京津冀生態涵養區土地資源資產負債表編制問題探析

摘 要：本文通過指出京津冀生態涵養區的土地資源資產負債表在推動地方政府明確責任，掌握本區域內自然資源“家底”，為發展生態經濟提供導向等方面的重要意義和功能定位，從核算對象、核算標準等多個角度分析了土地資源資產負債表在編制過程中面臨的一些問題，并重點從基礎賬戶設計等方面入手，探討了如何便捷、有效地設計資產負債表的框架。

關鍵詞：生態涵養;土地資源;資產負債表;編制

0 引言

2015年，《京津冀協同發展規劃綱要》正式公布實施。其中，功能定位于生態涵養的區域主要為以張家口和承德為主的冀北一帶。冀北地區為整個京津冀提供者重要的生態保障，也是該區域內重要的生態水源地之一，在區域協同發展中具有重要的戰略支撐作用。編制土地資源資產負債表可以為有效探明本區域內土地資源“家底”及土地流量和變更情況奠定好的基礎，進而可實現對冀北生態涵養區的科學、動態管理。

1 編制土地資源資產負債表需要考慮的問題

（1）核算對象及核算標準。對于土地資源而言，其具有獨有的特殊性，并顯著區別于水資源、草地資源等其他自然資源，即總量不變，結構有變。基于此，可以認為單純地、籠統地針對土地資源總量開展核算是不具備現實意義的。根據《土地利用現狀分類》國家標準，對土地資源實施精確劃分，其中，一級類共計12個，二級類共計57個。為了增加數據采集的銜接程度，結合執行標準，將地類分為涵蓋耕地、林地、草地等在內的共7大類，并以負債表功能設置為基礎，重點針對耕地及濕地等涉及生態的用地情況進行反映，并以占補平衡為衡量，達到土地資產負債表對生態功能的損益情況進行衡量的目的。

（2）核算原則。對于土地資源負債表的核算工作而言，應當始終堅持三大原則。一是理念原則。負債表編制的核算工作應當是以數量統計為基礎的，在此基礎上還需要全方位地考慮土地各項附加價值，如社會價值、生態價值、經濟價值等。核算既要反映出土地類型變更的相關信息，也要架構其負債表同管理政策之間的關聯。二是技術原則，主要包含技術步驟和技術標準。具體到技術步驟層面，需要按照“先實物量，后價值量”的順序進行核算。在技術標準方面，負債表的核算過程涉及到的定量、定質與定價等，具體包含土地使用分類、草地質量定級、城鎮用地定級等一系列內容。三是工作原則。建立一套完整工作體系，包括組織管理以及信息安全等在內的多項原則，從而有效地確保信息核算的準確度。

2 土地資源資產負債表的框架及結構設計

土地資源資產負債表的具體編制工作同會計學是密不可分的。該表由幾張表組成，框架和結構如何搭建，核算模型如何建立，這些是資源資產負債表編制的核心和關鍵。

（1）總體框架及結構。土地資產負債表整個體系框架是由四部分組成的。包含兩個基礎賬戶，即資產賬戶和負債賬戶，以及土地行政管理信息報告、或有事項說明。資產賬戶是框架中的關鍵，它能夠綜合反映出資源信息最重要的部分。土地資源賬戶還能根據具體情況，添加細分賬戶，如質量等級登記表等。對于涉及生態保護，非常重要的土地類別，可進一步采用二級土地類別賬戶，如耕地下可設置水田、旱田等多個二級賬戶。負債賬戶也是涵蓋實物量和價值量兩大部分，同樣能夠根據實際情況，合理設置二級賬戶等其他形式的細分賬戶。這兩個賬戶再加上上文提及的土地行政管理信息報告、或有事項說明，組成了土地資源資產負債表的核心內容。

（2）基礎賬戶設計。依據上文對土地資源資產負債表編制相關基礎理論依據、方法依據以及建立的核算指標體系，設計土地資源資產負債表資產賬戶和負債賬戶兩大基礎賬戶。1）土地資源資產負債表資產賬戶。資產賬戶設置主要目的是為核算土地資源存量和流量，以及土地數量及質量等提供必要的信息。同時，還具備對生態用地經濟價值作進一步核算的能力。該賬戶是由土地實物量變更矩陣、耕地質量等級實物量登記表以及草地質量等級實物量登記表等組成的。2）土地資源資產負債表負債賬戶。土地資源資產負債表的負債賬戶主要涵蓋資源過度消耗、環境及生態損耗等所帶來的支付成本及耗損價值，比如，治污成本、生態恢復成本等。由于要充分考慮到人為及非人為因素的影響，因此，該賬戶應當具體包含土地損失實物量核算表（能體現出土地的損耗）和生態用地價值量核算表（能體現出由于土地開發或利用所帶來的土地損耗）。對于土地負債的核算，應包含治污費用以及環境修復等費用。對于生態用地負債核算而言，其價值量主要是針對耕地、林地、草地等用地產生用途變更時進行變更情況的統計，并進一步核算轉換過程中的價值損耗。

（3）土地資源資產負債表其他登記表。土地資源資產負債表還應包括其他一些輔助性內容，比如，在構建已有決策同離任審計之間的關聯和為政府管理提供必要、有用的信息等方面，“紅線”管理實物量登記表、土地行政管理信息報告以及或有事項說明都發揮著非常重要的作用。以《土地法》有關法律規定為基礎的“紅線”管理實物量登記表，在實際運行中還結合耕地保護的“紅線”要求以及建設用地等指標來進行內容的綜合設定。土地行政管理信息報告以及或有事項說明主要用來于輔助核算內容，是對負債表信息的重要補充。

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論文為國家社科基金項目（16BJY027），河北省高等學校青年拔尖人才計劃項目（BJ2017081）研究成果。

作者簡介：褚建坤（1981-），女，河北臨城人，博士，副教授，高級會計師，研究方向：區域經濟學。