政府會計制度改革對藝術院校的困擾及其應對策略

郭新濤（北京電影學院北京100088）

改革開放40年來我國經濟發生了翻天覆地的變化，伴隨著財稅體制改革的不斷推進，高等教育也取得了跨越式發展，然而長期以來我國高等學校會計制度確認基礎一直采用收付實現制，日新月異的內外部環境變化給高等學校財務管理模式及會計核算方式帶來了新的挑戰。藝術院校作為我國高等教育體系的重要組成部分，肩負著新時代建設社會主義文化強國的重任。引入權責發生制的政府會計制度能夠準確地核算藝術院校收支情況，客觀反映藝術院校運行成本，真實反映藝術院校的會計信息質量，對提升其財務和預算管理水平，科學評價其運營績效起著至關重要的作用。

一、政府會計制度改革的主要內容

政府會計制度確立了政府會計核算新模式，構建了政府財務會計和預算會計既適度分離又相互銜接的會計核算體系，是全面深化財稅體制改革的重要舉措，提升了政府會計主體的財務管理水平和預算管理水平，具體表現在以下幾個方面：

（一）實現了會計核算的“雙功能”。在同一個會計核算體系中，通過預算收入、預算支出和預算結余三個要素進行預算會計核算，通過資產、負債、凈資產、收入和費用進行財務會計核算。

（二）實現了會計核算的“雙基礎”。以權責發生制原則為基礎進行財務會計核算，以收付實現制原則為基礎進行預算會計核算。特別是財務會計核算引入了權責發生制原則，強化了財務會計功能，反映了政府會計主體的財務狀況和運行成本。

（三）創新了平行記賬的“雙分錄”。一項經濟業務發生后，分別依據財務會計和預算會計核算要求編制財務會計分錄和預算會計分錄。

（四）實現了“雙報告”制度。通過財務會計核算形成財務報告，通過預算會計核算最終形成決算報告。二者相互協調，相互補充，共同反映了政府會計主體的預算執行信息和財務信息。

（五）創建了“3+5”的會計要素模式。政府會計制度預算會計要素包括預算收入、預算支出和預算結余三大會計要素。財務會計要素包括資產、負債、凈資產、收入和費用五大會計要素。政府會計制度改變了原有高等學校會計制度的資產、負債、凈資產、收入、支出5大類會計要素，科學地創建“3+5”要素的會計核算模式，體現了政府會計8大要素之間的既獨立又相互協調的關系，從而科學地反映政府會計主體的運營成本、預算執行信息和財務信息。

（六）實現了基建會計并賬核算。政府會計制度明確要求單位基建會計統一納入單位大財務賬核算范圍，單位基本建設投資不再單獨建賬，保證了單位會計主體、賬務體系、會計報表的完整性、統一性。

二、藝術院校政府會計制度實施過程中出現的問題和挑戰

政府會計制度要求會計核算依據權責發生制原則和收付實現制原則并行的雙會計核算基礎原則。由于藝術院校長期以來以收付實現制為基礎進行會計核算，相比其他高校財務核算基礎相對薄弱，往往重視預算收入，輕視支出，相關資產管理、負債管理、合同管理等基礎制度管理非常薄弱，這些使其在實施政府會計制度過程中面臨巨大挑戰。

（一）固定資產計提折舊困難。由于藝術院校固定資產數量大、種類繁多，部分固定資產入賬時間模糊，從普通桌椅到大型藝術設備單價波動范圍較大，而且技術含量高的設備更新換代速度很快，無形中增加了固定資產計提折舊的難度。另一方面，由于現有資產庫中缺少折舊年限和項目信息，資產入賬時沒有核算到具體項目，與財務支出更是難以一一對應。如現行市教委所屬的藝術院校使用某資產軟件，如果按資產分類、使用方向計提折舊，財務部門按資產三聯單計入固定資產，形成的預算會計支出方向，可能與資產部門計提折舊提供的費用方向不一致，最終導致財務部門經過折舊后資產的賬面價值和資產部門的數據矛盾。固定資產如何計提折舊才能更科學、更合理是面臨的問題之一。

（二）收入、支出確認計量特別是科研收支的確認、計量困難。長期以來，藝術院校收入的確認和計量都是遵循傳統的收付實現制原則，會計核算比較簡單。日常賬務處理人員不參與收入管理，也不能把握收入具體確認時間，收入的確認和計量時點與支出環節也完全脫節，易造成賬務漏記和錯記問題。依據權責發生制原則，將已經實現的收入和已經發生的支出應該按照是否由本期負擔為原則來確認本期的收入和支出。不屬于本期發生的收入和支出應根據經濟業務事項的實際情況，收入和支出的配比性原則，在未來的會計期間進行攤銷。收入的確認和計量，未來會計期間的攤銷都需要建立在良好的合同管理基礎之上。但藝術院校合同數據十分龐大，特別是科研合同信息化程度較低，管理不細，相對分散，作為科研項目歸口管理部門對項目合同的完成進度的確認難度加大，權責發生制的收入支出核算實現困難。

（三)“雙基礎”核算帶來平行記賬差異。政府會計制度要求財務會計和預算會計平行記賬，在“雙基礎”平行記賬的要求下，經濟業務的發生依據權責發生制原則進行財務會計的賬務處理，依據收付實現制原則進行預算會計的賬務處理。由于核算的范圍和確認的時點不同導致收入與預算收入、費用與預算支出之間出現永久性和時間性差異。如收到預收款項時，依據權責發生制原則不確認當期收入，然而依據收付實現制原則預算會計形成了現金流入，預算會計應確認收入。如支付預付款項時，財務會計要求按權責發生制不確認支出，按照收付實現制原則形成了現金流出，預算會計應確認支出。這些都是暫時性的時間性差異。而藝術院校接受的非現金捐贈，需要進行財務會計核算，而預算會計不涉及現金流入不用記賬。藝術院校收到受托代理資產、固定資產、無形資產計提折舊攤銷、應收賬款計提壞賬準備等非現金業務需要進行財務會計核算，不需進行預算會計核算。

（四）政府會計制度實施的復雜性給藝術院校財務工作帶來新挑戰。隨著我國社會和經濟的快速發展，社會對藝術的需求不斷增加，藝術院校招生規模不斷擴大，藝術院校財務人員緊張局面更加突出。原本會計核算基礎就相對薄弱，在政府會計制度的“雙分錄、雙基礎”的核算模式下，財務人員如何清晰、準確地對經濟業務進行合理的分析和判斷，從而編制正確的財務會計憑證和預算會計憑證，對財務人員的業務素質提出了新的更高的要求。特別是固定資產、無形資產計提折舊攤銷，應收款項往來業務單位相關信息披露業務量的增加，不但增加了財務人員的工作量，而且其處理業務的復雜性也大大增加，藝術院校財務管理及核算工作面臨巨大的壓力和挑戰。

（五）基建賬務并入財務大賬產生的問題。目前，藝術院校基本建設投資賬務在并入學校財務大賬的過程中操作方法簡單，不規范，僅僅參照基本建設投資賬目的科目發生余額進行簡單的賬務處理，科目發生余額并入學校財務大賬過程中沒有做到明細核算，雖然在學校財務大賬中有相關的基建賬務信息，但這些信息僅僅是數據的簡單羅列和數據匯總，不能反映基建項目的本期明細發生額，甚至有的個別項目的基建信息還有所缺失，致使藝術院校的管理者不能掌握當月該基建項目的資金流量情況。藝術院校基建賬務按季度或半年并入學校大財務，雖然這樣操作容易，工作量小，但這種并賬方式會因并入不及時導致財務報表中對基建項目運行過程中的收支情況不能及時掌控，對基建項目凈資產和負債情況不能及時掌握、及時監督管理，造成會計報表信息的不準確，從而無法進行準確判斷，無法實現對基建項目投資運營情況的有效內部控制。

（六）藝術院校的信息系統特別是財務系統與政府會計制度的信息化要求嚴重滯后。政府會計制度要求“雙分錄、雙基礎”的核算模式，而藝術院校一直沿用收付實現制的“單分錄、單基礎”會計核算模式，財務信息化系統中的各項業務模塊如預算管理模塊、財務核算模塊、收費模塊、薪酬管理模塊建立時沒有統一規劃，之間相互獨立，功能各不相同，數據之間無法互相傳遞，原有的財務信息化系統無法滿足政府會計制度的要求。同時各職能部門各自為戰，信息系統開發時針對性較強，功能單一，與財務信息系統不能有效對接，無法實現數據的互融互通。再加上缺少既懂業務又懂信息化的財務人員，對于一些棘手的經濟業務短時間很難找到最佳解決方案，當前藝術院校迫切需要與政府會計制度改革相適應的成熟信息化方案的落地。

三、應對策略

（一）完善固定資產管理制度，依據項目核算對固定資產計提折舊。藝術院校要依據政府會計制度的要求，結合學校自身實際情況，修訂、完善學校的固定資產管理制度。根據制度的新要求對固定資產重新分門別類，明確、細化管理者對固定資產的責任，科學地確定固定資產折舊確認范圍、方法和年限。將入賬的固定資產每月都應按費用科目計提折舊，具體折舊方法如下：按具體資產使用項目計提折舊；按部門設置歸集項目計提折舊：如按經濟學院、計算機學院、文學院等部門計提折舊；按費用大類歸集項目計提折舊：如教學、科研、行政、后勤等計提折舊；按照學校整體資產項目歸集計提折舊。通過明確折舊方法，定期對固定資產進行折舊處理，使其賬面凈值更直接真實客觀地反映資產的真實價值，準確反映單位財務狀況和運行成本，強化財務會計核算的權責發生制原則，有利于優化資源配置，盤活存量，提高資產的利用效率和使用效益。

（二)完善合同管理制度，按照合同的進度“以支定收”。藝術院校要依據政府會計制度的要求，結合學校自身實際情況，健全、完善合同管理制度，加強細化合同的歸口管理。建議財務人員參與收入管理。政府會計制度對財政撥款收入統一按收付實現制原則來確認，事業收入和科研經費則按照權責發生制原則來確認。事業收入中，教育事業費收入中對于應繳財政款，應在實際收到相關款項時予以確認。科研收入應按照合同的完成進度確認、計量，如可以采用合同成本的累計實際發生額占合同預計總成本的比例法；已經完成的合同工作量占合同總工作量比例的工作量法；已經完成的時間占合同期限比例的期限法；實際測定完工進度的方法實際法確認計量。這樣可以使科研收入更好地實現以支定收，科學合理地核算藝術院校科研成本的大小。

（三）準確掌握平行記賬科目對應關系，消除不同核算基礎差異。基于政府會計制度“雙基礎”功能準確掌握平行記賬的科目的對照關系。財務會計科目中的貨幣資金等科目和預算會計系統中的資金結存科目存在一一對應關系。基于“雙基礎”平行記賬原則，經濟業務只要納入藝術院校預算管理，能夠真實反映資金流入和流出，就要同時進行財務會計和預算會計核算，同時平行記賬。如果資金流入流出是不納入藝術院校預算管理的，即使經濟業務涉及現金的流入和流出，可以通過“其他應收付款”和“受托代理資產負債”等科目進行核算，無須進行平行記賬。但由于收支確認時點不同導致預算會計和財務會計核算會產生時間性差異，進而將影響藝術院校的財務核算，因而在經濟業務中出現預算會計和財務會計差異時要登記備注，及時分析處理，消除差異。

（四）加強財務人員自身素質，提升財務部門整體管理水平。組織多種形式政府會計制度的學習，增強學習的有效性。通過學習，不僅了解掌握政府會計基本準則、具體準則，還要了解新舊會計制度的區別。通過座談、研討會和和兄弟院校遠程會議等形式開展業務交流，共同研討工作中遇到的問題，保障財務人員真正理解、正確執行政府會計制度各項規定，提高核算經濟業務的質量，提高分析問題、解決問題的能力；通過學習交流，轉變工作思維，創新工作思路，提升專業水平和工作能力，不斷探索藝術院校財務管理新模式。

（五）強化藝術院校基建項目并賬管理工作。以政府會計“3+5”要素構成為指導，研究基建會計和政府會計兩套會計要素對應關系，將基建會計要素與政府預算會計要素、財務會計要素的預算支出、預算結余、資產類、負債類、凈資產類會計要素有機結合。按照基建賬務設置的科目體系，依據對應歸類的方法，將基建會計的科目發生余額與相關政府會計科目進行對應歸類整合和相關賬務處理，并建議基建業務賬務按項目分別核算。藝術院校基建業務發生時，為能夠反映資金的流入和流出，要進行財務會計核算和預算會計核算，同時平行記賬，這樣充分體現了政府會計制度的“雙基礎”“雙功能”“雙分錄”的會計核算模式。基建會計并入學校大賬便于統一核算、統一管理，使基建賬務信息在財務報表中及時準確地反映，藝術院校可以在財務報表中對基建項目運行過程中的收支出情況及時掌控，對基建項目凈資產和負債情況及時掌握、及時監督管理，有利于降低國有資金使用風險，同時也便于藝術院校管理者統籌安排資金，提高經營管理效率和效果。基建會計納入財務大賬統一核算，實現了藝術院校會計核算的真實性、統一性、完整性，同時也進一步加強完善了藝術院校內部管理控制。

（六）加快藝術院校信息化建設。立足于政府會計制度改革對藝術院校信息化系統進行全面提升改造，從而為政府會計制度實施建立有利的信息化保障。利用大數據和云計算等先進的信息化管理方式，促進藝術院校各職能部門的業務信息系統與財務信息化系統的集成和整合，建立統一門戶，從而實現藝術院校財務部門與審計部門、資產管理部門、科研管理部門等院系各職能部門信息共享、數據傳遞、互聯互通。優化財務管理流程，實現財務管理信息化，建立業財融合的財務管理體系，促進藝術院校在財務管理方面向精細化方向發展，促進教育教學、科研創新、科技成果轉化。

四、結束語

政府會計制度改革對藝術院校財務管理模式及會計核算方式帶來了新的挑戰，提出了更高的要求。藝術院校要以此次改革為抓手，認真學習政府會計制度，并結合學校自身實際情況，深入思考，找出學校的問題和薄弱環節，彌補和完善學校財務管理制度的不足，強化財務人員素質，提升其財務管理水平，完善藝術院校內部控制制度，加強學校財務工作的風險管控，推進政府會計制度改革，促進藝術院校可持續性發展。