政府會計引入權責發生制的意義和差異分析

張紅

摘 要：在現行預算會計制度下，以收付實現制為核算基礎，主要為了滿足預算管理的需要，已不能全面準確的核算和反映政府的資產負債、狀況。政府會計制度的改革改變了這種現狀，引入權責發生制，突破了原收付實現制核算基礎的局限性和狹隘性，建立了一套雙基礎、雙功能的政府會計核算體系。

關鍵詞：政府會計制度? 權責發生制

2017年財政部不斷加快了權責發生制的推廣步伐，在（財會[2017]25號中明確提出單位財務會計核算實行權責發生制、單位預算會計核算實行收付實現制。2018年2月1日財政部印發《政府會計制度—行政事業單位會計科目和報表》，也明確規定《政府會計制度》自2019年1月1日起執行，至此政府會計正式走上了變革之路。而此次變革的靈魂就是全面引入了權責發生制核算基礎。伴隨著我國市場經濟的發展，引入權責發生制對于政府會計改革已經是勢在必行，意義重大。

有利于政府會計更好適應國際環境的發展。自20世紀90年代起，西方國家開始積極推進權責發生制作為政府預算編制和會計核算的確認基礎并取得了較好的效果。在綜合考慮我國政府財政管理的現狀的基礎上，借鑒企業會計改革的經驗，吸收國際公共部門會計準則，建立了具有中國特色又與國際會計接軌的財務制度，更好的發揮在全球經濟變化趨勢中的作用，適應國際市場經濟發展的要求。

有利于真實、全面、客觀的反映行政事業單位的財務會計信息。以收付實現制為核算基礎忽略了收入的實現和負債的形成時間，無法真實反映在會計期間內政府享有的權益和承擔的責任。權責發生制能真實、全面反映資產、負債狀況，合理的確認收入和費用，準確的核算結余。準確核算政府運行費用和全面反映運行成本，更有利于推進績效考核和評價。在吸收了近年來行政事業單位會計改革的經驗的基礎上，能準確反映政府的資產負債狀況和運行成本。

有利于發揮社會公眾對政府財政的監督作用。黨的十八屆三中全會明確提出“建立權責發生制的政府綜合財務報告制度”。權責發生制下財務信息反映更全面，信息更詳細，財政透明度更高，能讓公眾更清楚得看到財政的收入和支出內容。此次改革統一了行政單位、事業單位會計制度，提升了信息的可比性，能全面、清晰反映政府的財務信息和預算執行信息。

有利于政府加強債務管理，防范財政債務風險。由于經濟發展規模不斷擴大，政府的債務也越來越大，債務種類越來越復雜化。要全面準確反映政府的債務狀況，原收付實現制不能反映已經發生，但尚未用現金支付的政府債務，如拖欠的工程款，虛增了財政風險，虛增了財政財力，不利于及時發現和防范財政風險。

新政府會計制度改革的關鍵點就是共用權責發生制和收付實現制，組合成了一套統一、科學、規范的核算體系，使財務會計和預算會計并存，相互補充，相互依賴，實現了雙功能、雙基礎、雙報告的核算體系。但是因為核算基礎的不同，在會計處理時會產生一系列的核算差異，為了更好理解兩種核算基礎的區別，需要對兩種核算基礎可能會產生的差異認真分析，以便于全面系統的去認識雙基礎帶來的政府會計核算的變化。

權責發生制是以權利和義務的發生為基礎來確定收入，確定成本費用，即以當期發生的事項為依據，并不考慮款項是否已經收付，就應當計入當期收入和費用。而收付實現制以款項收付為基礎來確認收入和費用，不管事項是否在應當在本期發生，只要款項收到了，就應該計入本期收入或者費用。所以兩種核算基礎引出了收入和費用確認的差異，同時也連鎖引出了資產、負債、凈資產的差異。

一、確認收入與預算收入時可能會引出的差異類型

（一）確認收入時兩種核算基礎會產生的時間性差異

主要表現在：一、應收款項項目。當收入事項已經發生但未收到款項，財務會計要確認本期收入，但預算會計不能確認預算收入。而當收到該款項時，要確認預算收入，卻不能作為本期收入。二、預收款項項目。在收到預收款項時，不確認本期財務會計收入，但可以確認預算收入。當實際應當收到該款項時，確認收入，也本能再確認預算收入。以上的時間性差異是暫時性的，就長期而言，收入總額不管是權責發生制還是收付實現制是相等的。

（二）確認收入時兩種核算基礎也會產生永久性差異

是由于核算基礎的不同導致核算范圍存在差異。主要表現在：一、接受非現金性資產的捐贈，權責發生制下的財務會計可以確認為捐贈收入，而由于未收到貨幣資金，收付實現制下預算會計則不能確認預算收入。二、發生對外借款業務，權責發生制下作為負債核算，不屬于收入，但按照收付實現制，則可以確認為預算債務收入。永久性差異是永遠存在的，不能通過時間而調和，是由于兩者核算范圍的不同引起的差異。

二、確認費用與預算支出可能產生的差異分析

（一）費用與預算支出也存在時間性差異

具體表現在：一、應付款項和預付款項、預計負債。發生應付款項時，可以去確認為費用，但不能確認預算支出，當實際支付款項時，則可以確認為預算支出。預付款項時不能確認費用，但可以確認為預算支出。預計負債發生時可以確認為負債，同樣不能確認預算支出。二、存貨和固定資產。購入存貨時，只能確認為資產，但可以確認為預算支出。待實際領用時，再確認為費用。購入固定資產時，可以確認為預算支出，但由于該資產使用的長期性，需要考慮使用年限，采用一定方法計提折舊的形式來確認費用。三、預提費用。按照權責發生制，費用已經發生，款項未支付，財務會計應計入預提費用，但不能計入預算支出。待款項支付時，則可以計入預算支出。四、待攤費用和長期待攤費用。款項已經支付，但不屬于本期費用，則務會計不應入當期支出，但可以計入預算支出。

（二）費用與預算支出也會存在永久性差異

對外投資時財務會計按照權責發生制確認為資產，但預算會計則是投資支出。

三、時間性差異和永久性差異的解決

收入與預算收入、費用與預算支出的時間性差異，是由于確認時點的不同，隨著時間的推移，收入和預算收入費用與預算支出最終的款項是一樣的，即最終時間性差異會消失。但永久性差異則是兩者核算范圍的不同引出的差異，從長期而言，是始終存在的。永久性差異需要通過《預算結余與凈資產變動差異調節表》來進行調節，將權責發生制下的《收入費用表》與收付實現制會計核算的《預算收入支出表》相互協調，所以兩種核算基礎相互借鑒，不會相互沖突。

參考文獻：

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