夠提升政府部門的會計信息質(zhì)量，還能夠增強外部監(jiān)督作用，規(guī)范事業(yè)單位內(nèi)部管理及業(yè)務(wù)操作，提升事業(yè)單位的財務(wù)管理質(zhì)量。但對于事業(yè)單位來說，新政府會計制度的落實給單位的財務(wù)管理工作帶來了巨大的挑戰(zhàn)，事業(yè)單位要從會計核算、報表編制、收入確認、記賬模式、系統(tǒng)科目設(shè)置、固定資產(chǎn)管理等多個方面開展改革工作，實現(xiàn)新舊制度銜接。但事業(yè)單位在執(zhí)行新政府會計制度過程中還存在著一些問題與缺陷，本文以新政府會計制度應(yīng)用為背景，分析新制度改革基本內(nèi)容及實施意義，探討事業(yè)單位優(yōu)化新政府會計制度執(zhí)行率的有效策略，為行業(yè)相關(guān)工作人員提供一些可參考經(jīng)驗。

關(guān)鍵詞：事業(yè)單位;新政府會計制度;問題;對策

一、事業(yè)單位政府會計改革的基本內(nèi)容

自2019年開始，我國事業(yè)單位正式施行新《政府會計制度》（簡稱“新制度”），這是近年來我國相繼出臺多項政府會計應(yīng)用指南以后，初步建立的較為完善的政府會計標準體系。與舊制度相對比，新制度在部分內(nèi)容上實現(xiàn)了改革與創(chuàng)新，主要表現(xiàn)在以下幾方面：

（一）統(tǒng)一會計制度，創(chuàng)新核算方法

新制度對行政單位、事業(yè)單位以及其他公益性單位的財務(wù)管理及會計操作進行了整合，在強調(diào)業(yè)務(wù)差異性的基礎(chǔ)上，要求各單位要在統(tǒng)一的會計核算體系中開展財務(wù)會計和預(yù)算會計工作;同時，新制度下，事業(yè)單位的財務(wù)會計工作要以權(quán)責(zé)發(fā)生制開展核算工作，而預(yù)算會計則要以收付實現(xiàn)制開展預(yù)算數(shù)據(jù)核算工作，并形成財務(wù)報告和決算報告。在“雙核算”、“雙報告”的會計核算方法下，提升核算數(shù)據(jù)的精準性。

（二）完善會計要素，優(yōu)化會計科目

新制度對事業(yè)單位的會計要素進行了更新，要求事業(yè)單位要逐步落實“3+5”會計要素，即以預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余作為預(yù)算會計要素，以資產(chǎn)、凈資產(chǎn)、收入、負債和費用作為財務(wù)會計要素。基于這一制度，事業(yè)單位需要依據(jù)新會計要素更新會計核算系統(tǒng)相關(guān)科目，合理歸納會計要素開展核算工作。例如：事業(yè)單位要將其依法履行開展的專業(yè)業(yè)務(wù)活動及輔助業(yè)務(wù)活動等所產(chǎn)生的各項費用納入“業(yè)務(wù)活動費用”科目中;單位行政管理及后勤管理等工作所涉及的費用支出要納入“單位管理費用”科目中;單位在基本業(yè)務(wù)活動及管理費用支出以外所開展的非獨立核算活動，其費用支出應(yīng)當(dāng)納入“經(jīng)營費用”科目中[1]。

（三）細化資產(chǎn)項目，反映債權(quán)價值

新制度在事業(yè)單位固定資產(chǎn)盤點折舊方面也進行了改革，事業(yè)單位運營管理所使用的房屋建筑、專用設(shè)備等，需要進行盤點核實，統(tǒng)一計入“固定資產(chǎn)”科目下進行核算;同時，增設(shè)“公共基礎(chǔ)設(shè)施”、“無形資產(chǎn)”科目等，對差別性的固定資產(chǎn)項目進行分別核算與歸類;而“保障性住房”、“文化文物資產(chǎn)”、“政府儲備物資”等科目，則針對住房原始價值、資產(chǎn)成本及物資成本等分別核算。此外，為了加強賬目管理，事業(yè)單位還要遵循謹慎處理原則，準備充足的“壞賬準備金”，基于“應(yīng)收賬款”和“其他應(yīng)收賬款”科目按照要求計提壞賬準備，保證會計處理工作能夠真實反映事業(yè)單位實際的資產(chǎn)管理情況。

（四）取消基建核算，增設(shè)“資金結(jié)存”科目

對比舊制度，新制度中取消了對基建項目進行單獨核算的相關(guān)要求，事業(yè)單位不需要再針對基建項目設(shè)置核算科目，基于相關(guān)政策及單位預(yù)算管理體系，將基建項目支出納入業(yè)務(wù)活動費用中進行會計核算;同時，單位還要增設(shè)“資金結(jié)存”科目，將與預(yù)算范疇內(nèi)的資金收入、支出、調(diào)整以及結(jié)存等情況反映在會計核算系統(tǒng)中，規(guī)范核算內(nèi)容及科目設(shè)置。

二、事業(yè)單位執(zhí)行新政府會計制度的重要意義

（一）提升會計信息的真實性

新制度的應(yīng)用明確了會計核算范疇及核算內(nèi)容，全面反映了事業(yè)單位的財務(wù)信息。在會計核算方法上，以權(quán)責(zé)發(fā)生制和收入實現(xiàn)制為主，對當(dāng)期收入和費用在統(tǒng)一會計周期內(nèi)進行結(jié)算，提升了會計信息的時效性;在財務(wù)報告編制上，事業(yè)單位在“雙報告”編制體系下，不僅要編制決算報告，還需編制財務(wù)報告，要求真實反映事業(yè)單位的資產(chǎn)結(jié)構(gòu)及資金存量等信息，通過財務(wù)報告及會計信息也能夠?qū)崟r監(jiān)督財政資金收支過程，保證會計信息的使用效率;在核算形式上，信息報告格式及信息系統(tǒng)口徑的標準化能夠加快各部門間信息互通效率，提升信息核對的精準性[2]。

（二）增強會計信息的相關(guān)性

基于預(yù)算會計與財務(wù)會計統(tǒng)一核算的管理體系下，事業(yè)單位需要在原有的預(yù)算會計系統(tǒng)基礎(chǔ)上導(dǎo)入財務(wù)會計機制，遵循權(quán)責(zé)分離制開展業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)采集和核算工作，有效提升核算功能性，增強預(yù)算數(shù)據(jù)與會計數(shù)據(jù)之間的關(guān)聯(lián)性，并真實反映單位整體的運營成本及財務(wù)管理現(xiàn)狀，為事業(yè)單位各項經(jīng)濟決策和業(yè)務(wù)活動提供信息支持。

（三）保證會計信息的可比性

新制度對公共性事項及管理操作進行了規(guī)范和約束，在保證新舊制度銜接的基礎(chǔ)上統(tǒng)一會計核算標準及管理口徑，便于事業(yè)單位可以對比不同會計時期內(nèi)的相關(guān)屬性信息;同時，標準化的會計制度也能夠?qū)崿F(xiàn)單位與單位、部門與部門之間會計信息的橫向及縱向?qū)Ρ龋纬煞治鰣蟾妫瑸閱挝粵Q策提供信息依據(jù)。

三、事業(yè)單位執(zhí)行新政府會計制度的問題分析

（一）新舊制度銜接任務(wù)重

在新制度執(zhí)行之前，事業(yè)單位應(yīng)按照相關(guān)規(guī)定，做好資產(chǎn)核實、往來賬目匯總核對、掛賬清理、基本賬戶建設(shè)、分析結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余資金構(gòu)成等工作。但從實際情況來看，很多地方政府的制度銜接相關(guān)文件發(fā)布時間較為滯后，有的甚至在2018年8月份以后才落實到各單位，而新制度內(nèi)容更新較為復(fù)雜，事業(yè)單位缺乏準備和銜接時間，造成新舊制度銜接工作沒有按照文件要求逐步落實;同時，在新舊制度過渡的過程中，難免會存在一些制度銜接政策中尚未涉及的改革內(nèi)容，這就需要事業(yè)單位的財務(wù)人員依據(jù)新制度的特征選擇合理的方式開展會計處理工作，待后期新制度正式出臺以后再予以調(diào)整，而這一過程中，財務(wù)人員的自主性也影響著新舊制度銜接工作[3]。此外，制度銜接政策中要求事業(yè)單位對以往所有賬目進行清查，而單位的往來賬目中難免存在著一些無法核實的遺留問題，財務(wù)人員要在短時間內(nèi)做好賬務(wù)處理及業(yè)務(wù)梳理工作，還需掌握新政策相關(guān)內(nèi)容，因此會造成財務(wù)部門工作壓力過大。

（二）會計科目較多，核算難度大

在“雙功能”管理模式下，新制度的財務(wù)會計要素及預(yù)算會計要素更加全面，同時，新制度還設(shè)置了26個一級預(yù)算會計科目及77個一級財務(wù)會計科目，在會計科目更新及核算數(shù)據(jù)采集方面，會計工作難度大幅度增加。就會計科目銜接轉(zhuǎn)換問題來說，部分科目需要合并，部分科目需要更新名稱，例如：依據(jù)新制度，事業(yè)單位需要合并“應(yīng)繳財政專戶款”和“應(yīng)繳國庫款”這兩項科目;對“應(yīng)繳稅費”科目進行細化;更改“待處置資產(chǎn)損益”、“累計攤銷”等科目名稱。政策內(nèi)容及科目的調(diào)整需要花大量的時間進行學(xué)習(xí)和適應(yīng)，且會計科目過多也容易混淆造成操作失誤，會計核算方式變得更加復(fù)雜。

（三）會計處理方式更為復(fù)雜

新制度下事業(yè)單位要對賬務(wù)處理實行“雙分錄”模式，即相關(guān)部門在針對預(yù)算管理現(xiàn)金收支工作進行系統(tǒng)錄入時，需要分別做財務(wù)會計憑證和預(yù)算會計憑證。“雙分錄”的模式雖然保證會計處理工作的標準化及賬目核對的便捷性，但事業(yè)單位在編制報告時需要同時出具政府財務(wù)報告和政府決算報告，這無疑加大了財務(wù)工作量;同時，收付實現(xiàn)制向權(quán)責(zé)發(fā)生制的轉(zhuǎn)變也改變了會計計量及做賬模式，一些會計科目的余額處置及臺賬登記管理方面甚至也發(fā)生了重大變化，反而影響了會計處理工作的質(zhì)量。

（四）會計報告編制效率較低

在“雙報告”管理模式下，事業(yè)單位需要針對新的制度規(guī)定編制財務(wù)會計報告和預(yù)算會計報告。在每一個會計周期內(nèi)以權(quán)責(zé)發(fā)生制編制財務(wù)會計報表和報表附注，還需要細化收入費用表、資產(chǎn)負債表以及凈資產(chǎn)變動表等;采用收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)編制預(yù)算會計報表，并細化預(yù)算收入支出表、財政資金收支表、預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余表等，此外，還要基于本年度財務(wù)報表盈余數(shù)額與本年度預(yù)算結(jié)余數(shù)額等相關(guān)數(shù)據(jù)信息，在報表附注中反映“本年盈余與預(yù)算結(jié)余差異情況說明”等信息。報表編制程序較為繁瑣，涉及數(shù)據(jù)信息較多，技術(shù)要求也隨之提升，無法完全保證報表編制的質(zhì)量和效率。同時，在編制內(nèi)部抵消分錄報告時，由于大部分事業(yè)單位在當(dāng)前普遍存在著相關(guān)數(shù)據(jù)不完整、資產(chǎn)數(shù)據(jù)賬實不符、債務(wù)界定不明確等問題，這些也極大地影響了會計報告編制效率。

（五）會計信息系統(tǒng)缺乏完善性

當(dāng)前，事業(yè)單位原有的財務(wù)管理信息系統(tǒng)無法適應(yīng)新制度規(guī)定下的“平行記賬”要求，同時，差異化的財務(wù)軟件應(yīng)用也影響了相關(guān)信息數(shù)據(jù)的匯總與融合。可以說，傳統(tǒng)的財務(wù)管理信息系統(tǒng)較為落后，已經(jīng)嚴重影響了新制度的執(zhí)行。其次，事業(yè)單位還存在著各功能模塊系統(tǒng)間信息共享效率低的問題，例如：事業(yè)單位會計核算系統(tǒng)與資產(chǎn)管理系統(tǒng)等尚未建成對接關(guān)系，沒有充分發(fā)揮賬目核對、折舊憑證自動生成等功能，這些造成了會計憑證需手工操作，這種方式極大地影響了工作效率。最后，財務(wù)報告與預(yù)算報告的同時編制涉及大量數(shù)據(jù)，而目前因系統(tǒng)功能不完備等問題，很多合并抵消及數(shù)據(jù)更新等工作還需要大量的財務(wù)人員參與，不僅造成管理成本上升，也影響了會計信息的準確性。

四、事業(yè)單位優(yōu)化新政府會計制度執(zhí)行率的有效策略

（一）積極推進新舊制度銜接工作

為了積極落實新舊制度的銜接工作，事業(yè)單位要秉持具體原因具體分析的原則，采取有效的針對性措施。由于我國政策體系落實工作需要較長的時間不斷完善和推進，新政府會計制度在出臺以前，國家早在2015年就已經(jīng)下發(fā)了與新制度相關(guān)的政策指導(dǎo)文件，2017年至2018年也相繼出臺了與會計科目設(shè)置和報表編制工作的相關(guān)政策。政策內(nèi)容已經(jīng)明確規(guī)范了新制度涉及到的行政機關(guān)單位、高校、醫(yī)院等各基層部門，且針對會計相關(guān)內(nèi)容也進行了規(guī)范。因而，事業(yè)單位應(yīng)及時響應(yīng)政策內(nèi)容，依據(jù)自身的實際情況認真梳理新制度中與本單位業(yè)務(wù)相關(guān)的內(nèi)容，健全會計制度體系，做好制度銜接工作;同時，單位可以提前建立新舊會計科目轉(zhuǎn)換對照表，區(qū)別直接轉(zhuǎn)賬、分拆轉(zhuǎn)賬、合并轉(zhuǎn)賬等處理差異，并深入了解平行記賬的操作流程，避免操作失誤或主觀判斷有偏差等現(xiàn)象[4]。此外，如果新舊制度在銜接或轉(zhuǎn)換方面存在難點，應(yīng)及時請示上級單位。

（二）創(chuàng)新會計核算方式

實際上，當(dāng)前事業(yè)單位所應(yīng)用的新政府會計制度，為了迎合市場經(jīng)濟發(fā)展的需求，其會計核算方法已經(jīng)逐步向企業(yè)會計核算工作靠攏。因而，事業(yè)單位在改革會計核算體系的過程中，可以借鑒企業(yè)會計核算模式。一方面，區(qū)別和細化專業(yè)業(yè)務(wù)成本費用、日常管理費用等核算方式及會計科目的差異性，并依據(jù)政策對單位的專項資金、流動資金以及固定資產(chǎn)等嚴加監(jiān)管;另一方面，從財務(wù)報表編制形式上來說，事業(yè)單位必須要組織相關(guān)人員充分了解新制度中對財務(wù)報表編制內(nèi)容、結(jié)構(gòu)、方式以及排列形式等相關(guān)規(guī)定，在保證財務(wù)報表勾稽關(guān)系明確、會計信息真實的基礎(chǔ)上，全面反映事業(yè)單位的資本結(jié)構(gòu)、凈資產(chǎn)含量以及資產(chǎn)損益價值等，按照要求編制月度報表及年度報表，健全事業(yè)單位會計核算體系。

（三）明確會計科目調(diào)整形式

會計科目調(diào)整是新制度中的重點內(nèi)容，事業(yè)單位在調(diào)整會計科目形式時，集中反映在資產(chǎn)、負債和凈資產(chǎn)這三個方面。首先，資產(chǎn)類科目的調(diào)整可以細化為三種方式，例如：像“待處置資產(chǎn)損益”與“累計攤銷”這兩個科目，其下屬內(nèi)容相同，只需要進行更換名稱即可;像“預(yù)付賬款”、“庫存現(xiàn)象”這一類科目在新舊制度中沒有變化，可直接對轉(zhuǎn)處理;針對資產(chǎn)用途差異性，將辦公設(shè)備一類固定資產(chǎn)納入“固定資產(chǎn)”科目下，將保障性住房一類固定資產(chǎn)納入“公共基礎(chǔ)設(shè)置”科目下，將住房攤銷計入“公共基礎(chǔ)設(shè)施累計折舊”科目下。其次，負債科目處理過程中也可以分為三種處理方式，例如：將“應(yīng)繳財政專戶款”與“應(yīng)繳國庫款”這兩項科目采取合并處理的方式;對“應(yīng)繳稅費”科目進行拆分處理;而“長期借款”、“長期應(yīng)付款”、“應(yīng)付票據(jù)”等科目則可以直接對賬轉(zhuǎn)換。最后，凈資產(chǎn)相關(guān)的會計科目在設(shè)置和調(diào)整過程中，在新賬中建立“專業(yè)基金”、“權(quán)益法調(diào)整”、“累計盈余”三個科目。在通常情況下，原賬的“事業(yè)結(jié)余”及“非財政補助結(jié)余分配”科目在年底是不會有余額的，但如果因資產(chǎn)結(jié)構(gòu)不均衡或運營虧損等原因產(chǎn)生了余額，則將“經(jīng)營結(jié)余”轉(zhuǎn)入“累計盈余”科目中，將“事業(yè)基金”、“非流動資產(chǎn)基金”等科目也轉(zhuǎn)入新賬的“累計盈余”科目中[5]。