企業所得稅研發費用加計扣除的稅務風險及防范對策

◎文/孫奕昭

一、企業所得稅研發費用加計扣除政策落實現狀

近年來，全球經濟飛速發展，隨著我國經濟進入新常態，在大眾創業、萬眾創新的形勢下想在知識經濟時代占有一席之地必須先發展新產品、新技術。創新對于企業而言象征著核心競爭力，企業加大創新力度不僅可以促進國家經濟發展，更加能夠促進綜合國力的提升，因此促進企業發展新技術和新產品成為了當今的重要課題。研發費用加計扣除政策在參與企業利潤初次分配的過程中，直接向企業釋放紅利，其減免的稅款降低了企業經營成本，有利于企業將空余資金轉移到創新投資中，有效地促進企業改善商品質量、提升產能利用率。該項政策的實施對于促進我國企業創新能力的提升頗具意義。

2018年，我國企業R&D經費為15233.7億元，對研究開發經費增長的貢獻比例為75.9%，拉動全社會R&D經費增長9.0個百分點 （數據來源：國家統計局官方網站）。由此數據來看，企業這一主體已經成為我國研究開發經費增長的中流砥柱。2018年9月20日，國家財政部和國家稅務總局聯合發布財稅〔2018〕99 號文件，將研發費用加計扣除比例從50%提高至75%。2019年12月，《國務院關于減稅降費工作情況的報告》中提到，研發費用按75%比例稅前加計扣除的政策減稅877.96億元。研發費用加計扣除政策無疑是對創新型企業的重大利好，既節省了企業的成本和費用，又促進了企業加大研發投入，真正促進了企業創新發展，釋放了稅收優惠的正向激勵效應。

二、企業所得稅研發費用加計扣除存在的稅務風險

目前在所有企業均可享受研發費用加計扣除75%的政策背景下，隨之而來的研發費歸集不規范等情況，也引發了企業的稅務風險和稅務機關的執法風險，因此規避研發費用加計扣除政策落實中的稅務風險意義重大。而研發費用加計扣除主要風險集中在企業的研發費用歸集風險、研發費用核算風險與研發活動留存備查資料不完整風險三大方面。

（一）研發費用歸集風險

研發費用歸集引發稅務風險的情況最為多見，誤將不屬于研發活動的其他費用歸集至研發費用，導致了歸集不正確而引發風險。常見的歸集錯誤情況有企業將非研發人員的工資計入到人員人工費用中導致多計人員人工費用；下腳料、殘次品以及中間試制品取得特殊收入時未從直接投入費用中去除導致多計直接投入費用等情況。此外就研發費用歸集范圍來說，對應不同部門的文件有不同的歸集口徑，財政部門文件為財企〔2007〕194號；稅務部門文件為國稅發〔2015〕97 號公告、財稅〔2015〕119 號文件、 國家稅務總局2017年第40號公告；科技部門文件為國科發火〔2016〕195 號。 不同政策對于研發費用歸集具體情況的執行口徑不同，容易導致企業對可加計扣除的范圍造成混淆，引發風險。

（二）研發費用核算風險

由上文可知，研發費用在會計口徑、稅務口徑與高新技術企業認定的口徑中均有差異，因此研發費用在進行核算時要注意稅會差異的調整，如若計算錯誤導致超限額列支也會引起風險。同時在研發費用核算時應注重研發費用資本化和費用化的區別處理。如在會計核算之中出現了混淆處理的情況，也會造成財務核算不準確的風險。在企業進行研發項目管理過程中，如果項目管理部門之間配合不緊密也會出現問題，導致各類研發費用無法準確核算。如研發部門與財務部門之間缺乏有效溝通，會導致研發項目的人員人工費用、直接投入費用核算不準確，從而引發風險。

（三）留存資料不完整引發風險

在國家稅務總局2018年第23號公告發布以后，企業所得稅優惠事項享受方式變為“自行判斷、申報享受”，該文件的發布對稅務機關后續管理提出了更高要求。財稅〔2015〕119 號規定，研發費用加計扣除優惠政策后續核查面不得低于20%，這一要求也凸顯出留存備查資料的重要性。研發費用加計扣除留存備查資料包括公司研發項目的立項決議、輔助賬資料、以及研發人員的工資材料等等，涉及到公司的研發部門、財務部門以及人事部門，需要共同收集并規范管理。很多企業的資料或不規范、或項目缺失，直接導致了已經享受研發費加計扣除的優惠取消。因此只注重享受優惠中的會計核算與納稅申報，而忽略留存備查資料的歸檔整理，也會導致出現稅務風險。

三、企業所得稅研發費用加計扣除稅務風險的解決對策

（一）政府層面應采取的措施

1.加強納稅評估與風險審查

稅務機關應加強研發費用評估管理，根據研發費用加計扣除的易發風險點，加強后續管理，查閱企業研發費用輔助賬、核查企業研發項目原材料領用簽字、研發人員工資發放情況是否合理、真實；分析企業“無形資產”、“研發費用”等科目明細，核實企業是否按國家會計制度進行會計處理；核實企業是否區分生產經營費用與研發費用，并準確歸集相應研發費用。通過加大核查的方式幫助企業規范納稅行為，避免涉稅風險。還可建立多部門聯合審查機制，研發費加計扣除政策涉及財政、科技以及稅務多個部門，可建立多部門信息共享機制，增強數據管理的應用，堵塞風險漏洞。首先將審查關口前置，科技部門把好高新技術企業資格認定入口關，及時吸納符合條件企業入圍，同時對有發展潛力但暫未符合條件的企業進行精心培育，促進其發展，其次財政部門做好相關政策的輔導，最后在企業享受優惠期間由稅務部門做好輔導與核查，充分發揮政府的主觀能動性，讓研發費用管理更加科學、全面。

2.加強研發費用加計扣除政策宣傳輔導

一是加大稅法宣傳，樹立企業的稅法尊崇意識，明晰研發費用加計扣除的各項政策規定、文件解讀以及申報流程規范，避免由于政策理解不到位、納稅意識不夠導致的風險。二是擴展宣傳的受眾，除注重高新技術企業、中小型科技企業此類研發費發生較多的企業外，也注重其他企業的宣傳及輔導，讓發生研發活動且符合條件的企業充分享受稅收優惠。三是注重對政策的重難點進行集中提示和輔導，如中間試制品與產成品的特殊收入對應研發費用應轉出等問題，將政策中易發生的風險點進行剖析和講解，以規避風險。四是輔導企業注重留存備查資料的管理，定期核對憑證和賬目，核對財務報表和申報表，做到避免因為企業財務處理的問題導致稅務風險發生。

3.提升一線稅務干部專業能力

因為研發項目管理具有很強的專業性，因此對研發費用加計扣除政策的把握需要稅務干部具有很高的專業素養與敏銳的風險判斷能力。在后續核查中需要應用到的不只是稅務知識，更需要財務會計知識以及了解企業的研發流程。后續管理中還需要結合不同行業進行稅務審查，涉及到諸多的專業知識，這就又對稅務機關人員的素質提出了更高的要求。如果專業知識不達標，則容易在政策執行過程中出現文件解讀錯誤或執行尺度不一的情況發生。因此，要進一步抓好稅務機關干部隊伍建設工作，努力提升干部的工作能力和業務水平，降低干部在工作中的執法風險。

（二）企業層面應采取的措施

1.樹立法律意識

企業應樹立法律意識，對各項生產經營活動進行監督，從研發部門開始將整個研發流程的監管放在第一位，確保研發費用管理不出現舞弊現象。對財務部門人員進行法律意識的培養，堅守會計人員的職業道德修養，杜絕財務問題引發的各類稅務風險以及違法行為。同時將法律意識貫穿企業管理的始終，堅持企業管理層人員與財務人員對最新的稅收政策以及文件解讀進行關注，做到及時更新與掌握最新知識，杜絕因財務人員不夠專業導致的財務及稅務問題。還可定期請稅務師事務所或會計師事務所人員對企業研發情況出具專項審計報告，統一各文件口徑，以更科學更專業的審計意見來解決研發費用在稅法、財政文件中信息不一致的問題，去除錯報的風險。

2.健全內部控制

企業內部控制制度對于企業內部機構運轉、人員管理以及各部門權責范圍有所界定和約束。在企業生產經營過程中，將行之有效的內部控制管理融入到高層管理部門、研發部門以及財務部門，用系統性的規范流程構建一套權責清晰，職責完善的研發費歸集管理制度，規范企業涉稅行為并規避風險。一是優化項目管理，從項目立項開始成立專業的項目管理團隊，明晰研發預算，對研發項目流程進行隨時跟進。二是加強部門協作，促進研發以及財務部門之間的溝通交流，讓兩個部門協同做好人員和設備的工時記錄，以便更準確地歸集研發費用，同時財務部門協同人事部門對研發部門人員的工資、社保等進行記錄，增強研發管理的準確性。三是加強資料管理，設置專門的資料管理人員，對研發資料進行定期的整理和歸檔，按照國家稅務總局公告2018年第23號文件中所提及資料進行核對，避免因留存資料不全導致的稅務風險發生。

3.嚴格規范研發費用會計核算

正確合規的會計核算是正確享受研發費加計扣除政策的核心點之一。一是要做到研發費用的準確歸集，按照文件要求的歸集范圍和比例進行準確歸集。二是會計核算中對會計科目的完善，在會計核算中按照會計準則在一級科目“研發支出”下分設資本化科目與費用化科目的二級科目，并再根據人員人工費用等七類可加計扣除的研發費用設計三級科目，一一對應可加計扣除的研發費用，方便研發費輔助賬的編制。三是明確稅務與會計差異，及時進行調整，并對憑證和賬目及時核對，避免因為財務處理導致的稅務風險發生。四是加強會計監管職能，企業會計監管不到位就會造成信息造假，因此要落實好企業內部會計人員的監管職能，避免引發不當的財務風險。

4.積極關注政策導向開展研發

研發費用加計扣除優惠政策對于鼓勵我國企業增大研發力度，促進企業新產品新技術的革新起到了積極作用，該項優惠政策惠及的企業范圍廣，影響力大，國家會定期根據我國發展現狀、經濟態勢、市場走向和企業發展情況去制定符合現時的稅收法律政策，相關政策隨著經濟發展需求也在適時調整。而作為納稅人，更要積極去關注這種政策導向，積極開展研發，關注企業經營發展，并注重享受多種稅收政策的優惠，例如有研發費的同時去積極爭取高新技術企業的資格。根據政策導向、市場導向和自身的情況對企業有更科學的前景預測，做好中長期的財務預測和籌劃，力爭在發展自身的同時更好地緊跟時代享受國家的稅收紅利。