基于平衡計(jì)分卡理論構(gòu)建國(guó)有船舶修造企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)體系研究

蔡夜窮

[摘要]國(guó)有企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是對(duì)被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)人員在任期內(nèi)全面履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況進(jìn)行綜合性評(píng)價(jià)，是從多維度、多角度對(duì)任期內(nèi)所管理單位和其本人的一次全面“體檢”。本文突破傳統(tǒng)的利潤(rùn)類或價(jià)值類指標(biāo)評(píng)價(jià)方法的單一性和局限性，采用平衡計(jì)分卡理論，結(jié)合船舶修造企業(yè)特點(diǎn)，從企業(yè)發(fā)展的愿景（戰(zhàn)略）出發(fā)，從財(cái)務(wù)、客戶、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程、學(xué)習(xí)及成長(zhǎng)四個(gè)維度建立健全船舶修造企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，以全局的、可持續(xù)發(fā)展的視角從經(jīng)營(yíng)價(jià)值產(chǎn)生的整個(gè)過(guò)程管控情況考察評(píng)價(jià)領(lǐng)導(dǎo)干部任期內(nèi)的經(jīng)營(yíng)情況。

[關(guān)鍵詞]經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)? ?平衡計(jì)分卡? ?船舶修造企業(yè)

一、內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)及現(xiàn)狀

（一）內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)及作用

內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是我國(guó)特有的獨(dú)立審計(jì)類型，其評(píng)價(jià)環(huán)節(jié)作為審計(jì)工作的后續(xù)流程尤為關(guān)鍵，也是其他審計(jì)流程不可替代的。該審計(jì)包括兩方面內(nèi)容：一是審計(jì)人員以財(cái)經(jīng)法規(guī)和審計(jì)證據(jù)為基礎(chǔ)，判別被審計(jì)人員在其任職期間的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是否具有合法性、正確性和效益性，界定被審計(jì)人員所要承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任;二是依據(jù)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，對(duì)被審計(jì)人任職期間的經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況進(jìn)行一種客觀的評(píng)價(jià)。

筆者認(rèn)為，內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)就像在給受托責(zé)任人或者被審計(jì)的領(lǐng)導(dǎo)人員進(jìn)行畫(huà)像，畫(huà)像越具體、越全面、越客觀公正，越能反映被審計(jì)人員任期經(jīng)營(yíng)成果的“本來(lái)面目”，即受托責(zé)任履行情況，也能更好地發(fā)揮激勵(lì)和監(jiān)督作用，同時(shí)也為領(lǐng)導(dǎo)人員選拔、任用、考核或者為紀(jì)檢監(jiān)督部門(mén)提供重要的有價(jià)值的參照。

（二）當(dāng)前內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)的局限性

《黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部和國(guó)有企事業(yè)單位主要領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)規(guī)定》（以下簡(jiǎn)稱《規(guī)定》）要

求：在審計(jì)查證或者認(rèn)定事實(shí)的基礎(chǔ)上，綜合運(yùn)用多種方法，堅(jiān)持定性評(píng)價(jià)與定量評(píng)價(jià)相結(jié)合，依照有關(guān)黨內(nèi)法規(guī)、法律法規(guī)、政策規(guī)定、責(zé)任制考核目標(biāo)等，在審計(jì)范圍內(nèi)，對(duì)被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況，包括公共資金、國(guó)有資產(chǎn)、國(guó)有資源的管理、分配和使用中個(gè)人遵守廉潔從政（從業(yè)）規(guī)定等情況，作出客觀公正、實(shí)事求是的評(píng)價(jià)。但由于受內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)環(huán)境、審計(jì)過(guò)程的復(fù)雜程度以及審計(jì)對(duì)象的特殊性影響，當(dāng)前一些企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)基本是以企業(yè)歷史財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，以企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益或者財(cái)務(wù)指標(biāo)完成情況為出發(fā)點(diǎn)來(lái)評(píng)價(jià)領(lǐng)導(dǎo)人員任期內(nèi)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況。主要是對(duì)過(guò)去經(jīng)營(yíng)管理成果的評(píng)價(jià)，缺少針對(duì)企業(yè)發(fā)展的內(nèi)生動(dòng)力或者前瞻性、可持續(xù)性的戰(zhàn)略執(zhí)行情況的評(píng)價(jià)。這與《規(guī)定》要求的審計(jì)評(píng)價(jià)要重點(diǎn)關(guān)注經(jīng)濟(jì)、社會(huì)、事業(yè)發(fā)展的質(zhì)量、效益和可持續(xù)性的要求存在一定的差距。

以某國(guó)有船舶修造企業(yè)為例，當(dāng)前尚未建立或制定針對(duì)性強(qiáng)且認(rèn)可度高的內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)體系，也沒(méi)有內(nèi)部統(tǒng)一的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，雖然“一企一案”開(kāi)展特色審計(jì)，但這不利于經(jīng)營(yíng)效率的橫向比較。而且，在審計(jì)實(shí)操過(guò)程中，往往僅就被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)人員任期內(nèi)財(cái)務(wù)指標(biāo)完成情況進(jìn)行考核評(píng)價(jià)，對(duì)任期內(nèi)有關(guān)企業(yè)戰(zhàn)略落地及其他可持續(xù)發(fā)展內(nèi)生動(dòng)力方面并沒(méi)有較多的分析及評(píng)價(jià)性描述。這樣的審計(jì)評(píng)價(jià)方式?jīng)]有發(fā)揮好內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的“全面體檢”功能，忽視了企業(yè)發(fā)展的本質(zhì)目標(biāo)和可持續(xù)發(fā)展能力。尤其在當(dāng)前船舶修造行業(yè)經(jīng)濟(jì)態(tài)勢(shì)持續(xù)下滑的背景下，并沒(méi)有把審計(jì)推動(dòng)企業(yè)提升綜合競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力的作用充分發(fā)揮出來(lái)。主要體現(xiàn)在以下三個(gè)方面：一是沒(méi)有建立統(tǒng)一的集團(tuán)性內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)體系。對(duì)于集團(tuán)內(nèi)同類型企業(yè)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)缺乏科學(xué)性、統(tǒng)一性，錯(cuò)失經(jīng)營(yíng)成效內(nèi)部橫向比較的良機(jī)。二是進(jìn)行單項(xiàng)審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)篩選時(shí)，缺乏全面考量和研究，導(dǎo)致考核評(píng)價(jià)過(guò)于片面。比如，忽略企業(yè)中長(zhǎng)期發(fā)展目標(biāo)的相關(guān)重點(diǎn)指標(biāo)，對(duì)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員為獲取任期經(jīng)濟(jì)效益而實(shí)施短期經(jīng)濟(jì)行為沒(méi)能從內(nèi)部審計(jì)角度予以糾正，不利于企業(yè)長(zhǎng)足發(fā)展。三是內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)的量化指標(biāo)單一。一方面有指標(biāo)，但主要以財(cái)務(wù)指標(biāo)為主;另一方面缺乏關(guān)于企業(yè)發(fā)展?jié)摿Α⑷瞬艃?chǔ)備、勞動(dòng)力保障、安全生產(chǎn)等非財(cái)務(wù)性可量化指標(biāo)。

綜上所述，當(dāng)前內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)存在評(píng)價(jià)體系不夠健全、評(píng)價(jià)指標(biāo)相對(duì)單一，且評(píng)價(jià)指標(biāo)主要以滯后的財(cái)務(wù)指標(biāo)為主，缺少驅(qū)動(dòng)財(cái)務(wù)指標(biāo)增長(zhǎng)的驅(qū)動(dòng)指標(biāo)或者領(lǐng)先指標(biāo)。以利潤(rùn)類或價(jià)值類評(píng)價(jià)指標(biāo)和方法評(píng)價(jià)管理行為，在目標(biāo)導(dǎo)向和可操作性上與現(xiàn)代企業(yè)制度相悖。易受盈余管理等思想的影響，不能從內(nèi)審監(jiān)督角度有效遏制領(lǐng)導(dǎo)人員短期經(jīng)濟(jì)行為，也沒(méi)能有效促進(jìn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)落實(shí)落地。

二、引入平衡計(jì)分卡評(píng)價(jià)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的意義

（一）關(guān)于平衡計(jì)分卡

平衡計(jì)分卡（Balance Score Card，BSC）是由管理學(xué)大師羅伯特和戴維博士提出的，是一個(gè)系統(tǒng)的戰(zhàn)略管理和評(píng)價(jià)體系，它將企業(yè)的愿景、使命和發(fā)展戰(zhàn)略與企業(yè)的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)系統(tǒng)聯(lián)系起來(lái)，把企業(yè)的使命和戰(zhàn)略轉(zhuǎn)變?yōu)榫唧w的目標(biāo)和測(cè)評(píng)指標(biāo)，以實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略和績(jī)效的有機(jī)結(jié)合。平衡計(jì)分卡是一種新型的戰(zhàn)略管理思想，最早根植于戰(zhàn)略中心型組織當(dāng)中。其設(shè)計(jì)包括四個(gè)維度：財(cái)務(wù)、客戶、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程、學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)。每個(gè)維度的重要性取決于維度的本身和指標(biāo)的選擇是否與公司戰(zhàn)略相一致。其中每一個(gè)維度，都有其核心內(nèi)容。

1.財(cái)務(wù)維度方面。財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)指標(biāo)可以顯示企業(yè)的戰(zhàn)略及其實(shí)施和執(zhí)行是否對(duì)改善企業(yè)盈利作出貢獻(xiàn)。財(cái)務(wù)目標(biāo)通常與獲利能力有關(guān)，其衡量指標(biāo)有營(yíng)業(yè)收入、資本報(bào)酬率、經(jīng)濟(jì)增加值等，也可能是銷售額的迅速提高或創(chuàng)造現(xiàn)金流量。

2.客戶維度方面。客戶層面指標(biāo)通常包括客戶滿意度、客戶保持率、客戶獲得率、客戶盈利率，以及在目標(biāo)市場(chǎng)中所占的份額。客戶層面使業(yè)務(wù)單位的管理者能夠闡明客戶和市場(chǎng)戰(zhàn)略，從而創(chuàng)造出出色的財(cái)務(wù)回報(bào)。

3.內(nèi)部業(yè)務(wù)流程維度方面。在這一層面上，管理者要確認(rèn)組織擅長(zhǎng)的關(guān)鍵內(nèi)部流程，這些流程幫助業(yè)務(wù)單位提供價(jià)值主張，以吸引和留住目標(biāo)細(xì)分市場(chǎng)的客戶，并滿足股東對(duì)卓越財(cái)務(wù)回報(bào)的期望。

4.學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)層面。通過(guò)增強(qiáng)員工獲得感來(lái)不斷挖潛員工的能力，是企業(yè)未來(lái)成功的關(guān)鍵因素。企業(yè)要實(shí)現(xiàn)長(zhǎng)期的成長(zhǎng)和改善就必須建立學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)這個(gè)基礎(chǔ)框架。

（二）運(yùn)用平衡計(jì)分卡原理建立內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)體系及意義

平衡計(jì)分卡正是基于其戰(zhàn)略、多層面評(píng)價(jià)的平衡理念，表現(xiàn)出了與內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)環(huán)節(jié)的適用性。將平衡計(jì)分卡這一戰(zhàn)略管理工具與內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)環(huán)節(jié)相聯(lián)結(jié)，是把平衡計(jì)分卡的平衡理念、因果聯(lián)系理念、持續(xù)改進(jìn)理念、以人為本理念等滲透到審計(jì)評(píng)價(jià)環(huán)節(jié)之中。運(yùn)用平衡計(jì)分卡將任期經(jīng)營(yíng)成效即評(píng)價(jià)內(nèi)容分解為財(cái)務(wù)、客戶、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程、學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)四個(gè)方面維度的內(nèi)容并建立聯(lián)系（見(jiàn)圖1），形成內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)體系，是提升審計(jì)質(zhì)量，保障審計(jì)服務(wù)企業(yè)戰(zhàn)略，最終促進(jìn)組織實(shí)現(xiàn)“增值”和“免疫”，提升企業(yè)管理的有效方式。

三、基于平衡計(jì)分卡理論構(gòu)建船舶修造企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)體系

（一）四維度指標(biāo)選取和設(shè)定原則

內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系是對(duì)審計(jì)對(duì)象系統(tǒng)的全面的考核，指標(biāo)選取的側(cè)重點(diǎn)及指標(biāo)權(quán)重的設(shè)計(jì)，都會(huì)決定審計(jì)評(píng)價(jià)最終結(jié)果。因此，在衡量取舍評(píng)價(jià)指標(biāo)時(shí)，要根據(jù)不同審計(jì)項(xiàng)目分別進(jìn)行，但以下原則具有遵循的普遍性。

1.遵循可靠又可比的原則。可靠即真實(shí)，評(píng)價(jià)指標(biāo)的選取要結(jié)合企業(yè)的真實(shí)情況進(jìn)行， 不能主觀臆斷，要盡量真實(shí)客觀。選取的指標(biāo)要基于不同的審計(jì)報(bào)告使用者和利益相關(guān)者關(guān)注的層面來(lái)考量，才能保障評(píng)價(jià)結(jié)果客觀、有效，具有價(jià)值。可比性就是所選指標(biāo)要注重橫向與同行業(yè)企業(yè)可比和縱向自我可比。

2.遵循系統(tǒng)全面又重點(diǎn)突出的原則。要全面、系統(tǒng)、多角度、全方位地對(duì)被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)人員履職盡責(zé)情況選行評(píng)價(jià)，就必須制定全方位的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。但這并不是說(shuō)評(píng)價(jià)指標(biāo)越多越好，要注意運(yùn)用重要性思想，選取既具有代表性又能反映全局情況的指標(biāo)。

3.遵循適用性和可操作性兼具的原則。評(píng)價(jià)指標(biāo)的選取要具有可操作性，便于反映企業(yè)業(yè)務(wù)績(jī)效水平。指標(biāo)選取要靈活、精準(zhǔn)且能反映行業(yè)特點(diǎn)和共性;要有據(jù)可依，來(lái)源清楚，也可以通過(guò)簡(jiǎn)單的運(yùn)算獲得。

4.遵循客觀評(píng)價(jià)與主觀評(píng)價(jià)相結(jié)合的原則。客觀評(píng)價(jià)是通過(guò)分析與被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況相關(guān)的數(shù)量關(guān)系得出評(píng)價(jià)結(jié)論。主觀評(píng)價(jià)則主要靠審計(jì)人員的經(jīng)驗(yàn)，憑過(guò)去和現(xiàn)在的延續(xù)狀況及最新的信息資料，依據(jù)相關(guān)法規(guī)規(guī)定、規(guī)則或常識(shí)，對(duì)被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)人員履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況進(jìn)行評(píng)價(jià)并得出結(jié)論。兩種評(píng)價(jià)應(yīng)相輔相成、內(nèi)容互補(bǔ)。

5.遵循總體評(píng)價(jià)與分項(xiàng)評(píng)價(jià)相統(tǒng)一的原則。逐一分項(xiàng)評(píng)價(jià)是總體評(píng)價(jià)的基礎(chǔ)，總體評(píng)價(jià)是分項(xiàng)評(píng)價(jià)的綜合，兩種評(píng)價(jià)應(yīng)相結(jié)合。內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)是一項(xiàng)系統(tǒng)性的綜合評(píng)價(jià)，其最終目標(biāo)在于得出對(duì)被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)人員的整體評(píng)價(jià)。被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況涉及的內(nèi)容很多， 如果審計(jì)人員不能對(duì)這些內(nèi)容進(jìn)行分項(xiàng)評(píng)價(jià)，就不可能得出對(duì)被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)人員全面的整體評(píng)價(jià)結(jié)論。

6.遵循四維度指標(biāo)相互勾稽互相強(qiáng)化的原則。好的平衡計(jì)分卡不僅僅是重要而有效指標(biāo)的集合，而且各指標(biāo)之間應(yīng)是相互聯(lián)系甚至是“一脈相承”的。這些指標(biāo)互相強(qiáng)化，形成一個(gè)完整的因果關(guān)系鏈，貫穿平衡計(jì)分卡的四個(gè)維度。

依據(jù)權(quán)變理論，在建立和設(shè)置指標(biāo)體系時(shí)，要正確認(rèn)識(shí)指標(biāo)所具有的現(xiàn)實(shí)意義，當(dāng)行業(yè)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境因素或組織特性發(fā)生較大變化時(shí)，可以考慮增加或剔除某些指標(biāo)。基于平衡計(jì)分卡的特點(diǎn)和上述原則，大型企業(yè)可建立四維度指標(biāo)庫(kù)，做好日常指標(biāo)維護(hù)管理工作，再根據(jù)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)項(xiàng)目的問(wèn)題導(dǎo)向進(jìn)行篩選。如果同時(shí)期開(kāi)展的審計(jì)項(xiàng)目具有相同性質(zhì)，也可以統(tǒng)一指標(biāo)項(xiàng)，使評(píng)價(jià)具有可比性。

（二）國(guó)有船舶修造企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)四維度指標(biāo)庫(kù)指標(biāo)

對(duì)國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員進(jìn)行內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)，要與《中央企業(yè)負(fù)責(zé)人經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)考核辦法》保持一致，同時(shí)結(jié)合中央企業(yè)年度經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)考核指標(biāo)來(lái)設(shè)定四維度指標(biāo)，這樣橫向可以與企業(yè)內(nèi)兄弟單位或同行業(yè)單位進(jìn)行對(duì)比，縱向可以直觀地從各項(xiàng)指標(biāo)中對(duì)比分析任期內(nèi)經(jīng)營(yíng)成果的變化趨勢(shì)，尤其是財(cái)務(wù)維度盈利能力方面的指標(biāo)。更重要的是，能正向激勵(lì)被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)人員全面履行中央企業(yè)負(fù)責(zé)人職責(zé)。當(dāng)然，要更全面客觀評(píng)價(jià)經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況也不能局限于年度經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)考核辦法中列舉的指標(biāo)。

1.財(cái)務(wù)維度指標(biāo)。財(cái)務(wù)維度指標(biāo)作為經(jīng)營(yíng)成果性評(píng)價(jià)指標(biāo)，其目的是考察公司的整體可衡量?jī)r(jià)值是否達(dá)到最大化。財(cái)務(wù)維度指標(biāo)的選取要優(yōu)中擇優(yōu)，精準(zhǔn)地反映領(lǐng)導(dǎo)人員任期經(jīng)濟(jì)效益實(shí)現(xiàn)情況。相關(guān)指標(biāo)有：利潤(rùn)總額、凈利潤(rùn)、息稅前利潤(rùn)、資產(chǎn)負(fù)債率、凈資產(chǎn)收益率、利潤(rùn)增長(zhǎng)率、經(jīng)濟(jì)增加值（EVA）、投資回報(bào)率等。

對(duì)受“黑天鵝”“灰犀牛”事件影響較大的行業(yè)，航運(yùn)和船舶修造企業(yè)審計(jì)應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注企業(yè)現(xiàn)金流量情況，避免通過(guò)操縱提高利潤(rùn)，同時(shí)要關(guān)注經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~。對(duì)資產(chǎn)負(fù)債水平較高的企業(yè)，選取資產(chǎn)負(fù)債率、凈資產(chǎn)收益率，短期償債能力指標(biāo)如現(xiàn)金比率、現(xiàn)金流量比率，長(zhǎng)期償債能力指標(biāo)如現(xiàn)金流量利息保障倍數(shù)、現(xiàn)金流量與負(fù)債比率等指標(biāo)。

2.客戶維度指標(biāo)。營(yíng)銷界有句名言叫“抓住了客戶就抓住了市場(chǎng)”。客戶是企業(yè)維持生命力、保持長(zhǎng)足發(fā)展的力量之源。開(kāi)發(fā)新客戶、留住老客戶、維護(hù)客戶關(guān)系網(wǎng)對(duì)企業(yè)發(fā)展尤為重要。客戶維度指標(biāo)有：新客戶開(kāi)發(fā)比率、客戶整體盈利面、客戶投訴率、客戶滿意度等。

船舶修造行業(yè)近年來(lái)受航運(yùn)市場(chǎng)低迷及地緣政治的影響，船東棄船、不按合同約定節(jié)點(diǎn)支付款項(xiàng)等現(xiàn)象屢見(jiàn)不鮮。因此，在選擇和設(shè)計(jì)指標(biāo)時(shí)不僅要考慮企業(yè)挖潛、服務(wù)客戶的情況，也要考慮設(shè)定能夠反映客戶質(zhì)量的指標(biāo)，如按時(shí)交付率（主要節(jié)點(diǎn)按時(shí)實(shí)現(xiàn)率）、應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、壞賬損失率、優(yōu)質(zhì)客戶比率等。

3.內(nèi)部業(yè)務(wù)流程維度指標(biāo)。內(nèi)部業(yè)務(wù)流程維度指標(biāo)分為兩個(gè)層級(jí)，這兩個(gè)層級(jí)是按照內(nèi)部控制流程指示的下達(dá)和任務(wù)的完成所負(fù)責(zé)的部門(mén)機(jī)構(gòu)劃分的。內(nèi)控會(huì)涉及企業(yè)的各個(gè)部門(mén)，包括營(yíng)銷部門(mén)、財(cái)務(wù)部門(mén)、行政部門(mén)以及監(jiān)督審計(jì)部門(mén)。按照業(yè)務(wù)管理情況，指標(biāo)可分為成本費(fèi)用率、預(yù)算執(zhí)行偏差率、存貨周轉(zhuǎn)率和總資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率等反映企業(yè)營(yíng)運(yùn)能力情況的關(guān)鍵指標(biāo)，如果考慮企業(yè)對(duì)社會(huì)的貢獻(xiàn)情況，還可設(shè)立年度實(shí)繳稅款總額、社會(huì)貢獻(xiàn)率等。

上述部分指標(biāo)比較通用，但行業(yè)差異化導(dǎo)致指標(biāo)差異化。聚焦船舶修造企業(yè)管理內(nèi)部流程，可增加如下指標(biāo)：設(shè)計(jì)及生產(chǎn)能力方面有設(shè)計(jì)差錯(cuò)損失率、圖紙差錯(cuò)率、出圖效率（出圖計(jì)劃完成率）;生產(chǎn)效率方面有鋼材綜合利用率、分段無(wú)余量建造率、分段預(yù)舾裝率和建造周期、船塢周期、碼頭周期三項(xiàng)指標(biāo);產(chǎn)品質(zhì)量方面有報(bào)檢一次合格率;安全生產(chǎn)方面有事故總量、百萬(wàn)工時(shí)傷害率、千人重傷以上事故率等。

黨的十八大以來(lái)，國(guó)家反腐力度空前，主要領(lǐng)導(dǎo)人員一崗雙責(zé)履職能力也備受關(guān)注。在這種情況下，可設(shè)置一些指標(biāo)來(lái)反映任期內(nèi)領(lǐng)導(dǎo)人員對(duì)所轄企業(yè)黨風(fēng)廉政建設(shè)、營(yíng)造風(fēng)清氣正干事創(chuàng)業(yè)環(huán)境的情況，以更加全面衡量其管理能力和管理水平。比如，審計(jì)計(jì)劃項(xiàng)目完成率、信訪舉報(bào)件數(shù)、問(wèn)題線索數(shù)量、問(wèn)題查實(shí)比率、重復(fù)舉報(bào)率、立案件數(shù)等指標(biāo)。

4.學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)維度指標(biāo)。學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)戰(zhàn)略是長(zhǎng)期性、持續(xù)性變革的開(kāi)端。在企業(yè)組織中，學(xué)習(xí)和成長(zhǎng)指標(biāo)并不是底層指標(biāo)，把它放在第四個(gè)維度說(shuō)明該類指標(biāo)的評(píng)價(jià)屬于關(guān)鍵性的基礎(chǔ)環(huán)節(jié)，通常能夠直接反映或折射出企業(yè)的軟實(shí)力。學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)指標(biāo)既要表現(xiàn)員工對(duì)企業(yè)的依賴程度，也要體現(xiàn)出企業(yè)能為員工帶來(lái)的才能施展平臺(tái)和個(gè)人提升空間。企業(yè)要增強(qiáng)軟實(shí)力，就要提升員工的綜合能力，使員工在崗位上創(chuàng)造出更大效益。學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)維度指標(biāo)有：人工成本利潤(rùn)率、薪酬預(yù)算控制執(zhí)行率、培訓(xùn)計(jì)劃實(shí)現(xiàn)率、教育經(jīng)費(fèi)使用率、科研人員比率、研發(fā)投入比率、本科學(xué)歷人數(shù)比例、研究生學(xué)歷人數(shù)比例、員工年度培訓(xùn)課時(shí)完成率、員工執(zhí)業(yè)技能認(rèn)證率等。

除上述指標(biāo)外，對(duì)船舶修造類企業(yè)來(lái)說(shuō)，要關(guān)注以下兩個(gè)方面：一是研發(fā)投入情況，要生產(chǎn)高附加值產(chǎn)品，就要關(guān)注研發(fā)能力。船舶修造行業(yè)是傳統(tǒng)加工制造業(yè)，但隨著信息化進(jìn)程的不斷推進(jìn)，更要加速科技研發(fā)、加大科技投入，升級(jí)工藝從而使產(chǎn)品升級(jí)。二是基于船舶修造行業(yè)勞動(dòng)密集型產(chǎn)業(yè)用工的特殊性，要關(guān)注勞動(dòng)力保障情況。結(jié)合自身實(shí)際，在人工成本相對(duì)可控的前提下，建立一定比例的自有員工，或參照外包內(nèi)管模式組成生產(chǎn)隊(duì)伍，確保人員相對(duì)穩(wěn)定、提升人員整體素質(zhì)，為生產(chǎn)提供多方面如工期、質(zhì)量等保障，推薦設(shè)立外包用工比率和外包內(nèi)管人員比率等指標(biāo)，來(lái)衡量用工穩(wěn)定程度。當(dāng)然，在計(jì)算學(xué)歷情況等指標(biāo)時(shí)，要注意考慮剔除外包工數(shù)量等因素，因?yàn)槭┕がF(xiàn)場(chǎng)對(duì)學(xué)歷要求并不是第一位的。

綜上，為更好地借鑒平衡計(jì)分卡理論，結(jié)合企業(yè)日常管理需要及行業(yè)發(fā)展特點(diǎn)，現(xiàn)精選56項(xiàng)分析指標(biāo)，嘗試初步建立國(guó)有船舶修造企業(yè)內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)體系四維度優(yōu)選指標(biāo)庫(kù)，見(jiàn)表1。

四、基于平衡計(jì)分卡理論的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)體系應(yīng)用

（一）分層分級(jí)進(jìn)行加權(quán)和賦值

評(píng)價(jià)指標(biāo)體系建立是內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)工作的首要環(huán)節(jié)。指標(biāo)體系確立后，要綜合運(yùn)用專家評(píng)價(jià)法、經(jīng)濟(jì)分析法及運(yùn)籌學(xué)等評(píng)價(jià)方法，分級(jí)賦值計(jì)算并評(píng)估各項(xiàng)指標(biāo)情況，最后用量化的數(shù)據(jù)直觀反映經(jīng)綜合評(píng)定后的領(lǐng)導(dǎo)人員任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任履職程度。

堅(jiān)持圍繞審計(jì)目標(biāo)，依據(jù)重要性原則，一是對(duì)四個(gè)維度進(jìn)行權(quán)重賦值;二是對(duì)各個(gè)維度之下的各項(xiàng)分析指標(biāo)進(jìn)行權(quán)重分解以及賦值。然后，結(jié)合行業(yè)經(jīng)驗(yàn)或行業(yè)平均值對(duì)各項(xiàng)指標(biāo)進(jìn)行打分。需要說(shuō)明的是，不同企業(yè)、不同背景、不同審計(jì)目標(biāo)對(duì)維度和各項(xiàng)指標(biāo)的權(quán)重以及賦值應(yīng)作不同的適應(yīng)性調(diào)整。各項(xiàng)指標(biāo)的權(quán)重和分?jǐn)?shù)相乘，即得出該指標(biāo)的得分，相加即是上層維度的總分。各項(xiàng)維度得分算出后再乘以各自權(quán)重即可計(jì)算出總得分。至此，可以對(duì)被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)人員經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行情況進(jìn)行總體全面和多維度的綜合評(píng)價(jià)了。

（二）需要注意的事項(xiàng)

要確保評(píng)價(jià)結(jié)論嚴(yán)謹(jǐn)準(zhǔn)確。因?yàn)檫@不僅關(guān)系到審計(jì)的質(zhì)量，很大程度上會(huì)影響被審計(jì)領(lǐng)導(dǎo)人員的職業(yè)前途。關(guān)于嚴(yán)謹(jǐn)，既要結(jié)合審計(jì)目標(biāo)和被審計(jì)單位及領(lǐng)導(dǎo)人員特點(diǎn)，明確審計(jì)重點(diǎn)，也要了解審計(jì)的關(guān)鍵點(diǎn)和難點(diǎn)。關(guān)于準(zhǔn)確，就是考察審計(jì)人員的細(xì)致程度，“編筐織簍，全在收口”，體系再完備，方法再科學(xué)，沒(méi)有準(zhǔn)確的計(jì)算，一切都付之東流。

同時(shí)要認(rèn)識(shí)到，指標(biāo)體系及指標(biāo)不是一成不變的，工作中要結(jié)合審計(jì)目標(biāo)和發(fā)展方向，以及實(shí)際情況不斷進(jìn)行豐富、調(diào)整和細(xì)化。此外，還要重視審計(jì)結(jié)果的運(yùn)用，提高審計(jì)結(jié)果的利用率。以結(jié)果為導(dǎo)向激發(fā)提升審計(jì)專業(yè)化建設(shè)，形成良性循環(huán)。

五、結(jié)語(yǔ)

平衡計(jì)分卡的好處在于，其四個(gè)維度可以“總攬全局”也可以互相強(qiáng)化。如果把要評(píng)價(jià)的領(lǐng)導(dǎo)人員任期內(nèi)經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況和平衡計(jì)分卡的四個(gè)維度比喻成一棵大樹(shù)，那么，學(xué)習(xí)與成長(zhǎng)維度層就是樹(shù)根，人才和研發(fā)是企業(yè)發(fā)展的基礎(chǔ)保障和后勁支撐;樹(shù)的枝杈就是內(nèi)部業(yè)務(wù)流程維度層，內(nèi)部流程控制是否科學(xué)有效決定了企業(yè)未來(lái)可持續(xù)發(fā)展的程度;而客戶維度層就像葉子，枝繁葉茂象征著有足夠的客戶市場(chǎng);財(cái)務(wù)維度層的各個(gè)指標(biāo)就是這棵樹(shù)的果實(shí)，果實(shí)飽滿度反映了前期的耕耘質(zhì)量也就是管理者的經(jīng)營(yíng)水平。

內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的價(jià)值追求、發(fā)展方向，緊緊追逐著組織治理這個(gè)大命題，因此審計(jì)評(píng)價(jià)的方向由最初圍繞財(cái)務(wù)指標(biāo)完成情況，逐步拓展成為企業(yè)戰(zhàn)略實(shí)現(xiàn)情況。基于平衡計(jì)分卡理論建立內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)體系，以期作出客觀、全面、有價(jià)值的內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)評(píng)價(jià)，調(diào)動(dòng)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人積極有效地執(zhí)行企業(yè)戰(zhàn)略，避免短期行為，促進(jìn)企業(yè)長(zhǎng)期戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

（作者單位：中遠(yuǎn)海運(yùn)重工有限公司，郵政編碼：200135，電子郵箱：cai.yeqiong@coscoshipping.com）

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