小微企業稅收籌劃探析

邢明權

(昆明合優科技有限公司，云南 昆明 650224)

一、引言

小微企業是我國社會主義市場經濟體系的重要組成部分，是我國公有制經濟的有力補充，它的生存與發展，能使我國經濟保持穩定發展，促進就業。因此，降低小微企業稅收負擔，是我國近幾年來稅制改革的一個重要方面，企業層面合理的稅收籌劃，能夠促進國家對小微企業減稅降費政策的有效落實，節約稅負成本，降低稅務風險，推動小微企業健康發展，助推國家經濟發展。

二、小微企業的含義

小微企業，即小型微利企業的簡稱，因其資產、從業人員規模小，年應納稅所得額少而得名。

2019年1月根據《關于實施小微企業普惠性稅收減免政策的通知》(財稅〔2019〕13號)國家對小微企業的三個必備條件進行了修訂，即資產總額從最高3000萬元提高到5000萬元，從業人數從最多100人提高到300人，年應納稅所得額從100萬元提高到300萬元，不再區分工業和其他企業，這一修訂使達到小微企業標準的企業明顯增多了，擴大了享受企業所得稅的優惠的范圍。因此，小微企業稅收籌劃尤為重要。

三、小微企業增值稅籌劃分析

1.增值稅納稅人類型籌劃

根據稅法相關規定，小微企業可根據業務銷售規模、會計核算情況選擇一般納稅人或小規模納稅人。其中，年應稅銷售額超過500萬元的應當按一般納稅人納稅，500萬元以下且會計核算健全的可按小規模納稅人或一般納稅人納稅。一般納稅人增值稅稅率較高，主要有13%、9%、6%三檔，可抵扣進項稅，小規模納稅人征收率固定為3%或5%，不能抵扣進項稅。部分小微企業因未正確選擇納稅人類型，增值稅稅負較高，削弱了企業盈利能力。

小微企業對增值稅納稅人類型進行合理籌劃，可減少增值稅成本，現以A、B、C、D四個公司情況，分A公司與B公司和C公司與D公司兩組，進行對比分析一般納稅人和小規模納稅人類型各自應繳的增值稅額，提出納稅人類型的籌劃建議。

第一組：A公司和B公司，兩家公司年不含稅銷售額均為480萬元，供應商開具進項發票，會計核算健全，若按一般納稅稅率13%，按小規模納人稅率為3%。其中，A公司主營小家電批發，銷售毛利率20%，B公司主營化妝品批發，銷售毛利率30%，若按小規模納稅人兩家公司年應納增值稅均為14.4萬元，按一般納稅人A公司年應納增值稅12.48萬元，比小規模納稅人少納1.92萬元；B公司按一般納稅人應納稅增值稅18.72萬元，比小規模納稅人多納4.32萬元，比A公司一般納稅人多納6.24萬元。銷售額相同，一般納稅類型下B公司比A公司多繳納增值稅原因為B公司經營的產品毛利率比A公司高。

第二組：C公司和D集團公司，兩家公司年不含增值稅銷售額合計均為1320萬元，主營均為鑒證咨詢服務，無直接采購成本，不能取得進項發票，會計核算健全。其中，C公司為一般納稅人，稅率6%，年應納增值稅79.2萬元，D集團公司共有三個增值稅納稅主體(不在同一稅管機構)，即D總公司、D1分公司和D2分公司，各主體分別核算繳納增值稅，應稅銷售額分別為420萬元、440萬元、460萬元，按小規模納稅人計繳增值稅，稅率3%，D集團公司應納增值稅合計39.6萬元，比C公司少納增值稅額39.6萬元。

根據上述兩組數據對比得出結論：

第一，年銷售額500萬元以下的小微企業，經營低毛利產品，應申請按一般納稅人納稅，經營高毛利產品的按小規模納稅人納稅。

第二，年銷售額超過小規模標準，但不能取得進項發票的納稅人，可采用設立總公司、分公司的形式，并且使各分支機構的年銷售額均在500萬元以內，按小規模納稅人進行獨立核算納稅。通過增值稅納稅人類型籌劃，可以減少企業增值稅成本。

2.視同銷售增值稅應稅銷售額的籌劃

小微企業增值稅應稅銷售額由正常銷售業務、特殊銷售業務、視同銷售業務的銷售額組成。小微企業的應稅銷售額一般情況為正常業務銷售額，但時常也會有視同銷售業務的發生。例如，小微企業在正常銷售商品時，常常會采取“買一送一”、“買三送二”等促銷活動，以此來提高客戶對企業認可度和制造低價形象，贏得和鎖定更多的客戶，實現拓展銷售渠道、擴大銷售規模的經營目標。

企業實施這樣的促銷政策，從營銷角度上看，無疑是客戶比較愿意接受的較為實惠的方式，但從國家稅收管理來說，這種贈送的方式是要繳納增值稅及各項附加稅費的。

根據稅法規定，自制、外購、委托加工的貨物無償贈送給其他單位或個人的均應視同銷售，在確定銷售額時，首先按企業最近銷售同類貨物平均售價確定。小微企業開展贈送類的促銷活動，不僅要承擔所贈商品生產或采購成本，還要按正常銷售繳納各項稅費。因此建議企業增值稅應稅銷售額的籌劃應從源頭上開始，即在制定營銷策略時，把贈送貨品的活動，直接做成折扣銷售、降價銷售的方式，從價格上直接減少單位銷售額，折扣銷售的，在開具發票時，將折扣額與銷售額同開并備注說明，這樣可以按企業實際的銷售計入應稅銷售額，避免了視同銷售行為導致的多繳增值稅及其附加費，規避不必要的納稅成本。

四、小微企業所得稅籌劃分析

1.小微企業資產和從業人員所得稅籌劃

財稅〔2019〕13號文規定，小微企業可以享受普惠性稅收減免政策，即年應納稅所得額在100萬元(含)以內的部分，可減除75%后計算應納稅所得額；超過100萬元，小于300萬元(含)的部分，減半計算應納稅所得額，所得稅率減至20%。

部分微利小企業因籌劃不當，資產或從業人數超過標準，不能享受小微企業普惠性稅收優惠。現以E、F、G三家公司為例進行分析，其中，E公司為小微企業，F公司和G公司分別因從業人數、資產總額超而不符合小微企業條件，三家公司2020年應納稅所得額相同，但E公司卻可以比F公司和G公司少繳稅。三家公司2020年應納企業所得稅情況對比見表1。

表1 E、F、G公司享受企業所得稅優惠情況對比 (金額單位：萬元)

根據表2計算結果，三家公司應交企業所得稅數據對比分析如下：

(1)相同點

三家公司享受減免前應納稅所得額均為275萬元。

(2)不同點

第一，E公司符合小微企業條件，減免了46.25萬元的企業所得稅，增加了企業盈余。

第二，F公司和G公司因不符合小微企業條件，所以無法享受小微企業所得稅減免政策，比E公司多交46.25萬元的企業所得稅，減少了企業盈余，發展潛力不如E公司，也會影響所有者的投資積極性。

(3)對F公司和G公司企業所得稅籌劃建議

第一，F公司不符合小微企業從業人數在300人以內的條件，分析該公司人員結構，發現其管理機構過多，崗位分工過細，而且銷售人員占比及流動較大。建議F公司：首先，對部門機構、人員配置進行詳細調研分析，進行機構優化調整，評估崗位分工的合理性和崗位設置的必要性，精減管理人員，提高效率；其次，通過開展網絡銷售，渠道銷售，以及支付勞務費方式聘請兼職銷售人員，減少固定銷售人員。公司通過以上方案進行優化改革后，將年季平均人數控制在300人以內，以達到小微企業標準。

第二，G公司不符合小微企業資產總額在5000萬元以內的條件，通過分析該公司資產結構，發現其固定資產占比較高，固定資產中生產線、生產設備較多，還有部分生產設備產能弱，使用率低，產出小。建議G公司首先對固定資產進行全面清查，然后對固定資產清查結果進行三維分類。第一類按使用必要程度分為：必須用，間歇用，可不用。第二類按可用狀況分為：正常用，維修使用，不可用。第三類按產出效益分為：高產出，中產出，低產出。最后，根據三維分類結果對固定資產進行處理：①對分類為“可不用” “不可用”的進行報廢處理；②對分類為“間歇用”“維修使用”“低產出”的進行產能和必要性評估，計算其費用與產出效益比，費用大于效益則進行清理，效益大于費用，則可提升產能后留用。經過固定資產清理縮小資產規模，將資產控制在小微企業標準以內，后續應加強資產管理，及時清理無實際價值或低價值資產。

2.小微企業應納稅所得額籌劃

根據財稅〔2019〕13號文件，應納稅所得額的多少，直接決定著企業是否符合小微企業屬性，即盡管資產很小、從業人員很少，均在小微企業要求內，但當應納稅所得額超過300萬元時，就不再是小微企業不能減計應納稅所得額，稅率也恢復為25%。因此，對應納稅所得額的籌劃也就尤為重要。

H小型公司，主營醫療用品的生產和銷售，公司擁有資產4350萬元(預計2021年變動不大)，全部職工合計210人。預測2021年將實現會計利潤340萬元，調整后應納稅所得額350萬元，應納所得稅87.5萬元。

現以H公司為例進行分析，對H公司2021年應納稅所得額從三個方面提出籌劃建議。

(1)增加公益性捐贈支出籌劃

國家相關文件規定，企業通過公益性等組織用于目標脫貧地區、應對新冠疫情的捐贈支出，可在應納稅所得額中全額扣除，其他捐贈支出在年度會計利潤的12%以內扣除。2021年H公司比例扣除的公益性捐贈限額為40.8萬元(340×12%=40.8)。

2021年是我國脫貧攻堅的收官之年，也是新冠防疫不可松懈之年，H公司可通過捐贈用于疫情防控的物資20萬元，捐贈用于扶貧支出的現金20萬元，捐贈其他物資10萬元，捐贈支出合計50萬元，扣減捐贈支出后應納稅所得額為300萬元，應納所得稅25萬元。實施此籌劃方案，直接減少應納稅所得額65萬元，間接減少稅費合計12.5萬元。同時，既為國家脫貧攻堅和疫情防控貢獻了企業力量，也為企業減少了存貨資產積壓可能帶來的損失。

(2)應用加計扣除政策籌劃

按稅法規定，企業聘用殘疾人員的，所支付給殘疾人員的工資薪金據實扣除外，還可加計扣除100%；企業研究開發費用，據實扣除外，還可以加計扣除50%(2018年至2020年加計75%)。

假設H公司年人均工資薪金支出7.2萬元，2020年產品開發人員10人，相關人員薪資及其他研發支出未單獨核算。2021年按以下方案應用加計扣除政策：

首先，對公司人員進行適當的崗位調整，加強研發團隊力量，招聘殘疾員工7人(支付殘疾人員工資50.4萬元)以補充職工隊伍，同時也能為社會解決部分殘疾人就業難問題。

其次，與產品開發有關的支出，如人員薪酬、直接投入的費用、研發設備折舊費、新產品設計費等應單獨列賬核算，歸集計入研究開發費用。

第三，規范財務管理，準確核算各項費用，正確計算加計扣除費用，減少應納稅所得額，使之符合小微企業條件，享受稅收減免優惠。

加計扣除政策的合理應用，公司不僅能夠進一步加強職工隊伍建設，加大研發投入力度，還能夠提升產品質量，增加企業利潤，提升企業競爭力，同時為社會的進步添磚加瓦。

(3)固定資產特殊政策籌劃

國家稅收優惠文件規定，2019年1月起全部小微制造企業新購進的研發和生產經營共用的儀器設備單價在100萬元以內的可一次性扣除，單價100萬元以上的，可以縮短折舊年限或加速折舊；2020年1月起對疫情防控重點保障物資生產企業為擴大產能新購置的相關設備，可一次性計入當期成本費用稅前扣除；企業持有的固定資產單位價值不超過5000元的，可不用分年度一次性計入當期成本費用扣除。

以H公司為例，2021年H公司可通過購置研發及生產設備，應用固定資產特殊折舊政策抵減企業應納稅所得額，促進企業產品開發能力和生產能力的提升，不斷的開發和生產出滿足市場和經濟社會發展需要的新產品，為我國新冠疫情防控和其他疾病防疫及治療發揮企業力量，還可以使企業獲得較好的利潤增長和長期發展。

五、結語

隨著我國社會經濟體制的不斷發展，小微企業的發展勢頭也越來越好，這離不開國家各項政策的大力扶持，特別是近年來的減稅降費政策，給小微企業帶來了真正的實惠，有效推動了小微企業快速發展，但一些小微企業財務管理人員仍需加強財稅政策的學習，適時掌握國家稅制改革動態，將國家各項稅收優惠政策對標企業實際，進行合理的納稅籌劃，節約企業納稅成本，增強企業盈利能力，為企業戰略目標的實現提供較好保障。