政府會計制度下醫院財政撥款會計的核算與管理

袁華亮

摘 要：本文基于新政府會計制度，選取醫院為視角，從醫院財政撥款方面對會計核算與管理進行梳理，為現行醫院順利實現政府會計制度下的新核算體系提供一些思路。

關鍵詞：政府會計制度? ? 財政撥款? ? 核算與管理

一、政府會計制度對醫院財務會計核算的影響

政府會計制度中描繪出“一個理念與兩條主線”的新思路，“一個理念”即為讓財務會計與預算會計既能夠適度分離又能夠相互銜接的理念，“兩條主線”則為“雙功能、雙基礎、雙報告”的核算主線。原醫院會計制度下，公立醫院體系中財務核算的主要重點包括兩個方面，就是資金的收入與支出，其中，收入及支出大致分為財政補助型、醫療運行型、科教項目研發型及其他類別等四類，而由于醫療事業單位收入是非償還性的，支出亦是不可控的，所以會出現醫院實際收入比重不合理，主要表現為藥品收入比重過高等現象，另外，醫院的支出管理無序化現象也較為嚴重，所以，引入政府會計制度，推進公立醫療財務核算的平行記賬，從而將醫療的業務成本如實地反映出來，才能既規范了公立醫院的財務管理走向，又能保障醫療事業單位在當下滿足我國經濟發展要求的同時實現自身更好、更快、健康、可持續發展的根本要求。

二、政府會計制度下醫院財政撥款會計的核算

政府會計制度已實施近一年有余，現將原醫院會計制度與政府會計制度下醫院財政撥款會計核算對比相關心得總結如下：

（一）原醫院會計制度下財政撥款會計的核算

醫院日常使用財政撥款資金支出途徑涵蓋兩個方面：一是支付日常活動費用，即費用化部分;二是購買固定資產、無形資產等項目，即資本化部分。針對于財政撥款支出核算，原會計制度下核算較為真實可靠，能夠做到針對于財政撥款核算如實反映執行進度要求。同時在會計期末，對于當年財政撥款中尚未實際使用的結存金額，通過財政補助結轉（或財政補助結余）科目進行結轉，并在下年按原用途繼續使用。對于資產負債表的填列而言，財政應返還額度項目所列示的金額應與上述會計科目（財政補助結轉）金額一致，以便借此驗證報表填列的準確性。另外，原制度下，醫院對于使用財政撥款資金購買的資本化資產，每月通過計提折舊，攤銷，領用等，沖減“待沖基金-待沖財政基金”，該科目反映的是資產凈值，而值得重點說明的是，資產被處置后凈值為零，其便不能在凈資產中得以反映，這是與政府會計制度核算的不同之處。

（二）政府會計制度下財政撥款會計的核算

政府會計制度緊跟新醫改方針，其克服了原制度核算體系非常不健全的弊病，強化績效評價，將醫療與藥品收入納入醫療科目中，把二者合并成為了醫療的業務成本，從而避免了舊有部門行為不端的醫療人員在藥品中隨意抽成現象，并杜絕了藥品昂貴的問題，收效甚好。但其在會計科目的設置上仍有不完善的地方，針對于原制度中資產類和醫院收入不完善之處已有改進，但還存在資產分類不明確，報告體系不夠完善等小遺憾，尚待日后處理。

針對財政撥款核算方面，政府會計制度下，對于醫院日常費用化支出，財務會計與預算會計均能夠基于各自的核算基礎，全面、完整地反映出政府撥款執行進度;但二者對于除費用化以外的資本化支出而言，效果就與原財務核算存在差異：其中，財務會計基于權責發生制原則，無論款項當期是否收付，只有所屬當期費用才能進損益，所以財務核算不能反映財政撥款執行進度，屆時，只有憑借預算會計來加以列示。

在新制度下，醫院如需發生購買固定資產等資本化支出時，會將購入凈值列示在“本期盈余-財政項目盈余”科目中，而除當期新增之外的以前年度購進資產則在“累計盈余-財政項目盈余”中反映，這與原制度核算不盡相同。而與原制度不同的還有，每月資產需計提的折舊或攤銷、領用等，需遵循權責發生制原則按照受益對象進行分攤，分別借記“業務活動費用”亦或是“單位管理費用”，期末再按月度分別結轉至“本期盈余”科目中來，最終，為了核算醫院的全年盈余情況，在年末一次性將“本期盈余-財政項目盈余”結轉至“累計盈余”中去，借此將醫療活動的全部成本費用納入核算中來，既全面反映醫院成本，又實現了財務核算的全面把控。但在新制度下，在醫院處置資產的會計核算方面仍存在一定問題，那就是 “本期盈余-醫療盈余”中有過渡科目的轉入金額，但卻在處置時沒有對應沖減“累計盈余-財政項目盈余”中的凈值，造成了凈資產中“累計盈余-財政項目盈余”的虛增。

另外，新制度下的財報中，由于會計科目“累計盈余-財政項目盈余”在財務會計核算主線下，既核算當年財政撥款尚未動用的資金數量，又反映累計以前年度購買的資產凈值，所以，財表列示中的“累計盈余”與“財政應返還額度”已不存在勾稽關系;同時，基于上述分析，也不難看出，財務會計與預算會計中“財政撥款結轉-累計結轉”科目所列示金額也不完全一致，這種差異正是由于醫院使用財政資金撥款而進行資本化支出而應運而生，所以，差異的消失只有到所有購買的資本化資產提足折舊亦或是攤銷完畢為止。

三、政府會計制度下醫院財政撥款會計核算與管理的新著眼點

現階段，新《政府會計制度》的執行與醫院核算仍存在一些尚待磨合之處，但醫院方面也無力改變，因此，醫院應根據自身實情，作出具體的處理方法：

（一）核算方法的改進

通過上述新舊制度比對，關于財政撥款會計核算方面，大體上的差異除會計科目有調整以外，最主要的表現在資產處置方面。資產負債表沒有以往的勾稽關系，無非是因為“累計盈余-財政項目盈余”核算范圍變廣所致，我們可以通過將給科目繼續添加明細科目核算加以區分，亦或是在采用財政撥款資金購置的固定資產或無形資產處置問題上，引入“累計盈余-財政項目盈余”科目，將其與固定資產和固定資產累計折舊的差額對沖為方式進行處理，以便真實反映資產處置情況，進而提升會計核算的真實可靠度。

（二）內控審批的加強

財政撥款核算是醫院財務核算的重中之重，加強內部管控與精細化核算，對于財政撥款的資金，下達時要明確資金用途，科學編制資金預算;資金使用中，細化開支范圍，保障資金使用的合規合法;資金使用后，通過過程中準確設置的會計科目，全面詳細地反映預算收支的全過程，合理分析并做好績效評價，全程認真審核資金支出，強調內部管控，才能在采購中加以監督，進而一定程度上客觀評價資金使用情況和實際效能。

（三）專業素質的提升

目前階段的財務核算，仍應堅持以人為本的理念，只有實際工作中，做到全面提升財務人員專業素質，使每個崗位財務人員各司其責，才能保證在新政府會計制度下，正確理解核算要求，加快適應平行記賬模式，做好制單、審核等基礎性工作。