輔助生產費用分配方法探究

方忠良

教學中學生對輔助生產費用分配方法及其分配率經?；煜?、做錯。老師用適當教學方法，結合創新見解講授，容易使學生接受。在日常教學中，有些年輕老師對交互分配法名稱與改進過程有所誤解，所以有必要對輔助生產費用分配問題進行教學與學術探究。

一、輔助生產費用分配教學案例的提出

資料：某企業有基本生產車間等部門，下設供電和供水兩個輔助生產車間，三月份供電車間發生生產費用20 000元，提供勞務數量10 000度，其中：供水車間3 000度；基本生產車間6 000度；企業行政管理部門1 000度。供水車間發生生產費用4 000元，提供勞務數量2 500噸水，其中：供電車間800噸；基本生產車間1 500噸；企業行政管理部門200噸。假定輔助生產車間不設置“制造費用”賬戶。

要求：采用一次交互分配法、計劃成本分配法（假定供電車間計劃單位成本2.2元/度；供水車間計劃單位成本1.5元/噸）分配輔助生產費用，編制會計分錄。

二、輔助生產費用分配的教學方法探究

（一）以分配方法演變歷史來理解輔助生產費用分配方法

以一次交互分配法改進過程為例，一次交互分配法是在交互分配法的基礎上改進而來。

1.交互分配法。它是對各輔助生產車間的費用先進行全部分配，再把分進的輔助生產費用進行對外分配，即兩次分配。按上述案例資料，計算并編制簡單表格（表1）所示。

這種方法對外分配進行了兩次，會計人員作了改進，使它成為一次，即先進行交互分配，再對外分配（直接分配），于是產生了一次交互分配法。有學者把它當作創新，說創新出“兩次分配，最后加總”的追加分配法，其實這是最初的交互分配法。

2.一次交互分配法。它是對各輔助生產車間的成本費用進行交互分配和對外兩次分配。以上述案例資料說明該分配方法，計算如下。

（1）交互分配：電費分配率：20 000÷10 000=2，供水車間負擔電費6 000元；水費分配率：4 000÷2 500=1.6，供電車間負擔水費1 280元。

（2）對外分配：電費分配率：（20 000-6 000+1 280）÷（1 0 000-3 000）=15 280/7 000=2.18；水費分配率：（4 000-1 280+6 000）÷（2 500-800）=8 720/1 700=5.13?；旧a車間負擔水電費：7 695+13 080=20 775（元）；管理部門負擔水電費：1 025+2 200=3 225（元）。

這種方法，簡化了交互分配法的第一步分配，即第一步分配只進行交互分配，不進行對外分配。有的學者說一次交互分配法簡稱為交互分配法，也是不妥的，二者有一定區別。

（二）采用“T”字賬戶方法來理解輔助生產費用分配方法

1.以上述資料為例，采用計劃成本分配法分配輔助生產費用，主要計算如下。

表1 交互分配法分配表 單位：元

（1）按計劃成本分配：分配出電費10 000×2.2=22 000（元），水費2 500×1.5=3 750（元）。

（2）計算成本差異：電費差異=實際成本-計劃成本=（20 000+1 200）-22 000=-800（元），水費差異=實際成本-計劃成本=（4 000+6 600）-3 750=6 850（元）。

2. 采用“T”字賬戶方法來理解輔助生產費用分配方法。以供電為例，因為前面“輔助生產成本——供電”賬戶借方記錄了實際發生費用20 000元，借方記錄了按計劃成本分配分進了1 200元，而貸方記錄了按計劃成本分配分出了22 000元，要使“輔助生產成本——供電”賬戶余額為0，就得在借方記錄800元。采用“T”字賬戶方法也可以通過記錄，驗證差異記錄借方800元是正確的。供水車間也是這樣道理。方法說明如下：

（三）采用創新的公式來計算輔助生產費用計劃成本分配方法

1.用創新的公式來計算按計劃成本分配后某輔助車間費用實際與計劃分配的成本差異。創新的計算公式：某輔助車間費用的成本差異=原實際費用+計劃分進費用-計劃分出費用。仍以上述資料為例，計算分配輔助車間水電費的成本差異：電費成本差異=原實際費用+計劃分進費用-計劃分出費用=20 000+1 200-22 000=-80（元）；水費成本差異=4 000+6 600-3 750=6 850（元）。這樣，簡單明了，易于理解。

2.依據“成本差異=原實際費用+計劃分進費用-計劃分出費用”來理解2020年《初級會計實務》教材采用計劃成本分配法的第二種方法：先計算計劃成本（調整金額），再計算差異。以上述資料電費分配為例，計算計劃成本（調整金額）=計劃分出22 000-計劃分進1 200=20 800（元），再計算差異=計劃成本（調整金額）-原實際成本=20 000-20 800=-800（元）。這樣，對第二種分配方法的計算理解有比較大的幫助。

三、輔助生產費用分配方法的學術探究

（一）一次交互分配法的計算與分錄創新

1.計算方法創新。直接進行全部分配，以上述資料為例，計算電費分配率為2.0，基本生產車間、管理部門分別負擔12 000元、2 000元，把供水車間負擔的電費6 000元直接計入管理費用。當然，使用范圍是輔助車間負擔的費用要少才合理。

2.會計分錄創新。輔助生產費用主要是為基本生產與管理服務而發生的，最終要分配到除輔助生產以外的各受益部門。為此，在交互分配時可以只考慮計算費用，到對外分配計算好后，直接把實際費用作對外會計分錄就行了。其實可以理解為對第一種分配方法的兩筆會計分錄的合并，即刪去輔助生產成本的抵銷賬戶金額，如電費分配成本：15 280+6 000-1 280=20 000（元）。創新會計分錄如下：

（二）計劃成本分配法的計算與分錄創新

1.按計劃成本對外分配。以上述資料為例，電費分配：基本生產車間負擔13 200元，企業行政管理部門負擔2 200元；水費分配：基本生產車間負擔2 250元，企業行政管理部門負擔300元。合計制造費用15 450元，管理費用2 500元。

2.直接進行差異計算。輔助生產水電費的實際成本與計劃成本的差異金額=原費用20 000+4 000-分出費用22 000-3 750+分進費用6 600+120=6 050（元），計入管理費用。

3.匯總上述1 與2，制造費用15 450元，計算管理費用2 500+6 050=8 550（元），編制會計分錄：

一次交互分配法、計劃成本分配法是輔助生產費用分配的兩種重要方法。本文對這兩種分配方法的教學方法與改進過程進行了總結與探究，并提出了一些創新觀點。愿對會計學習人員與工作人員有一定的幫助。