國有企業內部視角下經濟責任審計與巡視協同路徑研究

童琳霏

（中國電子科技集團公司第二十九研究所，成都 614000）

0 引言

黨的十九大提出對審計管理體制的改革部署，兩辦出臺《黨政主要領導干部和國有企業領導人員經濟責任審計規定》（以下簡稱《規定》），從經濟責任審計制度層面，強化對黨政主要領導干部和國有企業領導人員的管理監督。

十八大以來，黨中央提出“四個全面”戰略布局，《中國共產黨巡視工作條例》（以下簡稱《條例》）及 《中央巡視工作規劃（2018—2022）》，將巡視作為黨內監督的戰略性制度安排。

經濟責任審計是獨立的經濟評價活動。公共受托責任要求經營管理者恰當履職，審計方法在經濟類問題線索發現和突破中有天然優勢，是從嚴治黨的有效手段之一，監督主體可以透過財務報表層面捕捉其權力尋租痕跡，發現履職偏差。

從監督治理角度，國有企業的經濟責任審計監督與巡視監督，是全面監督的子系統，系統間協同應圍繞組織目標實現提供保障。國有企業經濟責任審計實踐應該關注不同監督維度之間的協同治理方式與路徑。本文在探究國有企業內部經濟責任審計實踐和內部巡視協同路徑基礎上，展現國有企業單位內部的監督共治成果，為兩者更好服務國企發展與改革提供參考。

1 制度背景與研究假設

結合新版《規定》與《條例》，在國有企業框架下進行層級性研究發現，二者監督的點與面都體現了兩個“一以貫之”和“四個堅持”的工作總要求，是全面從嚴治黨在國有企業落地的制度保證。目前的國企監督治理中，經濟責任審計與黨內巡視監督關系協作有著制度基礎，二者目標均可統一于國有企業高質量發展。

1.1 監督客體與監督內涵相容

一是監督客體相互涵蓋。國有企業的巡視對象是國有企業黨委（黨組）領導班子及其成員，新版《規定》中，國有企業的經濟責任審計對象是法人代表或實際行使職權的主要人員。中國特色現代國有企業制度是基于黨領導下的公司治理模式，國有企業法人或主要人員是黨管干部的“關鍵少數”。目前，經濟責任是“貫徹執行黨和國家經濟方針政策、決策部署、推動經濟和社會事業發展，管理公共資金、國有資產、國有資源，防控重大經濟風險等有關經濟活動應當履行的職責”。審計依據有利于審計監督融入監督協同的格局。

二是監督內涵相互補充。經濟責任審計強調審計黨和國家經濟方針政策的執行和決策部署，除企業發展戰略規劃外，還加入落實有關黨風廉政建設責任和遵守廉潔從業規定情況。審計實施中，增加提請協助權利，可及時了解與被審計領導干部履行經濟責任有關的巡視等反饋情況，增加對領導干部個人遵守廉潔從業規定的情況評價。

基于監督客體和監督內涵，提出假設1：經濟責任審計與巡視監督協同能抑制單位違規行為，協同頻度越大，抑制效果越好。

1.2 監督機制和監督重點互補

一是監督機制相互支撐。《規定》要求及時了解與履行經濟責任有關的巡視反饋情況，《條例》 明確巡視組開展巡視前，應當向同級審計等部門和單位了解被巡視黨組織領導班子及其成員的有關情況，同時審計機關等應當支持配合巡視工作。

二是監督重點相互牽引。經濟責任審計雖側重圍繞公司治理評價相關事項，但新增貫徹執行黨和國家有關經濟方針政策和決策部署情況內容，要關注經濟活動中黨風廉政建設和遵守廉潔從業情況。與巡視監督發現違反廉潔紀律，以權謀私、貪污賄賂、腐化墮落等問題交叉。

經濟責任審計與巡視監督協同能促進有效監督，協同關系越緊密，監督威懾效果越好。

2 基于經濟責任審計觀的協同邏輯與路徑搭建

從實際操作來看，審計監督問責力度小，結果運用弱，但巡視政治掛帥重視程度高，問題整改威懾力強，因此需加強與巡視組在問題整改上的配合。又如，審計側重經濟類問題與會計政策單側評價，現場處置手段單一，但巡視目標面廣，現場方式多樣，因此需要構建協同機制，完善監督體系。如圖1 所示。

圖1 協同路徑內在運行機制

2.1 目標設定協同，圍繞“大監督”格局增強審計工作主動性

總目標上，國有企業的經濟責任審計與巡視監督都依托于國有企業環境，促進國有企業健康發展，最終推進國有企業的治理體系和治理能力的現代化。國有企業監督設計中，建立經濟責任審計聯席工作會議與巡視辦公室定期聯絡制。借鑒巡視監督的優勢，在監督聯動中針對國有企業的經濟運行特點，推進內部審計的鑒證和評價職能，經濟責任審計的目標與內容除經濟評價外，要全面主動反映并分析企業治理過程中的政策導向問題，準確評估并報告違規行為的性質，立體促進企業合規經營與廉政建設，推動企業目標落地。

2.2 問題查擺協同，圍繞“全覆蓋”要求增強審計工作有效性

從經濟責任審計新定義出發，僅對本單位財政財務收支發表評價已達不到要求。結合“大監督”“全覆蓋”體系建設要求，經濟責任審計應結合不同監督關注點，圍繞問題類型和審計內容向“強監督”發力。在企業風險與違規識別層面，拓展審計范圍。加強經濟活動中落實有關黨風廉政建設責任和遵守廉潔從業規定情況的審計力度，通過協同路徑理解政策背景，突出審計效果，發現企業經濟活動問題，增強審計活動對企業全局態勢的有效性。

2.3 問題跟蹤協同，圍繞“強落實”導向增強審計整改權威性

問題整改的目的是促進企業健康發展，往年違規行為和重大風險事項僅靠審計單向推動力度弱，單個部門進行的問題整改不能追本溯源，涉及單位整體的制度缺陷和管理漏洞的審計問題難以落地，歷史問題“屢審屢犯”。保持審計獨立性同時，將審計“回頭看”與協同機制進行交互，增加審計成果轉換率，營造單位內部不想腐、不敢腐的監督威懾。問題定性時，利用協同路徑全面綜合研判，從全局把握“三個區分開來”，把準容錯糾錯尺度，審慎得出整改結論，在審改協同中實現審計權威。

3 研究設計及實證結果

3.1 數據來源與變量選擇

為了進一步說明國有企業經濟責任審計與巡視監督之間協同路徑的科學性，結合單位實踐，用統計學理論將協同路徑下的兩種監督關系模型化，用協同路徑運行結果為今后相關工作的開展提供思路與借鑒。統計近幾年單位兩種監督發現問題類型和數量。匯總兩類監督中出現的典型問題類型共15 類并定義，如表1 所示。將歷年發現的內外部問題個數按照類別進行整理歸類，以問題個數進行模型運算，問題比例結果呈現如表2 所示。

表1 變量定義表

表2 PVAR 統計結果表

3.2 模型選擇與應用

3.2.1 模型選擇

基于數據特點和研究目的，選擇PVAR 模型進行數據處理，上述要素作為模型內生變量，針對較大值進行根檢驗。驗證數據的波動性特征以及經濟責任審計與巡視路徑的相互影響關系。內生關系建立如下方程式：

針對假設，建立模型（1）

其中Yit＝［aZCGL，AZDJC，…，bWT2］，是上述內生變量組成的向量。用stata12 進行PVAR 模型運算。協同路徑類型（經濟責任審計、巡視）和時間作為面板數據的xtset 的設定值進行觀察，并用LLC 方式進行面板單位根檢驗。結果均拒絕原假設，數據平穩。數據滯后階通過連玉君PVAR 模型的AIC、BIC、HQIC 進行選擇。

3.2.2 數據相關性與總體LLC 檢驗結果

本文用滯后一期數據說明單位內部兩種監督協同路徑的PVAR 統計分析結果①從總體來看，兩種監督的效果對企業內部違規趨勢控制具有顯著效果。具體而言，PVAR 估計結果表中，經濟責任審計中的重大決策（h_aZDJC）事項漏洞與廉潔從業風險（L1.aLJCY）在5%水平上呈現負相關（－0.8369706），說明重大決策問題暴露越充分，對廉潔從業風險抑制作用越好。經濟責任發現的重大決策問題傳達到巡視監督中，經濟責任審計在重大決策中的問題類型對巡視發現三重一大風險（L1.bSZYD）和廉潔風險（L1.bLJFX）有正向的促進，兩者結果在5%水平上分別呈現出0.7827332 和0.6392299 相關性。又如單位內巡視發現的問題（h_bWT1）反過來對經濟責任審計中投資管理審計關注（L1.aTZGL）和財務管理（L1.aCWGL）有著正向的推動，兩者在10%水平上呈現0.0035653 和0.0027352 的正向相關。

從總體來看，兩種監督對企業內部違規趨勢控制具有顯著效果。

3.2.3 脈沖響應分析

選取具有顯著性水平的相關指標進行蒙卡特脈沖響應分析。脈沖響應給出了Eviews9 蒙特卡洛模擬脈沖響應函數的運行結果。結果表明，協同機制效果與新發問題的增量呈現負相關，與外部檢查發現問題數量也呈現負相關。如給經濟責任審計的廉潔從業監督一個標準沖擊后，自第二期開始，財務管理問題開始出現降低。又如巡視發現的三重一大問題，當給三重一大一個標準差沖擊，經濟責任審計的重大決策類問題也在第二期開始減弱。其他結論同理。我們再研究協同效應結果和外部監督檢查之間的關系，正如前文所述，兩種監督協同效應結果與外部監督進行分析都出現收斂結果。自二期后，各項指標都趨于正向收斂，其中，當BWT1 和AWT2 對AWT2 和BWT1是自負向趨向平穩。上述過程符合假設1 和假設2 的預期。脈沖結果如圖2 至圖5 所示。

圖2 廉潔從業問題對財務管理問題脈沖結果

圖3 三重一大決策對重大決策問題脈沖結果

圖4 外部審計對審計整改脈沖結果

圖5 審計對內部巡視問題脈沖結果

4 研究結論及啟示

4.1 研究結論

一是內部監督態勢逐年增強，企業違規頻率逐年下降?？傮w來看，單位內部監督的頻次和數量每年持續增長。兩種監督能發現企業治理中存在的各類問題。結果顯示協同監督抑制了企業違規問題類別和新發問題上升態勢。協同機制根植于企業環境發揮了作用，其抑制違規的優勢在于兩者監督之間協同傳導。兩種監督能在“紅線”問題上筑起亂動則咎的懲戒機制，有利于持續推進底線意識，形成對違規行為的震懾。

二是整改落實見效，存量問題降低。結果顯示，協同機制不僅減少了問題增量，也消化了歷史存量。審計問題“去庫存”能有效緩解屢審屢犯現象，是完善企業內部治理的重要途徑。經濟責任審計和巡視在發現問題結果和定性上建立的溝通交互機制。協調機制彌補了審計整改的分級分頭弊端，降低審計發現問題到紀檢違規違紀問題處置的斷層研判風險。

三是監督層次全面，問題定性準確。協同機制的運行呈現“層次性”和“全面性”，利用協同機制在監督方式、信息共享和資源利用方面優勢，融入巡視要素的審計目標更有高度。問題定性時，審計將《中國共產黨廉潔自律準則》《中國共產黨紀律處分條例》等黨規作為標尺，結論更加準確。巡視組在被反映單位和個人的有關經濟類線索上，借鑒審計底稿形成過程，問題指向明確，證據鏈條清晰。

四是固化監督成果，形成共治威懾。協同機制導向下，決策機構確定整改清單，單位內各部門重視問題整改，兩種監督交叉切入，形成整改穿透力。審計在人、財、物等關鍵領域形成威懾，實現“抓早抓小”。問題整改在協同機制背景下，提供系統性問題解決途徑，疏通立體性問題整改渠道，達到不增加監督行為和項目實現問題跟蹤的效果。審計發現成為規范企業內部權力運行的源動力，協同整改促進了單位整體規范度，固化監督活動的“后半程”。

4.2 啟示與不足

一是經濟責任認識深化，審計站位提高。學習新《規定》精神，與審計業務實踐結合后，經濟責任審計重心向促進領導干部履職盡責、擔當作為，確保黨中央令行禁止的要求傾斜。協同機制的運行給經濟責任審計工作促進在于，一方面提升了審計關注的層次，兩種監督能夠在黨和國家有關經濟方針政策和決策部署等傳統審計領域做深做細，另一方面從單位整體角度與其他監督互補、互促。

二是路徑協同傳導清晰，審計監督有力。審計機構應當利用協同路徑，破除監督對象出現的固化狀態，對失真現象和違規行為從整體視角下進行揭露，避免審計評價“首尾不相顧”，突破審計報告“自彈自唱”，起到“分散發現，集中研判，準確反映”效果。實踐表明，經濟責任審計在協同路徑中可以披露制度性漏洞并揭露重大違規違紀問題。

三是立足長遠認清差距，提高職業素養。審計人員要在自身能力上下功夫，通過提升自身業務技能，夯實審計發現問題質量，深入理解上級精神出臺動因與審計對象適用范圍，用宏觀思維科學衡量評價要素與審計結論相關性，從中長期企業運行規律中找準問題落腳點。審計人員應利用好協同機制的平臺，從發現問題到區分責任再到揭露問題在根源中提升審計結論價值。

注釋：

①結果由stata 運算結果匯總得到。其中，b_GMM 表示兩變量間依賴系數，z_GMM 表示系數的Z 值。

*** 表示在1%水平顯著，** 表示在5%水平顯著，* 表示在10%水平顯著。