關于我國房地產稅立法目的及改革前景的思考

王琳杰（南京審計大學金審學院）

2021 年5 月11 日，財政部、全國人大常委會預算工委、住房城鄉建設部、稅務總局4 個部門的相關負責人員在北京聯合召開了房地產稅改革試點工作座談會，一時間，房地產稅相關討論在社交媒體上熱鬧起來。2011 年起，上海及重慶就開始開展房產稅的試點工作，2013 年，中央提出對房地產稅加快立法，此后多年，房地產稅的籌備和立法一直備受市場關注。但房地產稅的立法年年討論，年年推遲，足見房地產稅改革過程中存在的諸多困境。

■ 我國房地產稅的立法目的分析

“房產稅”和“房地產稅”表述有區別，性質上也有區別，“房地產稅”作為不動產持有期間的稅收成本，狹義上來說包括我國現行的“房產稅”和“城鎮土地使用稅”。根據國內學術界目前的討論，我國房地產稅的改革目的主要包括以下幾點：第一，控制房價，預防房價過快增長；第二，完善我國稅制結構中財產稅的缺失，調節收入分配；第三，增加政府財政收入。

首先，從控制房價方面來說，房產持有環節的輕稅負導致房產在我們國家不僅僅是一種住所，是居民生活的必需品，更帶有投資屬性。目前在我國家庭財富的組成分析中，對房產的投資超過對其他任何金融產品的投資，房產投資可以說是房價暴漲的重要主動力之一，這也是為什么近年來國家一直強調“房子是用來住的，不是用來炒的”原因。而且，房價的過高導致中低收入家庭需要用“六個錢包”來幫助年輕人購買房子，已經嚴重影響了這些家庭的債務杠桿和消費能力，降低了他們的日常消費支出和消費水平。2019 年的調查結果顯示，我國的城鎮居民家庭負債參與率較高，其中房貸是主要構成部分。調查顯示戶均家庭住房貸款余額約為39 萬元，在家庭總負債中占比76%。梁美健、馬亞琨（2020）對房產稅影響房價和收入分配的實證分析研究證明，增加房屋持有期間的稅負成本可以減少房產投資行為，對房價的抑制有顯著影響，同時也能有效調節貧富差距，促進社會公平。

其次，從完善財產稅結構和降低貧富差距的角度來看，目前的社會風氣和民間討論中，民眾對目前國內貧富差距較大的情況是存在不滿情緒的，貧富分化不利于社會公平，更不利于社會的和諧穩定。所以無論是學術界還是廣大人民群眾，對完善財產稅有了一定的共識和社會基礎。房產不可轉移，房地產稅的征管難度較其他隱蔽財產較低，而且房地產稅稅源豐富，帶來的財政收入效果也較好。

正如賈康（2013）所說，我國整體稅負水平并不高，但稅負痛苦指數卻比較高，主要是因為我國間接稅比重過高，現行稅制的收入分配和財產調節效果不佳，其中住房價格多年來的巨額漲幅所形成的資產存量和存量溢價，是擴大貧富差距和導致我國資產配置格局兩極分化的重要原因。

根據2019 年的調查數據，房產在我國家庭財富中占比超過70%，而且高收入家庭戶均擁有更多房產。我國城鎮居民家庭的住房擁有率為96%，戶均擁有住房1.5 套，如果對家庭持有的第一套房產免稅，僅對家庭持有的第二套及以上房產征稅，中國超過30%的房產需要繳納房地產稅，超過21%的家庭財產需要征稅。利用房地產稅的立法完善加強我國稅制結構中財產稅和直接稅的比重，降低我國貧富差距，穩定房價，為房產投機行為降溫可以說是一舉多得的事情。

最后，從增加地方政府財政收入的角度來看，目前我國多個城市對土地出讓金的財政依賴度很高，而可開發的土地卻在不斷減少，土地財政的不可持續導致地方政府需要開拓新的財政收入來源，一旦對不動產普遍開征房地產稅，房地產稅未來即可成為地方政府一個穩定的財政收入來源。

■ 我國現行房地產稅制及試點房產稅分析

目前除上海和重慶兩個試點城市外，我國其他地區現行的房產稅主要特點有：第一，以房屋為征稅對象，以房產余值或租金為計稅依據，向產權人征收；第二，從價計征的房產稅計稅依據為房產原值一次減除10%—30%后的余值，稅率為1.2%；第三，從租計征，稅率為12%；第四，對個人出租住房和單位向個人出租住房，按4%的稅率征收房產稅；第五，對個人擁有的非營業性住房免稅。而我國的城鎮土地使用稅采用差別稅額，土地使用人按照每年實際土地使用面積征收每平方米0.6元—30 元不等的稅款，個人非營業建房用地免征城鎮土地使用稅。

從上述特點我們可以看出，我國現行房地產稅制度雖然征管簡便，但存在征稅范圍窄、計稅依據不合理、稅負較輕、收入調節效果較差等問題。

從重慶和上海的試點房產稅情況來看，重慶房產稅征稅對象為主城九區內的獨棟商品住宅，高檔住房（單價達到當地均價2 倍及以上），在重慶市同時無戶籍、無企業、無工作的個人新購第二套（含第二套）以上的普通住房，稅率分為0.5%、1%、1.2%三檔。上海市房產稅征稅對象為本市居民家庭新購第二套及以上住房、非上海市居民家庭在本市新購住房，稅率分為0.4%和0.6%兩檔。

重慶主要針對高檔住房征稅（含存量和新增）和部分外來人口的新購二套房，上海主要對新購住房征稅，稅基更窄，二者試點情況存在不同，但都存在征稅對象較為片面的問題，主要調節對象是擁有多套房產及豪華房產的中高財富個體和家庭。并且重慶試點房產稅稅率高于上海，從收入調節效果看，重慶試點地區的房產稅收入調節效果更好。

同時，兩地房產稅都有不少的免稅面積，其中重慶免稅面積按照家庭扣除，不同房產扣除標準也不同。而上海扣免稅面積按照人均60 平方米扣除，扣除標準一致，更為公平（見表1）。

表1 上海及重慶2016—2020年房產稅收入情況

從房產稅收入占稅收收入總額的比例來看，上海市的房產稅收入占比較為穩定，而且顯著低于全國稅收收入中房產稅的占比；重慶市房產稅收入占稅收收入的比例則顯示出明顯的增長趨勢，且明顯高于上海和全國水平，考慮到重慶的試點房產稅只針對主城九區，實際上其房產稅收入占比應該更高。從房地產稅改革的財政收入效果來看，重慶的效果是好于上海的，上海房產稅改革的收入效果未達預期。

■ 部分國外房地產稅的特點

目前在世界范圍內的房地產稅制度比較多樣，部分國家對房屋和土地合并征稅，例如美國、日本等國家，也有國家對房屋和土地分開征稅，例如韓國、土耳其等國家；計稅依據方面，有些國家以房產評估價格作為計稅依據，也有國家以房產交易價格作為計稅依據或者以產權面積作為計稅依據；稅率方面，同時存在比例稅率、定額稅額和累進稅率等形式（杜莉、郭瑋琳，2019）。我國的房地產稅改革可以參考同樣是人口密度較高，地理、文化比較接近的日本及韓國。

日本在不動產持有期間的房地產稅主要有兩種，分別是固定資產稅和都市計劃稅，這兩個稅種均同時對不動產和土地價格的評估價格征收財產稅，其中固定資產稅=（土地+建筑）評估價格×1.4%，都市計劃稅=（土地+建筑）評估價格×0.3%。在實際征管過程中，日本房產稅也有一些稅收減免制度，比如對新購住房、年度內改造的住房或者自用面積200 平方米以下的住宅進行部分房地產稅的減免。

韓國在不動產持有期間對產權人課征物業稅和綜合不動產稅，其中物業稅是所有不動產持有人普遍征收的，為累進稅率，稅率為0.15%—4%；另外，為了控制房價和打擊炒房，2005 年，韓國開征綜合不動產稅，針對價值較高的住宅產權人征稅，計稅依據為房產評估價值的60%—70%，累進稅率為1%—3%。2008 年韓國將該稅率降至0.5%—1%，之后隨著韓國房價的攀升，2017 年韓國政府將對高價住宅擁有者征收的綜合房地產稅率提高至2.0%—2.5%，2020 年韓國又推行新的綜合不動產稅法，多套房持有者將最高被征收6%的綜合不動產稅。

■ 我國房地產稅的改革前景

第一，從稅種設置方面看，參照日本及韓國的經驗，我國房地產稅的稅種可不局限于一種，除房產稅推廣到個人非營業住房外，城鎮土地使用稅也可對個人非營業性住房開征，為了征管便利，城鎮土地使用稅可仍按照產權面積計征。

雖然也有觀點建議我國房地產稅改革合并現行房產稅和城鎮土地使用稅為一個稅種，并按照面積計稅，地方政府根據市場交易情況確定各個片區的單位稅額（李本貴，2021），但本文并不認可這一點，雖然降低了征管難度，但該方式忽視了片區內房產的單價差別，易造成稅負不公的情況。

第二，從免稅措施和稅率設置來看，社會上有些觀點認為房地產稅改革會導致房價暴跌并影響金融系統的安全，進而影響整個社會的經濟發展，或者認為房地產稅的支出會降低居民的可支配收入并降低日常消費（郭將、許澤慶，2019）。也有觀點認為無論房地產稅的免稅面積如何設置，均會存在部分低收入人群無力繳納稅款（劉金東、丁兆陽，2017）。

毛豐付、李言（2017）通過構建多部門動態隨機一般均衡（DSGE）模型的研究結果表明，采取包含免稅措施房地產稅的方案可以很大程度上降低房地產稅對經濟環境和金融系統的沖擊，同時還能在不過分降低負債性家庭消費水平的情況下改善負債性家庭的住房條件。

從重慶和上海的房產稅試點情況來看，兩地的試點均未對當地房價和金融系統的穩定產生明顯影響，當然這一點也可能是由于試點的稅率較低和稅基較窄造成的。

為了能夠在保證較好的收入調節和房價調控效果的同時不增加低收入群體的稅收負擔，本文建議我國的房地產稅改革中應適當調高比例稅率，或者制定累進稅率，對家庭擁有的第3 套、第4 套甚至更多房產征收更高的稅率，并制定合理的人均免稅面積和稅收優惠政策，例如上海的人均60 平免稅面積，可在全國推廣，不考慮首套房及二套房問題，只對超過免稅標準的部分征稅。此舉可避免家庭成員之間房產分配和“假離婚”等社會問題，這樣大部分中低收入家庭就可以免交房地產稅，也可以更好地實現房地產稅“抑富濟貧”的效果。

第三，從計稅依據及法理障礙上來看，部分學者和民間討論認為我國的土地所有權歸國家所有，居民名下的房產所擁有的只有70 年使用權，房地產稅的法理依據存疑。例如梁發芾（2015）認為居民買房時房價內包含的巨額土地出讓金已經相當于隱形的房產稅，居民房產持有環節再次征稅不合理。但賈康（2013）曾對這種觀點進行過有效駁斥，認為土地所有權國有問題并不構成房產稅開征的法理障礙，重復征稅也是多個國家復合稅制的普遍現象。

在實際生活中，考慮到我國商品房發展過程中土地出讓金價格前后變化很大，同時存在“房改房”“老公房”“回遷房”等特殊房產，我國房地產稅的計稅依據確定為：房產評估價格-扣除標準，其中扣除標準可以根據不同的房產性質和土地出讓金水平來差異化確定。

第四，有觀點認為房地產稅未必能起到很好地控制房價的目的，反而會由于房東將稅負轉嫁給租客導致房租上升（朱國鐘、顏色，2013），但這一點也并非不可避免，房地產稅立法過程中可以同時考慮征收房屋空置稅，可以有效增加市場上的出租房屋供給量，進而控制房租過快增長，也可以有效減少市場上多余的房產投資和空置行為。

■ 總結

總之，我國房地產稅的改革可以考慮房產稅、城鎮土地使用稅和空置稅三個稅種的全面改革和完善，推廣城鎮土地使用稅至個人非營業性住房，并在房地產稅改革的同時開征空置稅。