集團施工企業(yè)資質共享核算模式利弊分析

許建

【摘要】我國大型基礎設施建設工程承包資質的取得，對施工承包企業(yè)的規(guī)模、業(yè)績等要求較高。因此，大多數(shù)集團施工企業(yè)高等級資質普遍注冊在集團公司，而集團公司作為管理機構不具備施工能力，施工力量分散在各個專業(yè)子公司，從而產(chǎn)生集團內工程承包資質共享的現(xiàn)象。根據(jù)住建部建市規(guī)〔2019〕1號文相關規(guī)定，資質共享現(xiàn)象衍生出的總分包模式，很可能被認定為違法轉包。文章從財務核算模式入手，分析集中核算、核算中心、子公司項目部等三種方式的利弊，力求在規(guī)避轉包風險的同時，規(guī)范會計核算，完善稅收鏈條，對集團施工企業(yè)打造“業(yè)、財、稅”融合生態(tài)圈有所助力。

【關鍵詞】集團施工企業(yè)；資質共享；核算模式

【中圖分類號】F426.92；F275

根據(jù)住建部發(fā)布的《關于印發(fā)建筑工程發(fā)包與承包違法行為認定查處管理辦法的通知》（建市規(guī)〔2019〕1號文）相關規(guī)定：承包單位將其承包的全部工程轉給其他單位（包括母公司承接建筑工程后將所承接工程交由具有獨立法人資格的子公司施工的情形）或個人施工的，均被認定為違法轉包。對于大多數(shù)集團施工企業(yè)，按照目前的施工承包資質配置和公司組織架構很難滿足要求。為規(guī)避轉分包風險，集團施工企業(yè)普遍做法是：集團將資質轉給子公司；將獨立法人子公司改為非法人分公司。以上方法大多需要改變資質主體并涉及公司變更，會影響到集團的戰(zhàn)略架構。而從財務核算角度入手，采用集中核算、核算中心、子公司項目部等三種會計核算方式，能夠在不影響集團架構的前提下，有效或部分規(guī)避轉分包風險。

一、集中核算模式

以集團名義對外簽訂合同，開具發(fā)票，只在集團層面建立一個財務賬套，一個會計主體，一個銀行賬戶。核算原則：為區(qū)分多個子公司業(yè)績，損益類科目采用分工區(qū)（或分部）工號的方式核算。子公司財務人員集中到項目部辦公，分別辦理各自業(yè)務，并輔助項目部完成財務核算。如某集團某項目，為不出現(xiàn)“施工總承包單位或專業(yè)承包單位未派駐項目負責人、技術負責人、質量管理負責人、安全管理負責人等主要管理人員，或派駐的項目負責人、技術負責人、質量管理負責人、安全管理負責人中一人及以上與施工單位沒有訂立勞動合同且沒有建立勞動工資和社會養(yǎng)老保險關系”的問題，項目中標后，先后在子公司調動以上關鍵崗位人員到集團項目工作，工資、社保同步轉移到集團公司，然后按照以上核算原則實施。

（一）集中核算管理模式的優(yōu)點

1.人事關系上規(guī)避了住建部轉包規(guī)定。在集中核算模式下，通過人事命令將子公司關鍵崗位人員與集團公司建立勞動關系，集團公司按相關規(guī)定繳納社會保險，并按約定履行發(fā)放工資等義務。因此，集團公司項目會計集中核算模式下，集團公司將工程項目交由內部機構、部門或分支機構完成的行為不屬于《中華人民共和國建筑法》《中華人民共和國合同法》《建設工程質量管理條例》規(guī)定的“將工程轉包給他人或第三人的行為”，可以規(guī)避非法轉包、違規(guī)分包等問題。信息流、資金流和物流的三流匹配杜絕了非法轉包，違規(guī)分包。既實現(xiàn)了資源整合、解決了建筑企業(yè)管理難題，也不違反新規(guī)要求，還可以提升建筑企業(yè)自身管理能力。

2.減少管理層級，節(jié)約現(xiàn)場管理經(jīng)費。首先，集團公司項目會計集中核算模式可以實現(xiàn)集團公司“扁平化、專業(yè)化、市場化、國際化”的會計管理創(chuàng)新方向，使管理更簡明、更直接、更清晰。縱向上，取消了子/分公司建制，縮減了管理層級，減少管理幅度，提高了管理效率，保證了財務核算的準確規(guī)范，對內部人員行為進行專業(yè)化、低成本和反應迅速的監(jiān)督，還可以優(yōu)化人員配置，降低現(xiàn)場管理經(jīng)費，消除組織體系的浪費。同時，項目中標后，集團公司組織人員進行項目策劃，嚴把項目管理人員的定員定編，做到精干、高效。把成本層層分解，細化到工程項目各個環(huán)節(jié)，嚴格核定項目的現(xiàn)場經(jīng)費額度和有關指標控制，可以起到有效降低企業(yè)管理成本的作用。

3.集中技術、人員、市場資源優(yōu)勢，產(chǎn)生拳頭效應。集團公司項目會計集中核算模式下，所有關鍵崗位人員由集團公司從各子公司中統(tǒng)一調配，吸收有能力的團隊成員加入，提升企業(yè)軟實力，這樣不僅優(yōu)化了集團人員的分配，提高了工作效率，還節(jié)省了人力成本，便利了工作的同時也增加了工作溝通交流的機會，可以互通有無、相互切磋、協(xié)同作戰(zhàn)，最大限度發(fā)揮集體力量，充分調動人力資源。同時，“集團公司項目部”會計集中核算模式不僅可以規(guī)避建筑企業(yè)普遍存在的技術和管理，水平不高、人員素質較低的弱項，還可以避免機構重疊，整合人力資源，充實生產(chǎn)一線的專業(yè)技術和管理力量，集中人才、技術等方面的優(yōu)勢，產(chǎn)生拳頭效應，實現(xiàn)規(guī)模效益。建筑企業(yè)可以利用集團化集中核算的優(yōu)勢重新整合內部各大板塊的資源進行專業(yè)化分工或區(qū)域化定位，更好地適應市場變化，從而獲取更加優(yōu)質的項目。

（二）集中核算管理模式的缺點

1.資金配置效率降低，現(xiàn)金流管理弱化。集中核算模式下，項目在業(yè)主指定的銀行開設工程資金專用賬戶，且由銀行提供資金封閉渠道，根據(jù)資金監(jiān)管協(xié)議書配合業(yè)主執(zhí)行管控措施。由于監(jiān)管嚴格，導致公司無法對項目資金進行集中管理和統(tǒng)一調度，不能高度盤活公司內部沉淀資金，最終導致企業(yè)外部融資需求增加，提高了公司運營成本，降低了公司資金使用效率和管理能力。同時，由于資金無法集中，項目為了降低銀行存款日均余額，在建設過程中會出現(xiàn)“快收快付”現(xiàn)象，使得自身持有的應急資金量減少，難以做到資金自平衡，導致企業(yè)現(xiàn)金流持續(xù)緊張。加之部分建設單位不按照合同規(guī)定進行各類款項的支付，拖延支付成為常態(tài)，項目部在保證工程質量、工期、進度、維護農(nóng)民工權益的前提下，在一些特定時間段內，支出大于收入，現(xiàn)金流指標惡化，只有通過企業(yè)內部融資調劑。項目資金斷鏈直接給企業(yè)施工進度、質量等造成負面影響，降低企業(yè)履約能力。

2.挫傷參建子公司的積極性。集中核算模式下，無法實現(xiàn)資金集中，現(xiàn)金流等指標也難以達到理想的狀態(tài)，導致集中核算模式下的子公司和項目部在績效考核時受到嚴重的影響。由于績效考核與子公司和項目部全體員工的績效工資掛鉤，導致工程項目單位即使在成本管理、工程施工、安全質量等方面做得非常好，也會因為集中核算模式造成的諸如資金集中度、現(xiàn)金流等財務指標的不理想，使得最終的業(yè)績考核結果功虧一簣，不利于調動員工的積極性，未能通過改善員工個人工資績效來實現(xiàn)企業(yè)整體績效，更不能起到激勵員工不斷提高工作效率的作用。

二、核算中心模式

核算中心管理模式是以集團公司的資質對外招投標，中標后以集團公司的名義簽訂施工承包合同，集團公司在承接建筑工程后以簽訂內部分包協(xié)議的方式將所承接工程交由具有獨立法人資格的子公司施工的管理模式，即資質共享現(xiàn)象衍生出的總分包模式。在財務核算模式的層面上，子公司設立獨立賬套核算子公司層級的日常業(yè)務，另在集團核算中心層級設立單獨賬套核算對業(yè)主驗工開票結算。

發(fā)票開具為集團公司內部層級下二級開票制，即子公司以雙方簽訂的內部分包協(xié)議為依據(jù)開具銷項稅發(fā)票供集團公司抵扣認證進項稅，集團公司開具對施工合同發(fā)包人的建筑施工銷項稅發(fā)票。

（一）核算中心管理模式的優(yōu)點

1.子公司承接施工任務后，通過有效的項目管理，營業(yè)收入、現(xiàn)金凈流量、凈利潤等重要經(jīng)濟指標會穩(wěn)步提升，隨著經(jīng)濟指標逐步提升，子公司市場競爭力也會逐步提高，自主經(jīng)營能力不斷加強，最終步入優(yōu)良發(fā)展的快車道。

2.通過兩級開票制在稅收層面有效打通了抵扣鏈條，在稅法上合規(guī)有效。集團公司與子公司均屬于獨立法人，在兩級開票制下集團公司與子公司均需在工程施工所在地預繳增值稅及附加稅，因集團公司開票預繳稅款時可依據(jù)內部分包協(xié)議視同子公司的銷項稅發(fā)票為分包發(fā)票（可理解為勞務分包類型的發(fā)票），故可在集團公司開票時全額抵扣后預繳稅款，對整體稅負影響不大。

3.核算中心管理模式一方面便于集團公司和子公司在項目收益的管控和分配，另一方面子公司擁有對項目施工管理權的同時，擁有實質的人、財、物調動支配權及考核權，能夠更加精準開展項目管理，提升工程項目“創(chuàng)效、創(chuàng)現(xiàn)”能力。

（二）核算中心管理模式的缺點

1.無法徹底規(guī)避轉包風險。核算中心模式雖然在發(fā)票上能夠體現(xiàn)集團與業(yè)主合同關系，業(yè)主撥款也是撥入集團公司名下的銀行賬戶，即在業(yè)主層面不會出現(xiàn)子公司層級。但深究此種管理模式的實質，就是集團公司在中標后全額分包給子公司施工管理并從中提取固定的項目收益，依舊是地方住建局依據(jù)建市規(guī)〔2019〕1號文相關規(guī)定檢查的重點。

2.核算模式層級感重。集團公司層級和子公司層級均設置有相應的會計賬套，雖核算準確清晰，但無疑增加了核算的負擔，層級感嚴重，工程結束后項目的收益和成本費用的確認也容易因層級上的溝通不暢導致不必要的爭議。

三、子公司項目部模式

項目部模式是以子公司的施工資質進行招投標工作，中標后以子公司的名義與發(fā)包人簽訂建筑施工合同并全權參與項目施工管理的模式，此種模式下僅需設立子公司層級的會計賬套，核算子公司層面的資金收支、利潤核算等工作，合同簽訂方、施工方與利益輸送主體均一致，集團公司并不參與項目的施工管理與提取固定管理費。

（一）項目部模式優(yōu)點

1.不違背《中華人民共和國建筑法》《中華人民共和國合同法》《中華人民共和國招標投標法》《建筑工程施工發(fā)包與承包違法行為認定查處管理辦法》等相關法律法規(guī)、制度管理辦法，有法律支撐依據(jù)，不存在內部承包和違法轉包的情況，沒有法律風險、審計風險和稅務風險。驗工計價開票方面，合同簽訂方及子公司給業(yè)主方開具銷項稅發(fā)票，合同、發(fā)票與資金的現(xiàn)金流程均一致，沒有稅務風險。

2.管理結構單一，不易產(chǎn)生爭議事項。施工項目全權由子公司負責，管理人員均由子公司配置，施工主體與管理主體一致，避免了層級管理，降低了現(xiàn)場經(jīng)費的不必要支出。

3.資金管控和利益獲取無明顯風險。業(yè)主撥付工程款后資金可全部由子公司支配管理，合法合規(guī)。項目施工產(chǎn)生的收益也全部由子公司獲取，便于子公司的利益管控和持續(xù)經(jīng)營。

（二）項目部模式缺點

若想實現(xiàn)項目部管理模式，不可或缺的重要因素就是子公司必須具備相關的施工招投標資質。但就現(xiàn)行條件下，高等級的企業(yè)資質一般集中在集團公司，施工類專業(yè)化子公司擁有的企業(yè)資質較少和較低，導致這種優(yōu)異的管理模式?jīng)]有太好的生存空間，故子公司應盡可能加大企業(yè)資質的注冊，培養(yǎng)更廣泛領域的核心人才，加大企業(yè)研發(fā)支出，向更高層次的企業(yè)資質并攏。

綜上所述，集團施工企業(yè)從財務核算角度入手，采用集中核算、核算中心、子公司項目部等三種會計核算方式，既能夠有效或部分規(guī)避資質共享帶來的轉分包風險，也可以通過財務手段，促進集團公司及其子公司提升經(jīng)營業(yè)績、壓縮現(xiàn)場成本、增加營業(yè)收入，在依法合規(guī)的前提下管理項目、發(fā)展企業(yè)。同時，這三種方式也會在不同層面產(chǎn)生資金配置效率降低、子公司經(jīng)濟指標下滑、轉分包風險依舊存在等問題。集團施工企業(yè)應根據(jù)自身實際需求、具體項目的內外部經(jīng)營環(huán)境，選擇適合具體項目的最優(yōu)方式。

主要參考文獻：

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