財政部門會計監督治理體系和治理能力建設研究

◎文/課題組

2020 年 1 月 31 日 ，習近平總書記在第十九屆中央紀委四次全會上發表重要講話，將財會監督與審計監督、統計監督等作為黨和國家監督體系的重要組成部分。 這是財會監督首次被黨中央核心決策納入到國家的監督體系中， 對財會監督建設長效工作機制有著里程碑的意義。 會計核算對于夯實會計工作的基礎至關重要， 為建設以會計監督為導向的會計制度提供了堅實的工作基礎。 要把核算導向轉變為監督導向， 充分釋放財會監督的價值，前提是要準確定位、清晰要素、明確路徑。本調研報告在分析財會監督現狀的基礎上， 進一步明確財會監督在黨和國家監督體系中的定位和職能作用， 就引導督促行政機關、 企事業單位遵守財經法紀， 規范會計師事務所、 代理記賬機構執業行為等方面進行探討， 并就財政部門在職能定位、 履職方式、 隊伍建設等方面推動形成財會監督工作長效機制進行研究。

一、“三位一體” 會計監督體系在黨和國家監督體系中的定位和職能作用

國家治理體系和治理能力是一個國家的制度和制度執行能力的集中表現。 加強財會監督， 有利于在全面依法治國戰略引領下， 將會計監督促進制度完善優勢轉化為治理效能。 它需要在清晰界定會計監督的定位和職能作用的基礎上構建 “三位一體”的會計監督體系。

（一）“三位一體”會計監督體系的內涵

會計監督是指由具有一定權威的管理部門對企事業等單位的會計工作及會計信息進行監督與管理, 以保證會計工作正常進行和會計信息真實可靠。 根據《會計法》規定, 我國會計監督體系由以下三個層次構成: 一是內部監督, 是指為了保護單位資產安全、完整，保證其經營活動符合國家法律法規和內部有關管理制度， 提高經營管理水平和效率， 而在單位內部采取的一系列相互制約、相互監督的制度和方法。二是社會監督, 即以注冊會計師為主體的社會中介機構對各有關單位會計工作的監督。 注冊會計師監督是根據審計準則的要求, 對被審計單位會計報表的合法性、公允性及會計處理方法的一貫性發表意見, 以保證會計報表使用人確定已審計會計報表的可靠程度。 三是政府監督, 是指政府有關部門依據法律、 行政法規的規定和部門的職責權限, 對有關單位的會計行為、 會計資料所進行的監督檢查, 即國家會計主管部門對會計監督工作的再監督。 在“三位一體”會計監督體系中， 單位內部、社會、 政府三方之間既相互聯系,又各自獨立,各自有其監督目的、職能、方式、方法,彼此不可替代。

（二）“三位一體”會計監督體系的定位

黨和國家監督體系是由多層次、 多類型的監督構建而成，包括黨內監督、人大監督、民主監督、行政監督、司法監督、 審計監督、 財會監督、統計監督、群眾監督、輿論監督。 在現行國家監督體系中， 現有的各類監督形式主要針對公權力而開展，對非公共領域的監督相對不足。而相對于審計監督、統計監督、群眾監督等監督方式，“三位一體”會計監督體系是監督主體對重大財稅政策執行和財務會計信息等的全覆蓋、 全過程日常跟蹤監督與糾偏問效。 監督范圍涵蓋國家機關、社會團體、公司、企業、事業單位和其他組織，在盯緊權力運行、 保障中央政令暢通、及時糾正偏差、追蹤問效、 壓減權力設租尋租空間等方面具有不可替代的作用。同時，國家監督體系是一個有機整體， 會計監督有效開展將為其他監督方式順利推進奠定扎實基礎。 會計信息失真， 其他監督也會偏離正確的方向， 其風險是不言而喻的。 如：政府會計準則、企業會計準則，是政府審計、事務所審計的依據， 是司法證據和統計數據可靠性的來源。因此，“三位一體”會計監督體系在黨和國家監督體系中處于基礎性地位， 為其他監督提供不可或缺的支撐。

（三）“三位一體”會計監督體系的職能作用

1.利于有效發揮會計信息決策參考作用

高質量的會計信息質量有助于客觀反映宏觀經濟和微觀經濟的真實運行狀況。在“三位一體”會計監督體系高效運行條件下， 會計監督將有利于指導和監督會計提供更透明、公允、高質量的財務信息， 最大限度防止會計信息失真， 有效解決信息不對稱問題， 為信息使用者提供可靠數據。微觀上，以企業為例， 有利于企業內部評價自身經營狀況， 反映管理層經濟責任履行情況， 促進企業良性可持續發展； 宏觀層面上， 真實反映國家經濟運行等情況， 有助于提高國民經濟核算的科學性和準確性， 為國家制定宏觀經濟調控政策提供參考依據， 進而提升國家治理能力和水平。

2.利于組織財源收入

在會計信息質量利益各方的博弈中， 納稅是關鍵的利益點之一。充分發揮“三位一體”會計監督體系優勢，尤其是通過社會中介和政府層面的有力監督， 堅決查處利用虛假會計信息偷稅漏稅等違法違規行為， 可以為財源財力的組織征收提供真實公允信息， 確保財政收入應收盡收， 為進一步完善財稅體制奠定正確決策基礎， 為全面深化改革提供堅實物質保障。

3.利于維護社會公平秩序

政策的制定源于維護公平的社會秩序， 促進經濟社會事業發展。 良好的社會秩序得益于多種治理制度的整合。 現代社會處于復雜的環境中， 因為會計監督的基礎位置， 會計監督作用的發揮十分重要。 利潤、稅收、職工薪酬等會計信息反映投資人、政府、公眾三者之間的利益分配關系， 通過 “三位一體” 會計監督體系的約束機制， 有效促進各項規章制度貫徹落實， 有助于調整社會關系和利益格局的政策落地， 防范會計失靈對多元主體利益的侵害， 減少社會矛盾，維護社會公平穩定。

4.利于懲治腐敗

重大典型的腐敗案件往往呈現政治問題和經濟問題相交織的特點， 運用高效的“三位一體” 會計監督體系，對會計信息進行有效甄別，往往是查處腐敗問題的突破口。 同時，會計監督體系作用的有效發揮， 也有助于減少會計信息的外部干擾， 改善會計核算環境， 增強會計實體經濟行為的透明度， 有助于促進相關利益人正確處理國家、 企業和個人之間的利益關系， 如實反映會計實體經濟活動的本質， 強化對權力運行全過程的制約和監督。

二、引導督促不同行業主體扎實做好財會工作

當前經濟生活中有法不依、執法不嚴、違法不究的現象仍然存在。近年來，我國政府財政支出規模逐年上升，財政支出領域也日益擴大，這對政府部門依法做好財會工作提出了更高的要求。 部分企業想方設法偷稅漏稅，隱瞞收入，設置小金庫等，導致國有資產流失， 國家利益受到損害。因此，針對不同主體， 引導督促其遵守財經法規， 扎實做好財會工作就顯得尤為必要。 財政部門要分類監督施策， 進一步完善財會監督制度體系和實施機制， 加強依法治理、 系統治理、綜合治理、源頭治理，推動天津財會工作取得新成績、 實現新跨越、 開創新局面。從實現途徑來說，一方面要堅決履行監督主體責任，不斷提升監督理念、 改進監督方法、擴大監督范圍、提升監督質效； 一方面要著力強化宣傳引導， 增強各行業會計從業人員制度培訓、 行風培育、人才培養，建立高效運行的內部監督機制， 切實增強行政機關、 企事業單位嚴格遵守財會法律法規的內生動力。

（一）強化監督力度，樹立監管權威

1.對行政機關加強監督。加強財會監管， 指導、 督促《預算法》《會計法》和國家統一的會計制度等得到有效落實。 針對行政機關的財會監督， 一是要以預算管理為核心，聚焦地方債、民生領域、重大財政資金項目的監督，促進資金規范安全有效使用，推動政策制度完善。二是持續開展預決算公開監督，推動形成預決算公開長效機制。 三是強化預算監督信息化建設， 把監督嵌入預算管理全過程。

在監督事項上， 財政部門應當加大對政府財政支出監督， 不僅要進行臨時性抽樣監督，更要加強日常監督，充分、 全面地發揮財政部門的監督功能。 國家的財政資金主要來源于人民合法財產的讓渡， 對財政支出進行監督， 有利于保障公民對自己財產使用情況的知情權和對行政機關權利行使的監督。要健全社會主義民主，加強社會主義法治建設， 就必須對行政機關財政支出權進行監督。因此，要對行政機關的財政支出進行全面、 有效地監督，同時強化與人大、審計部門監督和社會監督協調聯動， 促使財政監督機制從程序層面向實質層面轉化，保證行政機關各部門依法行政。

2.對企事業單位加強監督。 財政部門針對企事業單位的財會監督， 一是聚焦行業突出問題加大檢查力度，將全面檢查與專項檢查相結合，提升檢查針對性。 二是圍繞會計信息質量， 聚焦會計法規準則制度的執行， 樹立財會監督的監管權威。 三是加大執法力度， 依法懲處做假賬、 提供虛假財務報告以及會計中介機構低價惡性競爭、 提供虛假審計報告等違法行為， 充分發揮誠信機制和聯合懲戒的作用。 四是要加強與會計管理機構和行業協會的合作， 形成行政監管與行業自律協調統一、 權威高效的行業監管機制， 提升財會監督工作治理能力和治理效能，引導督促其遵守財經法紀，扎實做好財會工作。

此外， 要通過會計監督檢查， 積極關注企業內部控制建設情況， 引導企業內部會計監督部門深入到生產經營活動之中， 掌握經濟活動情況， 參與經濟活動中經濟合同和生產經營計劃的制訂， 審查有關經濟業務的記錄， 審核各種原始憑證的合法性、合理性。發揮會計監督作用，既要做到事前、事中監督，也要進行事后監督。會計監督工作要從抓基礎工作入手， 定期組織會計人員學習財經法規。強調財經紀律，組織財務檢查活動， 發現問題及時糾正、嚴肅處理，將違法亂紀現象消滅在萌芽之中。

（二）強化正面引導，增強內生動力

1.開展普法宣傳。 要大力開展《預算法》《會計法》普法宣傳， 廣泛宣傳依法加強會計工作和遵循國家統一的會計制度的重要意義， 引導社會有關方面重視和支持會計工作。 要重視向各單位宣傳， 尤其是宣傳單位負責人對本單位會計工作和會計資料真實性、 完整性所承擔的責任， 指導督促各單位支持會計人員依法行使職權和保證會計信息質量。

2.加強會計培訓。 會計管理機構、行業協會、會計學會應當發揮主渠道作用，確保將國家發布的統一會計制度在第一時間講解培訓到位， 確保會計制度一把尺子量到底， 不斷提升培訓工作的組織能力和培訓質量，突出培訓效果，積極建立和完善專家咨詢指導機制，為行政機關、企事業單位和中介機構執行國家統一的會計制度提供專業指導和智力支持。

3.壯大人才隊伍。 要創新管理思路， 統籌推進會計人才隊伍培養和誠信建設，為會計人員成才成長提供良好的公眾產品。 改革完善會計領軍人才培養方案， 充分發揮高端會計人才的 “頭雁作用”。要充分營造有利于會計人員職業發展的政策環境， 持續暢通會計人員能力提升渠道， 穩定基層會計人員隊伍， 引導廣大會計人員在干事立業中鍛煉才智、增強本領、服務發展。

三、加強會計行業自律與監管

伴隨著改革開放和經濟社會發展， 我國會計行業在提高全社會財會工作水平、維護市場經濟秩序、 防范化解系統性金融風險等方面發揮著越來越重要的作用，尤其是注冊會計師行業， 作為市場經濟監督體系重要的制度安排， 也已成為財會監督隊伍中一支重要力量。 加強行業自律與監管, 有助于促進社會主義市場經濟發展，滿足我國經濟轉型的需要;有助于營造公平有序的執業環境，規范市場秩序；有助于提高財會工作水平，提升行業公信力；有助于樹立行業監管權威，推動行業健康發展。

客觀來說， 當前行業自律與監管中仍存在一些問題， 影響著會計行業健康發展。 一是行業自律建設尚需完善。 從業人員素質有待提高， 部分會計師事務所和代理記賬機構內部質量控制體系不健全， 部分會計師事務所和代理記賬機構信息化建設滯后。 二是行業監管力度有待提高。監管方式滯后，監管力量不足， 行業懲戒力度有限。 我們必須堅持問題導向， 著力解決當前制約會計行業發展的問題， 為會計行業健康有序發展保駕護航。

（一）加強執業培訓，注重專業素養教育

進一步加強對會計行業從業人員后期培訓和繼續教育工作， 避免后續教育流于形式。 注重培訓和教育的及時性、內容的針對性、對象的系統性。 行業協會要引導和幫助中小型會計師事務所制定合理有效的培訓教育制度，除常規培訓教育內容外，還應加入最新國內外經濟形勢、新出臺的法律法規、新頒布的會計準則以及職業道德、誠信意識等，以不斷擴大培訓教育的知識面和深度。行業協會應積極為事務所創造條件， 開展各種形式的業務培訓交流， 從而提高行業從業人員的整體業務能力和素質。

（二）健全行業考核體系，完善內控管理制度

會計主管部門和行業協會要共同引導推動會計師事務所完善質量控制體系。 科學有效的執業質量控制制度， 是會計師事務所提升核心競爭力和綜合服務能力的內在源泉。 構建科學規范的制度體系是會計師事務所規模化發展的當務之急。 要確定科學的經營管理方針，建立標準質量控制體系， 完善內控管理制度， 強化風險防范。 會計主管部門和行業協會應建立執業質量考核制度以及終身信用檔案， 采取定期考核方式， 對會計師事務所執業質量控制體系情況進行測評。 對于多次考核不合格的會計師事務所要進行處罰；出現違規行為，要加強連續性質量監管和檢查次數，對于多次違規行為， 進行相應的處理。

（三）加快行業信息化建設，提升業務質量

一是注重引導中小型會計師事務所以及代理記賬機構在規范管理、 嚴格質量控制的基礎上， 創新發展模式和技術手段， 促進管理制度與信息系統的有機融合。 二是積極指導會計師事務所根據自身的特點和發展需要，使用能夠滿足需要并切合實際、 符合準則和風險導向的審計軟件， 促進信息技術進入會計師事務所業務工作，實現業務工作流程信息化，進而提高業務工作質量。 三是加強對中小會計師事務所信息化建設的扶持， 通過考核信息化工作進展情況，對于加大信息化建設硬件和軟件投入及信息技術應用水平提高較快的小型會計師事務所給予多種形式的獎勵，調動應用信息技術的積極性，推進行業信息化建設不斷提升。

（四）加強行業監管力度，優化執業環境

1.創新監管方式。 一是探索建立和完善多方聯合檢查機制。 會計主管部門和行業協會應在實施會計師事務所執業質量年度聯合檢查的基礎上，依據各自不同職能，分工協作， 建立起完善和有效的日常監督檢查機制。 會計主管部門應更加注重對會計師事務所執業行為事前和事后的監督管理， 提高行業準入標準、加強處罰力度；行業協會應著重加強對會計師事務所執業行為事中的監管與提醒， 督促會計師事務所有效防范化解執業風險。 二是實施有效分類監管。 大型會計師事務所承接的多是金額高、業務復雜的審計事項，屬于高風險類別會計師事務所， 小型會計師事務所多是承接專項審計、 會計服務等金額小、 業務單一的審計事項， 屬于低風險會計師事務所。 在日常監管中應對不同類型的會計師事務所實行差別化監管， 采用不同監管手段，在檢查資源投入、檢查頻次和內容上應有所區別。 對大型會計師事務所應該重點監管，投入更多的檢查時間，提高抽查比例； 對中型會計師事務所應通過誠信度測評和專業勝任能力考評區別對待； 對小型會計師事務所可以采取集中約談、 集中培訓方式，重點規范執業行為，提升其執業技能。 三是要將自律監管重心前移， 改變現行重事后懲罰性監管、 輕事前預防性監管的現狀。 通過實施事前監督和預防更能讓會計師事務所和注冊會計師防微杜漸、警鐘長鳴，從而更好地達到有效提高執業質量的目的。

2.加強監管力量。 一是加強監管隊伍建設。建立專、兼職檢查人員相結合的，政治素質高、責任心強、具有較高專業水準的相對穩定的檢查隊伍。 二是注重發揮行業專家智庫作用。 在年度執業質量檢查中， 將更多的專家引入檢查隊伍， 充分發揮專家的專業優勢， 以期不斷提高檢查工作的效率和質量。在日常監管中， 有計劃地組織行業專家對部分執業質量不高的中小型事務所開展制度化和經常性地檢查和指導， 幫助和促進會計師事務所切實提高執業質量。

3.加大懲處力度。 在完善對任職資格、 執業行為和職業道德情況自律檢查的基礎上， 進一步加大對違規執業、實質性審計程序缺失、掛名執業、 內部管理混亂的會計師事務所和注冊會計師的監管與懲戒力度。 建議完善相應的業內處罰機制， 大幅增加違規成本， 加大行業監管的威懾力。對于情節惡劣、多次違規的要通過公告、通報、網絡、媒體等方式公開曝光， 讓違法違規者有切膚之痛， 從而達到掃除個別行業害蟲、警示教育多數，規范執業行為， 促進行業健康發展的目的。

四、努力構建財會監督工作長效機制

監督體系是國家治理體系中不可缺少的組成部分，實施監督職能就是為了時刻明確國家治理目標的實施方向， 確保執行過程中沒有偏離既定目標。 財會監督作為財政制度的重要構成和財政工作的有力支撐， 對于財政管理目標的實現具有非常重大的意義， 也是發揮財政在國家治理中基礎和支柱作用的有效保障。 構建財會監督工作長效機制， 有助于保障國家經濟治理目標的實現，促進中國特色社會主義經濟制度不斷豐富和完善， 推動國家經濟治理體系和治理能力現代化不斷走向深入。

（一）構建財政監督工作的有機聯動和相互協調機制

財會監督的內部構成及其邏輯關系如圖1 所示。

建議充分調動各層級財會監督主體依法監督的積極性和主動性， 研究將財會監督融入黨和國家監督體系的辦法， 科學指導財會監督主體搭建能動協調的監督體系，形成財會監督合力。開展各級財政部門聯動檢查，形成部門協作參與的大監督格局， 與其他單位聯合開展檢查，建立健全內外并舉、收支并重、 覆蓋財政資金運行全過程的監督工作機制。

發揮財會監督的主導作用，應重點處理好三種關系：一是財政內部牽頭部門與協作部門的關系。 應加強財會監督的頂層設計。 首先在財政部門內部建立跨部門協調機制， 科學劃分專職監督執法機構與各業務管理機構在財會監督方面的職權和責任，實現財會監督的制度化、規范化。 二是財政、財務、會計監督的關系，也是宏觀、中觀和微觀的關系。 在財政監督中應融入財務、 會計監督的手段，擴大財政監督成果；在財務、 會計監督中應關注財政監督的方針政策， 保障財經法規和重大財稅政策在基層的有效落實。三是事前、事中、事后監督的關系。由過去的事后監督為主向事前、事中、事后全過程監督轉變，把財會監督貫穿于財會活動的各個環節。 并隨著財會管理制度改革的推進， 提高監督管理的系統性、 完整性和先進性。 同時建立責任追究制度，加強成果運用，逐步形成財會監督與決策、 執行相互協調、相互制約、相互促進的工作格局。

財政部門在財會監督發揮統領作用和協同效應應做好以下工作： 一是加強與人大監督協作。 依法有序推進財政——人大預算聯網監督， 實現財政——人大預算監督的信息化、網絡化，充分發揮人大監督對財會監督的推動作用。 二是加強與紀檢監察協作。 對于財會監督中發現的違紀問題線索， 及時移送紀檢監察部門處理，配合紀檢監察部門開展財會監督問責。 三是加強與審計監督協作。二者相互補充、相互協調、相互促進，共同提高財會監督成效。 四是加強與主管部門協作。 充分發揮主管部門對下屬單位的內部監督作用，防微杜漸、亡羊補牢，加大內部整改力度， 減少外部監督的壓力。 五是加強與經濟綜合部門以及監管部門協作。 加強與發改、統計、稅務、海關以及“一行兩會”部門的協調配合， 建立工作機制，搭建共享平臺，減少重復勞動，提高監管效率。六是加強與輿論監督的協作。 對輿情反映的財會熱點問題建立處理和反饋機制， 及時回應社會關切。

圖1 財會監督的內部構成及其邏輯關系圖

（二）著力加強法治化與信息化建設

隨著財會監督上升為黨和國家監督體系的重要組成部分， 應著力提升財會監督立法層級， 完善財會監督法律體系建設， 加強財會監督執法力度。首先，亟需在概念上對財會監督進行權威界定，明確財會監督相關內容，厘清財會監督與審計監督等的邊界。 與時俱進對 《會計法》《注冊會計師法》《總會計師條例》《企業財務會計報告條例》《財政違法行為處罰處分條例》等開展修訂工作，為財會監督治理能力提升打下制度基礎和制度保障。其次，應加快財會監督立法進程，可考慮提請人大出臺財會監督實體法和相關實施條例，或制定 《財會監督工作條例》，進一步夯實財會監督法律地位， 明確財會監督職能范圍和操作規程。 通過立法明確財會監督主體的法律地位、監督職責、監督程序和處罰措施等， 搭建財會監督頂層設計。 同時針對涵蓋注會和資產評估等中介機構執業領域、行政事業單位、企業，以及各類新興經濟活動等的會計審計標準體系， 持續動態更新相關制度標準， 為財會監督提供科學的執行標準和評價準繩。

在信息化建設方面，要著力推進三方面改革： 一是提升監管合力的信息化推廣應用力度。 二是保障財會監督專職機構自身信息化水平的持續迭代升級。 三是大幅提升財會監督信息化監督技術和能力水平， 克服電子商務、 電子政務發展帶來的監管挑戰。 這就需要加強財會監督信息建設， 建立信息共享機制。 構建財政部門內部信息網絡， 搭建跨部門財政資金運行數據共享平臺，建立各監督職能部門監督成果和數據共享機制平臺。 全面清理會計監督管理信息系統， 為財會監督提供有力技術支撐。

（三）加強人才隊伍建設

財會監督是一項政策性、專業性很強的工作，為適應財會監督發展的新形勢、新要求，要認真貫徹落實《財政部關于加強財政系統人才隊伍建設的意見》，堅持以高素質、專業化為導向，加強財會監督干部隊伍建設， 為財會監督工作順利開展提供堅實的人才保障。一方面，突出抓好理想信念教育、 黨性黨風黨紀黨史教育、 社會主義核心價值觀教育， 教育引導財會監督人員補足精神之“鈣”，把好人生觀、價值觀這個“總開關”。另一方面，在提升業務能力基礎上， 圍繞財會監督在國家治理體系及治理能力現代化的新要求，深化財會監督人員教育培訓，不斷增強財會監督人員推動改革發展的能力、 駕馭復雜局面的能力、 創新實踐的能力、依法辦事的能力。