淺談企業ICT業務的會計核算及增值稅處理

張運梅

摘 要：隨著信息和通信技術的發展，5G產業鏈迅速崛起，企業為滿足客戶需求、引領客戶消費，推出了各種各樣的ICT業務營銷方案。ICT（Information Communication Technology）業務，是指為客戶提供的包含信息化應用服務（IT）與通信服務（CT）的“端到端”解決方案，具體涵蓋硬件、軟件、服務等信息化應用服務（IT）和語音、短信、流量、專線、物聯網、云計算、大數據等通信服務（CT）。業務結算不再是單獨的銷售或通信服務，而是各種業務的混合，涉及商品銷售、經營租賃、融資租賃、通信服務、建筑服務、信息技術服務等領域，財務要如何進行會計核算，如何計算繳納增值稅銷售稅額？本文對此展開探討。

關鍵詞：ICT業務;會計核算;增值稅處理

一、ICT業務常用的幾種營銷模式

根據通信設備的來源不同，ICT業務的營銷模式通常有以下幾種。

第一種是客戶自己購買或企業代客戶購買設備、軟件，企業負責設備的安裝，各設備、系統的集成，使用后的維保等，一次性收取安裝、集成費，后期按照通信費的資費收取通信服務費。或免費進行安裝、系統集成，只在后期收取通信服務費。

第二種是企業銷售設備給客戶，并負責安裝、系統集成、提供維保等。客戶一次性繳納費用，企業提供約定年限的ICT服務，合同到期后，設備歸客戶所有。

第三種模式是客戶租用企業的設備，由企業提供ICT服務。租賃分為兩種模式，一種是融資租賃，即滿足在開始此次租賃前其已使用年限除以該資產全新時可使用的年限小于75%，且租賃期除以租賃開始日租賃資產尚可使用年限大于等于75%，或者最低租賃收款額現值占租賃開始日租賃資產公允價值的90%以上（含90%）;另一種是不滿足融資租賃條件的經營租賃，合同到期后，若客戶不再使用該服務，企業則收回設備，不轉移設備的所有權。

二、ICT業務的會計核算

企業ICT業務的會計核算應根據《企業會計準則第14號——收入》準則的要求，本著實質重于形式的原則，綜合分析ICT業務中企業與客戶及供應商所簽訂合同中的內容，客觀、準確、完整識別合同中各方的權利義務關系，包括但不限于履約承諾、交付方式、收款條件、產品責任、存貨風險承擔、定價權力、資產使用主導權、違約責任等關鍵條款，明確會計核算方式、時點和金額;準確識別ICT合同中包含的各單項履約義務，包括但不限于各類通信及信息服務以及系統集成服務、維保服務、ICT設備終端或軟件銷售、ICT設備租賃等。

系統集成服務費：是指根據客戶的需求，將硬件、網絡、數據庫及相應的應用軟件進行優化整合，提供全面系統解決方案而向客戶提供的服務，主要包括項目集成方案的咨詢、設計、軟硬件安裝、通信工程服務、調測開通等項目實施服務費。根據所簽訂的合同的內容和實際情況，首先判斷系統集成服務是否滿足在某一時段內履行的條件（即客戶能夠控制企業履約過程中在建的商品;或者企業履約過程中所產出的商品具有不可替代用途，且企業在整個合同期間內有權就累計至今已完成的履約部分收取款項），如不滿足，則屬于在某一時點履行的履約義務。對于在某一時段內履行的履約義務，企業可按完工進度、成本百分比法等方法來確定履約進度;對于在某一時點履行的履約義務，企業應綜合分析控制權轉移的跡象，判斷其轉移時點確認收入。

維保服務費：是指企業在ICT項目建成后，因提供后續維護保障服務而向客戶收取的費用。如果合同中明確規定提供的服務包括系統集成和以后年度的維保服務，應將后期的維保服務分配的交易價格確認為遞延收益，在以后年度提供維保服務時確認為收入。

企業提供ICT服務而產生的各項系統集成、維保等支出，應遵循收入與成本相匹配的原則，如果是與已完成的履約義務相關的支出或不符合合同履約成本判定條件的支出，發生時直接計入當期損益;如果是與未來履約義務相關、符合合同履約成本判定條件的支出，發生時先計入合同履約成本，后續采用與其對應收入確認相同的基礎進行攤銷，計入當期損益。

通信服務費：是指ICT項目建成后客戶使用ICT業務而產生的語音、短彩信、無線上網、專線等通信服務費。在服務提供時確認相應通信服務收入。

客戶使用的ICT設備首先要根據該設備是否有單獨的使用價值，確認是設備收入還是服務收入，如果客戶不能從該終端或設備本身、其他易于獲取資源的使用中受益，并且該設備與網絡或平臺服務高度整合成特定組合服務提供給客戶，產權不轉移，應按照固定資產/低值易耗品等進行成本核算，如果不屬于其他會計準則的規范范圍，且同時滿足合同履約成本的條件，按照合同履約成本進行賬務處理。如果有單獨使用價值，即市場上存在單獨售價，或具有獨立于其他產品或服務亦可實現的顯著功能、存在活躍的二手交易市場，則該設備構成單獨的履約義務。

ICT業務中被識別為單項履約義務的設備，應區分為所有權轉移和所有權不轉移兩類，包括購銷、代理采購、受托代銷、自有設備融資租賃、自有設備經營租賃、轉租賃（融資租賃）以及轉租賃（經營租賃）七種模式。

購銷模式是指企業與客戶簽訂設備買賣協議，直接向廠商采購設備并將其銷售給客戶開展ICT業務。購銷模式全額確認商品銷售收入，采購成本作為商品銷售成本。

代理采購模式是指企業與客戶簽訂代理采購協議，代客戶向廠商采購設備開展ICT業務，公司不墊付設備資金。將從客戶處收到的款項作為往來款核算，將向客戶收取的款項與向供應商支付的款項之間的差額作為代理手續費，確認為代理業務收入。

受托代銷模式是指企業與供應商簽訂受托代銷協議，供應商提供設備，企業代供應商向客戶銷售設備并開展ICT業務，企業按照供應商規定的價格銷售設備，除非這些商品在企業存放期間由于企業的責任發生毀損或丟失，否則在商品對外銷售之前，企業沒有義務向供應商支付貨款，企業不承擔包銷責任，沒有售出的商品須退回給供應商，同時供應商也有權要求收回商品或將其銷售給其他客戶。在該模式下，企業應確認受托代銷商品和代銷商品款，將從客戶處收到的款項作為往來款核算，將向客戶收取的款項與向供應商支付的款項之間的差額作為代理手續費，確認為代理業務收入。

自有ICT設備融資租賃模式，是指用自有ICT設備以打包服務或租賃方式與客戶簽訂合同，業務實質包含設備租賃，ICT設備的實質控制權已經轉移給客戶。購入ICT設備時，如能明確用于融資出租，相關成本計入存貨;如無法明確用于融資出租，需按照資產本身特征，分別計入固定資產或存貨。

租賃開始日，以租賃資產公允價值與租賃收款額（所分配合同交易價格）按市場利率折現的現值二者孰低確認收入，計入融資出租收入，同時形成應收融資租賃款。按照租賃資產賬面價值扣除未擔保余值的現值后的余額結轉成本。利息（包括租賃收款額及未擔保余值（如有）兩部分）按照實際利率法分期計入財務費用利息收入。

自有ICT設備經營租賃模式，是指用自有設備以打包服務或租賃方式與客戶簽訂合同，業務實質包含設備租賃，但不構成融資租賃。自有ICT設備經營租賃應在租賃期內分期計入相應租賃收入，自有ICT設備的折舊或攤銷計入租賃成本。

轉租賃（融資租賃），是指企業將融資租入的資產以打包服務或租賃方式與客戶簽訂合同，業務實質包含租賃，且符合融資租賃判斷條件（基于融資租入產生的使用權資產）。企業對ICT設備轉租賃（融資租賃）按照銷售模式處理。

轉租賃開始日，以轉租賃資產公允價值與轉租賃收款額（所分配合同交易價格）按市場利率折現的現值二者孰低確認收入，計入租賃收入，同時形成應收融資租賃款。按照使用權資產賬面價值扣除未擔保余值的現值后的余額結轉成本。利息（包括租賃收款額及未擔保余值（如有）兩部分）按照實際利率法分期計入財務費用利息收入。轉租賃的應收融資租賃款不得與原租賃的租賃負債相互抵銷，轉租賃的利息收入不能與原租賃的利息費用相互抵銷。

最后，轉租賃構成經營租賃的，收入相關財務核算參照自有設備經營租賃計入租賃收入，成本依據修訂的《企業會計準則第21號——租賃》的相關規定進行處理，使用權資產折舊計入租賃成本，利息支出計入財務費用。

ICT合同如出現虧損，應按照企業會計準則或有事項的相關規定進行處理，虧損合同產生的義務符合預計負債確認條件的，應計提預計負債。

三、ICT業務增值稅銷項稅額處理

根據《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件1《營業稅改征增值稅試點實施辦法》第三十九條規定：納稅人兼營銷售貨物、勞務、服務、無形資產或者不動產，適用不同稅率或者征收率的，應當分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額;未分別核算的，從高適用稅率。計算ICT業務增值稅銷項稅額應基于ICT項目中各項服務和設備的公允價值在合同中區分定價，向客戶分別開具設備銷售、租賃和ICT服務等項目的增值稅發票，并計算繳納增值稅。增值稅分類計稅基礎與會計核算中收入的分類基本一致。

系統集成業務中涉及的建筑施工服務，如果是建筑工程，包工包料進行纜線的布局、敷設按照9%計征增值稅;如果只是提供施工服務，不提供施工主要材料，滿足清包工合同條款，若客戶同意，可以按照簡易計稅方法3%計征增值稅，否則按照9%的增值稅稅率計征增值稅。系統集成方案的設備安裝業務應分別核算設備銷售價款，使用13%的銷項稅額，安裝服務增值稅計稅同建筑服務不提供建筑施工主要材料的計稅方法一致。收取的系統集成咨詢、設計、調測開通等服務費收入按照增值稅現代服務適用6%的增值稅稅率。

ICT業務中，企業提供的維保服務一般是各種設備、軟件之間集成服務的維保，適用6%的增值稅稅率。

四、結語

隨著信息技術的高速發展，企業營銷模式千變萬化，但會計核算中各項收入的確認，企業主要還是按照收入確認的五步法，依據與客戶簽訂的合同，本著實質重于形式的原則進行確認，而增值稅主要依據收入確認中識別的各單項履約義務判斷適用的稅率，與公允價格分配的交易價格為基數進行計算。