銀行函證制度的發展及在中央銀行的優化運用

王軍只 王曉菲 張帆 劉子逸

中央銀行在國家金融體系中居于主導地位，承擔制定和執行貨幣政策，防范和化解金融風險，維護金融穩定，促進經濟增長的職責。中央銀行統一貨幣發行，作為商業銀行和其他金融機構的最后貸款人和資金清算人，通過運用各類貨幣政策工具調控市場流動性和商業銀行創造信用的能力。當前，我國央行建立了貨幣政策和宏觀審慎政策雙支柱調控框架，主要通過商業銀行和其他金融機構實施金融宏觀調控。截至2019年末，中央銀行資產負債表規模達37.11萬億元，其中，對金融類公司債權為12.24萬億元，金融性公司存款22.60萬億元。中央銀行資產與負債形成了商業銀行和其他金融機構的負債與資產。注冊會計師對金融機構財務報表進行審計，通過實施函證程序獲取與存放中央銀行款項和向中央銀行借款相關的審計證據至關重要，對于提升審計工作質量，維護金融市場秩序，防范金融機構和中央銀行操作風險和聲譽風險至關重要。本文梳理了銀行函證制度的發展脈絡及主要內容，分析了商業銀行與中央銀行之間的業務特點，結合函證程序的最新發展和中央銀行的具體實際，提出借鑒銀行函證制度優化中央銀行業務函模式、規范函證程序、推進函證信息化建設等政策建議。

一、我國銀行函證制度的發展及主要內容

函證作為注冊會計師獨立審計的核心程序之一, 在我國經歷了不斷完善和發展的過程。1999年，財政部和人民銀行聯合發布《關于做好企業的銀行存款、借款及往來款項函證工作的通知》，制定了詢證函基本格式，具體規定函證程序。2006年，財政部發布包括《中國注冊會計師審計準則第1312號——函證》《中國注冊會計師審計準則第1612號——銀行間函證程序》在內的審計準則，全面、系統規范函證程序，實現與國際審計準則的接軌。針對函證程序在具體實施過程中出現的問題，中國注冊會計師協會于2010年對《中國注冊會計師審計準則第1312號——函證》進行修訂，并于2013年發布《中國注冊會計師審計準則問題解答第2號——函證》。2016年，財政部、銀監會聯合下發了《關于進一步規范銀行函證及回函工作的通知》，進一步規范銀行函證及回函工作，確保審計工作質量，維護金融市場秩序。2020年8月，針對原詢證函格式無法覆蓋金融機構新的業務發展、回函質效不高等函證程序中出現的新情況、新問題，財政部、銀監會再次聯合印發《關于進一步規范銀行函證及回函工作的通知》，重新修訂、細化銀行函證程序。銀行函證及回函工作的規范對于優化中央銀行業務函證及回函工作具有重要的借鑒意義。

1．注冊會計師和銀行業金融機構將銀行函證及回函工作的重要性提升到防范金融風險、保障金融安全和維護金融秩序的新高度。注冊會計師充分履行職責，在銀行業金融機構回函的基礎上，審慎考慮實施函證獲取審計證據的充分、適當和可靠性。銀行業金融機構要加強銀行函證回函工作內部控制，切實防范風險、承擔社會責任、提升服務意識。中央銀行在國家金融體系中發揮著重要作用，中央銀行業務函證及回函對于金融市場穩健發展具有基礎性保障作用。

2．注冊會計師和銀行業金融機構夯實銀行函證及回函工作的內部管理。注冊會計師按照審計準則要求實施銀行函證程序，選擇適當的銀行詢證函格式，嚴格按照具體操作指引進行操作、填寫，對通過銀行函證獲取的相關信息嚴格保密。銀行業金融機構建立統一管理、分工負責的內部控制機制和工作流程，確保回函信息的真實性和準確性，強化回函用章管理和復核控制，加強回函工作內部監督和問責。中央銀行面向金融機構開展業務，同時具有服務和監督職能，應通過外部規范和內部指引加強中央銀行業務函證及回函工作。

3．銀行業金融機構增強服務意識，進一步提高函證回函工作質量和效率。注冊會計師對回函真實性有疑慮或銀行業金融機構回函內容不完整、回函不及時，可向被詢證銀行業金融機構的上級行或集中處理部門反映，解決相關問題。中央銀行應完善函證回函工作機制，切實配合注冊會計師做好函證回函工作。

4．逐步提升函證程序數字化和集約化水平。銀行業金融機構完善信息系統建設，逐步實現匯總提供企業客戶在本機構的所有相關業務信息。鼓勵具備條件的銀行業金融機構、會計師事務所和第三方平臺按照國家有關規定，基于安全、可靠、效率的原則推動函證數字化工作。在推進銀行函證數字化的進程中，考慮中央銀行機構特殊性、業務專業性和數據安全性，將中央銀行納入統一的函證數字化框架平臺。

5．進一步強化函證工作的監督管理和行業自律。財政部門依法對注冊會計師的銀行函證工作進行指導和監督，銀行監管部門依法對銀行業金融機構回函工作進行監督和檢查，中國注冊會計師協會、中國銀行業協會依法充分履行行業自律職責，及時跟進市場變化開展調查研究，引導銀行業金融機構與注冊會計師之間加強溝通交流，及時應對行業出現的新情況、新問題。中央銀行既是金融行業的監督管理部門又是金融業務數據的生產部門，在函證工作中應充分發揮監督與自律雙重作用。

二、中央銀行業務及函證的特點

1.中央銀行貨幣政策調控工具豐富，函證資金規模較大。中央銀行不斷創新貨幣政策工具，實施金融宏觀調控。通過調整金融機構存款準備金率等主動負債業務，調控金融機構存放中央銀行的法定存款準備金和超額存款準備金，進而調節金融體系的長期流動性；開展公開市場和常備借貸便利(SLF)、中期借貸便利(MLF)操作，保持銀行體系流動性合理充裕；發揮再貸款、再貼現、特殊目的工具（SPV）等結構性貨幣政策工具的作用，引導金融機構加大對小微、民營企業和高端制造業的信貸支持；建立常態化發行人民幣央行票據的機制，以永續債為突破口助力銀行補充資本，緩解銀行信用面臨的資本約束。中央銀行業務的交易對手主要是商業銀行等銀行業金融機構，資金規模較大，并體現于商業銀行財務報表。2019年，注冊會計師向人民銀行北京轄內分支機構函證金融機構人民幣資金12.18萬億元、美元873.20億美元、港幣34.41億元。

2.中央銀行會計核算采取集中處理模式，函證業務分散受理。我國中央銀行按照總行-省-市-縣四級設置機構，并分級進行會計核算。總行主要負責政策制定，分支行在總行的領導和授權下開展工作，作為獨立的會計主體承擔轄區內中央銀行業務的具體操作職責。中央銀行會計核算數據集中系統（ACS）實現全國各層級會計核算信息縱向集中和各部門會計業務數據橫向整合，服務于央行履職和資金最終結算的中央銀行會計核算業務和賬務系統。ACS采用“小前臺、大后臺”模式，設立業務處理中心負責全國會計核算業務集中處理。ACS內部采用“縱向分層、橫向分區”的星形網絡結構，采用 “業務分散受理，集中并發處理，流程授權監控，后臺實時記賬”的業務處理方式，形成了較為完整的全國“一本賬”。截至2019年末，接入ACS綜合前置子系統的金融機構超過3500家。目前，注冊會計師采取分散的方式向被審計金融機構開戶的中央銀行函證金融機構各類賬戶的交易情況。

表1 中央銀行業務詢證函主要項目

3.中央銀行業務具有行政性和市場性特點，函證程序安全性要求高。我國中央銀行在國務院領導下履行相關職責，屬國家行政機關。人民銀行依法履行職責，遵循市場化、法治化原則，疏通貨幣政策傳導，引導金融支持實體經濟發展。人民銀行與金融機構開展業務既有法定要求，如存款類金融機構向人民銀行交存法定存款準備金；又有市場化運作，如人民銀行與金融機構開展公開市場操作，中央銀行通過監測金融市場的運行情況，對金融市場實施宏觀調控，促進金融體系穩健發展。中央銀行在國家金融體系中具有特殊地位，其貨幣政策操作影響到整個金融體系的穩定運行，《中國人民銀行法》要求人民銀行工作人員應當依法保守國家秘密，并有責任為與履行其職責有關的金融機構及當事人保守秘密，防止數據或信息泄露影響宏觀調控預期和金融市場穩定。人民銀行對注冊會計師函證采取了嚴格的流程控制，確保函證的真實性和可靠性，慎防數據信息泄密。

三、銀行函證制度在中央銀行運用的相關建議

1.借鑒商業銀行函證模式優化中央銀行業務函證制度。建立健全中央銀行業務函證制度是確保中央銀行業務函證順利開展，提升注冊會計師金融機構審計工作質量，維護金融市場秩序，防范中央銀行和金融機構操作風險和聲譽風險的重要基礎。借鑒銀行函證模式，中央銀行業務函證制度包括注冊會計師函證和中央銀行回函兩方面內容。在注冊會計師函證方面，規定注冊會計師按照相關審計準則充分履行職責，充分考慮商業銀行與中央銀行之間的業務特點，通過實施函證程序獲取充分、適當、可靠的審計證據；在中央銀行回函方面，規定中央銀行加強內部控制，切實防范風險、承擔社會責任、提升服務意識，高度重視并做好回函工作。

2.制定標準化的中央銀行業務函證模板。中央銀行具有金融機構的特性，但又有鮮明的自身業務特點，圍繞金融機構與中央銀行之間的業務種類，借鑒商業銀行詢證函格式，設計函證項目，建立標準化的中央銀行銀行業務詢證函。在資產業務方面，中央銀行與金融機構之間的業務主要包括再貸款、再貼現、逆回購、借貸便利、特殊目的工具等金融工具業務；負債業務包括存款準備金、財政存款、正回購、央票等；其他業務包括貨幣互存、貨幣互換以及表外業務等（詳見表1）。注冊會計師應根據審計目標，考慮金融機構內部控制、審計風險、重要性水平等因素，根據金融機構類別和業務發展，設計體現中央銀行業務內容的詢證函，最大程度發揮函證程序的作用，獲得高質量的審計證據。

借鑒商業銀行函證模式，中央銀行業務函證制度包括注冊會計師函證和中央銀行回函兩方面內容。在注冊會計師函證方面，規定注冊會計師按照相關審計準則充分履行職責，充分考慮商業銀行與中央銀行之間的業務特點，通過實施函證程序獲取充分、適當、可靠的審計證據；在中央銀行回函方面，規定中央銀行加強內部控制，切實防范風險、承擔社會責任、提升服務意識，高度重視并做好回函工作。

3.確保中央銀行業務函證的安全性。中央銀行職能決定了中央銀行業務不是單純的市場行為和商業行為，貨幣政策工具的交易對手雖然主要為金融機構，但其運用和操作影響著金融市場的調控預期和金融體系穩定運行。中央銀行業務函證相關業務，尤其是市場較為敏感且暫時不宜公開的業務發生泄露將對調控造成負面影響，因此中央銀行業務函證的安全性非常重要。為確保詢證函的真實性，無論采取郵寄詢證函還是跟函，被審計金融機構均應加蓋可校驗的預留印鑒或金融機構與中央銀行約定辦理函證業務時需要加蓋的簽章；中央銀行應當規范銀行詢證函回函用章的管理制度，加強回函用章管理，明確回函用章。注冊會計師應當對詢證函及回函中所列信息嚴格保密，僅用于相關業務目的，并按照相關審計準則的規定妥善處理審計證據，編制審計工作底稿。

4.規范中央銀行業務函證的填制要求。注冊會計師向中央銀行函證金融機構相關業務時，如果函證內容填寫不規范、不完整、不明確甚至填寫出現差錯，將直接影響中央銀行回函以及通過函證獲取審計證據的效果。注冊會計師要通過被審計金融機構確定中央銀行函證對象，充分了解商業銀行與中央銀行之間的業務，準確表述向中央銀行函證的被審計金融機構審計事項；避免函證中央銀行業務內容超出中央銀行職責范圍，造成無效函證；規范函證用語及符號，尤其是對無關事項和空置不填事項的表述。

5.推進中央銀行業務函證信息化建設。隨著信息技術發展，可以將信息化技術應用于注冊會計師函證等審計程序，促進函證的集約性、安全性、可靠性，提高審計質量和效率。建立電子函證中心，制定函證工作流程，明確函證相關各方的職責、權利和義務。注冊會計師編制詢證函，經被審計金融機構確認后通過函證中心平臺發送至中央銀行，中央銀行收到注冊會計師函證請求后，對函證內容進行核查，然后直接在平臺上進行回函。電子函證中心在注冊會計師、被審計金融機構和中央銀行之間搭建信息傳輸平臺，改變了紙質函證傳遞方式低效等問題，使函證程序更加規范化和標準化。