新舊金融工具準則對比探究

蔣亞平　劉金彬　韓磊

摘要：隨著世界經濟進一步深化融合，全球化趨勢雖有波折但大勢不可逆。經濟發展需要會計制度保障，國內會計準則的國際趨同是基礎中的基礎。文章就新金融工具準則主要變化，施行后的影響，應對挑戰等問題作出探討。

關鍵詞：金融工具準則;影響;比較

一、國內外會計準則變遷

（一）國內會計準則變遷

1949年成立會計制度處為代表的時期是國內學習非本土會計的第一次成功探索，確為國家經濟恢復做出了重大貢獻。這一階段的特點是：以“蘇聯模式”的經驗學習為主，輔以國家特殊的行業性質微調。十一屆三中全會確立國家發展中心大調整，會計制度改革迎來了第二次飛躍。同年葛家澍教授發表了《必須替借貸記賬法恢復名譽——評所謂“資本主義記賬方法”》，1979年財政部修訂頒布癱瘓十年后的第一套會計制度，1980年發布《國營企業成本管理條例》，1992 年“兩則兩指”的發布是我國會計準則國際趨同的里程碑，意義重大，影響深遠。借鑒非本土會計的第三次飛躍是以2001年中國加入世界貿易組織（WTO）為起點，其中又以2006年為代表發布企業準則具體準則38個為數量最多、覆蓋面最廣;2011年之后，財政部繼續發布新準則的同時與時俱進進行準則修訂，加速國內會計國際趨同。

（二）國外會計準則變遷

從已有的文獻來看國外會計準則也處于不斷演變中，但主要方向還是以趨同為主。即國家間趨同和地區間趨同。

1. 國家間會計準則趨同

這種趨同主要是通過大型跨國組織的影響力實現，這其中的代表就是由英、美等9國在1973年成立的國際會計準則委員會，IASC成立的初衷就是研究全球通用的準則。2000年IASC進行全面改組，于2001年成立IASB，IASB的工作是制定和修訂國際適用的會計準則，推進全球會計趨同進程。

2. 地區間的會計準則趨同

區域性組織為方便相互經濟往來，會發布一些共同遵行的制度。以歐盟為例，歐盟作為一個區域性經濟組織，通過頒布共同的區域適用性文件限定成員國在一定期限修訂本國《公司法》，以促進內部經濟與市場一體化。

二、國內外金融工具準則發展

（一）國內金融工具準則發展

國內金融工具準則具有起步晚、發展快、修訂持續的特點。財政部2006年2月頒布的企業會計準則體系，其中22號、23號、24號、37號文件都涉及金融工具準則。此后，財政部2015年征詢意見，并于2017年完成所有新修訂的準則的頒布。

（二）國外金融工具準則發展

國際金融工具準則的構成主要包括IFRS7《金融工具：披露》、IFRS9《金融工具》和IAS32《金融工具：列報》三個準則。

從時間的角度看：1991年國際會計準則委員會（IASC）第一次提議全面公允價值計量模型，隨后發布《E40金融工具》征求意見稿。1998年頒布IAS39《金融工具：確認與計量》。2005年，IASB為了加強對金融工具披露的管理，單獨頒布IFRS7《金融工具：披露》，被剝離后的IAS32更名為《金融工具：列報》。2008年IASB成立專業改革組，對金融工具準則進行改進，在多輪征求全球意見后，于2014年7月正式發布IFRS9《金融工具》，替代原IAS39準則（停用）。

從局部看，受經濟發展進程中不斷涌現的新問題影響，國外金融會計變遷的歷程主要分為三個階段：金融工具的分類和計量、金融資產的減值和套期保值會計。

三、新金融工具準則出臺的背景

（一）國內外經濟環境變化的必然選擇

從國內來看，在 2006 年財政部出臺《企業會計準則第 22 號——金融工具確認和計量》，對于全球化剛開始的中國企業來說準則規范了國內資本市場，在讓企業金融活動透明化方面起到了積極的作用。但隨著我國經濟的不斷發展，修訂新的金融工具準則保障我國資本市場走出去成了企業和社會投資者共同呼之欲出的訴求。

從國際上看，國外金融工具準則發展變遷也是居于內外部環境變化做出的必然選擇，雖然歷史不會重演，但歷史事件總是驚人相似，公認會計準則所走的變革之路對我國完善當前準則提出很高的參考價值。

（二）國際會計趨同的必然要求

在區域經濟一體化，貿易全球化的背景下，與國際會計趨同是當前會計改革的必然，以“一帶一路”建設為主國家方針更是需要早日全面實現我國會計國際化。從國內研究來看，從國家提出以研究國內會計與國際會計接軌作為目標以來，學者們便對我國不同時期會計準則的國際化進行了分析對比，評價指出，國內準則（CAS）跟國際準則（IFRS）在對經濟實質的處理上雖有差異但基本趨于一致。近年，學者通過實證對CAS與IFRS的相近程度進行了樣本定量研究。王靜、孫美華（2003）通過對CAS與IFRS的差異點進行不同程度的賦值來計算得出CAS與IFRS趨同度。結果是對已頒布的會計準則，CAS與IFRS協調程度為中等，一定程度上說明我國會計準則正日趨國際化。

四、新金融工具準則的變化

（一）對金融資產分類的影響

新金融工具準則將金融資產由原來的四分類改成了三分類，使金融資產的分類依據與國際會計準則一致：一看企業業務模式，二看現金流量特征。較舊分類新資產分類客觀性增強。舊準則下出售“可供出售金融資產”收益計“投資收益”，轉入利潤表。新準則下，計入“留存收益”，企業利潤調整風險下降。

（二）對金融資產減值的影響

舊準則資產減值計提是“已發生法”，新準則改為“預期損失法”。新準則資產減值模型將風險分攤在三個階段，分別計提，持續分攤。這種分攤不是簡單的算術平均，而是用更靈活的手段來減少企業潛在損失和機會成本。

（三）對金融衍生工具的影響

新準則細化金融資產與金融負債，從業務實質對其重新定義，更加明確了持有者和發放者的權利跟義務，將其以新衍生金融工具的形式范業在資產負債表中，豐富了表的內涵。

五、新金融工具準則的主要影響分析

對于企業以及金融機構來說，大部分的資產其實是屬于金融資產，而在新的會計準則之下，對于企業的風險、投資管理以及財務狀況都有著較大的影響。而對于負債金融監管的有關部門來說，新的會計工具將使職能部門的監督更精準、高效。

（一）資產分類影響分析

1. 對利潤的影響

新的準則下，金融資產分為三類，其計量方式與計入科目也做了相應調整。調整最顯著的影響就是對于舊準則金融資產收益計入“投資收益”的項目大幅減少，降低了調節利潤可能。

2. 對報表的影響

新的金融資產分類影響了會計報表格式。在財政部分階段實施的準則調整中，也對新準則下會計報表格式做了調整，“可供出售金融資產”項目被“其他債權投資”“其他權益工具投資”等項目取代。

（二）減值改變影響分析

新的金融工具準則下企業將擁有更加合理、穩定的資產結構。采用預期損失，短期企業準備金計提總額有所增加、計提周期有所延長。但總額增加，相對值卻減少了;雖然總風險沒有變，但是長期風險的突變卻被化解，企業將不會出現某個時點由零變為無限大。

1. 對信用風險的影響

舊準則的信用風險是“觸發”式，新模型則是前瞻性的。在金融危機中計提模型暴露了其脫離實際企業的預期風險，具體表現為：準備金不足、時效性不強，加劇順周期等。新模型將風險由事后應對轉為事前預防，更加準確的預防、反應風險。

2. 對信息質量的影響

新準則規定預期損失模型一方面考慮金融資產未來預期信用損失情況，另一方面將減值準備計提的范圍擴大到原本無需計提減值準備的表外風險業務，及時、足額、謹慎計提金融資產減值準備，提高財務報表信息的可靠性，且預期損失模型較好揭示了金融資產信用風險，增強了財務信息相關性。

（三）市場透明度影響分析

新準則將提高會計信息的質量與整個金融市場的透明度，保證市場合理高效運行。對于企業，新準則讓企業資產更加合理、穩定，報表更加真實、可靠投資者將看到更加合理的市場信息，做出更合理投資決策。

六、應對挑戰的建議

（一）完善配套政策

新金融工具準則總是隨著社會發展不斷發展的。當下國內資本市場仍不完善，市場結構仍有欠缺，風險因素還有很多，對于政府而言，要控制風險就需要從準則源頭入手，結合市場現狀制定事宜的落地配套政策，并在準則執行過程中不斷有優化。

（二）強化準則培訓

新準則要平穩實施，就要強化培訓。不光各級財政部要做好培訓工作，將新準則核心變化傳遞到各準則運用單位，還應當加強與專業事務所的聯系，充分利用其科研平臺及實務平臺，研討理論培訓，實務中可能會出現的問題，問題的應對辦法。以此幫助和指導企業運用新金融工具準則。

（三）加強施行監管

各級財政部門應緊密關注新準則落地情況，有針對性給各準則實施單位、企業開展指導，通過跟蹤調查，了解新準則運用所面對的重點問題，并對這些問題進行及時處理。同時，各級財政部要形成一張監管網，協同合作加強內部聯系和溝通，建立流暢溝通渠道，合力對監管信息、監管難題進行處理，保障新準則有效實施。

（四）完善財務體系

對于企業來說，新金融工具準則的變化所帶來的影響不僅是單純業務影響，更深層次是對財務工作思想的一種革新，需要企業財務系統人、權、事的全面革新。

（五）增強風險管理

對于社會經濟來說新金融工具準則變化的實質是對風險把握的更加注重。企業要強化公司治理，降低企業所面臨風險。同時抓住新金融工具準則變化機遇，完善企業風險治理，增強企業抵御風險能力。

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（作者單位：成都大學）