關于公立醫院職工薪酬會計核算的實務探討

連云港徐圩新區人民醫院

引言

公立醫院屬于差額撥款的公益性事業單位，收入來源包括醫療收入、財政補助收入、科教研收入、其他收入，主要為醫療收入，財政補助等收入占比較低。為實現公立醫院可持續發展，要求醫院運營過程中兼顧成本效益、運營效率。通過分析各項成本占比發現，人員經費在成本中所占比重較大，實行規范的職工薪酬會計核算制度，有利于切實發揮公立醫院財務管理作用。

一、政府會計制度下職工薪酬相關內容

新的《政府會計制度》與原制度相比，在內容、形式及報告口徑方面均發生了改變。財務會計主要是在特定的時間范圍進行階段性資金投入和回收狀況的反饋，各個財務項目需要依據實際工作內容進行確定；預算會計則是以單位資金收取和支付的實際情況為基礎，更注重對不同種類資金信息的整理，繼而反映單位實際的資金收支執行情況。新的《政府會計制度》首次提出會計核算“平行記賬”的概念。根據編制要求，在進行會計核算時，既要編制財務會計分錄，又要編制預算會計分錄。

（一）涉及的財務會計科目

薪酬管理工作中的財務會計部分，以薪酬業務范圍為管理核心，其主要內容包括“單位管理費用”“業務活動費用”“財政撥款收入”“零余額賬戶用款額度”及“其他應交稅費”等。

跟原制度相比不同的是取消了“應付其他個人收入”“應付工資”等科目，而單獨設置了“應付職工薪酬”科目。該科目用于核算醫院的各種工資福利支出，應當根據國家有關規定按照“基本工資”“國家統一規定的津貼補貼”“規范津貼補貼（績效工資）”“改革性補貼”“住房公積金”“基礎社會性保障費用（五險一金）”等進行明細分類。

（二）涉及的預算會計科目

薪酬管理工作中的預算會計部分，以資金收支執行為重點，其主要內容包括“行政支出”“事業支出”“經營支出”“財政撥款預算收入”“資金結存”等。

（三）具體賬務處理

1.財務會計處理

在權責發生制基礎下，職工工資總額基于是否應支付及“應發數”確定，主要會計分錄時點為計提工資、代扣個人所得稅、住房公積金和基礎社會性保障費用（五險一金）、代扣為職工墊付的款項及實際支付工資和其他代扣款項等。

計提應付職工薪酬時，按照“應發數”確認，通過單位管理、業務活動區分輔助及專業人員薪酬等業務范圍；代扣個人所得稅、住房公積金、基礎社會性保障費用以及代扣的日常水電、房屋住宿等方面的費用時，均需要通過借記“應付職工薪酬-基本工資”相關內容進行綜合性審查與核算，貸記“其他應交稅費-應交個人所得稅”“應付職工薪酬-住房公積金/社會保險費”及“其他應收款”等相關科目；實際繳納住房公積金和基礎社會性保障費用、支付工資和其他代扣款項時，借記該科目，貸記國家財政管理的“財政撥款收入”等。

2.預算會計處理

在收付實現制基礎下，職工薪酬的支出總額按照“實發款”為標準。因而職工薪酬款項支付的時點有多個，其中包含職工薪資、日常稅務繳納中的代扣個人所得稅、住房公積金、基礎社會性保障費用以及其他代扣款項，為了準確核算預算會計分錄具體金額，并簡化預算會計核算的復雜程度，降低實務工作量，應按照財務會計相同的金額，進行賬務處理，主要預算分錄，借記“行政支出”或者“事業支出”等，而貸記部分則包含“財政撥款預算收入”，“資金結存”等方面。

需要特別說明的是，上述預算會計分錄，僅適用于1-11月的應付職工薪酬業務，12月的預算部分，需要按根據工資費用經費占比做相應的分攤，次年1月，根據上年12月數據進行調整。

二、政府會計制度下職工薪酬實務操作中存在的問題分析

（一）預算業務涵蓋事項不全

新的《政府會計制度》針對職工薪酬實際操作和業務相關管理內容等方面，進行了更加規范化的指導，但由于醫院實際業務流程與新制度要求之間依舊存在著一定的差異，其要求不盡一致。在此次改革中，針對納入部門既要實行財務核算，又需要進行預算性分析，各個部門領域的管理策略不同，因而根據醫院人力資源部門薪酬核算的規定，進行核算的代扣項目未納入部門預算，但在進行實際付款時需要進行預算會計核算，兩種方式存在矛盾。

（二）代扣款項時間點存在差異

從上述列舉的賬務處理中看出，職工薪酬代扣業務是在基本工資中代扣各種款項。而在實際工作中，事業單位主要是依靠國家財政部門給予統一的薪資匹配原則，代扣款項則將在每月按照比例進行扣除，在費用未到賬前，需由職工任職單位墊付個人繳納的稅費及基礎社會性保障費用等，待財政國庫集中支付款項到賬后，再由單位在發放績效工資、改革性補貼或獎金中自行選擇如何代扣。

三、政府會計制度下職工薪酬實務探討及建議

對上述的預算業務涵蓋范圍，代扣款項時間點差異問題進行分析，結合多年工作實踐與薪酬會計核算業務特點，時間順序按先代扣代繳個人所得稅、其次代扣住房公積金及基礎社會性保障費用，再扣除其他各種款項，并通過“待處理”科目進行過渡，按此順序提出如下建議：

（一）以財政統發工資為例，通過“待處理”科目過渡

1.發放基本工資、津貼補貼的賬務處理

如醫院業務部門發放工資，以國家財政部門集中按照薪資數據庫的記錄進行資金供應，而財務會計環節借記采用“業務活動費用-工資福利”科目，貸記環節采用“應付職工薪酬-基本工資、津貼補貼”。此業務預算會計不編制會計分錄。

實際進行薪資支付時，財務會計借記環節采用“應付職工薪酬-基本工資、津貼補貼”，貸記環節采用“財政撥款收入”；同時，預算會計借記環節則采用“行政支出-工資福利性支出”科目，貸記環節采用“財政撥款預算收入”科目。

2.代扣代繳個人所得稅的賬務處理

依據《政府會計制度》管理相關制度中的相關管理要求，采取“平行記賬法”進行日常賬目管理和分析期間，醫院一方面對其中涉及現金收支情況進行賬目匯總，一方面需要做好系列性預算資本條件的綜合規制與安排。但實際業務中，尚不能明確在哪項職工薪酬中代扣個人所得稅，即可通過“待處理”科目過渡，預算會計引入“行政支出-待處理”科目，后續實際進行個人所得稅繳納過程時，針對資金管理的實際情況，財務管理人員再將“行政支出-待處理”部分，逐步轉換成“行政支出-工資福利性支出”下相應的明細科目中。

3.繳納住房公積金和基礎社會性保障費用的賬務處理

醫院人力資源部門實際計算確認當期應付職工薪酬時，應按醫院承擔和個人承擔兩部分分別統計，由財務部門按醫院、個人分別進行賬務處理。

醫院承擔部分，不再通過“應付職工薪酬”科目，而是通過“業務活動費用”科目進行會計核算。而預算會計按相應金額直接借記“行政支出-工資福利性支出”，貸記“資金結存”。

與醫院承擔部分對應的個人環節上，財務會計借記環節主要采用“應付職工薪酬-社會保險費/住房公積金”。而預算會計則是依據借記金額為基礎進行過渡性管理。為了便于核算和綜合分析，醫院財務管理人員可直接通過“應付職工薪酬”費用明細查詢為在職員工提供的住房公積金、基礎社會性保障費用等方面的反饋。

4.扣除各種代墊費用的賬務處理

在實際工作中，針對無法確定每月基本薪資比例的情況。很多單位在選擇發放除基本工資以外其他工資福利時扣除。財務會計借記環節采用“應付職工薪酬（其他工資福利），貸記環節采用“應付職工薪酬”（社會保險費、住房公積金）”“其他應交稅費-應交個人所得稅”。預算會計則是依據相同金額，借計環節采用“行政支出（其他工資福利）”科目，貸記環節采用“行政支出-待處理”科目。而年終時再統一進行“行政支出-待處理”部分的結轉工作。

5.“行政支出-待處理”的年終賬務處理

年末“行政支出-待處理”科目應無余額，此時需分析將從哪項職工薪酬中扣除未代扣的基礎社會性保障費用和住房公積金，再根據將具體職工薪酬詳細內容，將原有的“行政支出-待處理”轉換為“行政支出”明細科目，以實現財務賬目明細的綜合管理。

（二）升級開發相適應的財務信息系統

《政府會計制度》實施后，公立醫院應結合新的政府會計制度和實際情況開展工作，對醫院財務系統進行開發，會計信息化軟件程序的有序對接與升級，是確保公立醫院財務管理活動向著新的方向轉變的技術條件，其中新舊數據的遷移對接是其中的核心，其工作應有系統程序開發公司根據需求設計適用于此次改革的財務會計科目，同時增加預算會計體系，并結合需要按政府收支分類對系統優化升級，采取會計賬目結構主體與輔助部分之間相互組合方式，在化簡會計日常工作流程的基礎上，也將其生產效率進行了綜合性的提升，同時添加兩套報告系統，并且符合《政府會計制度》“雙要素”“雙報告”等內容要求。

（三）加強預算管理體系建設

同時要加強醫院預算管理，增強預算編制的嚴肅性，從源頭做好預算管理工作，醫院財務人員要嚴格執行《政府會計制度》，并考慮全面，科學規劃資金運作，預算管理不能顧此失彼，又對重點工作予以保障，真正將有限的經費用在醫院的發展與建設上。

結語

《政府會計制度》要求公立醫院財會人員兼顧財務會計與預算會計雙重職能，與原《醫院會計制度》差別較大，使得公立醫院財務人員日常會計處理增加難度，因此財務人員應結合經濟業務發生的順序合理編制職工薪酬業務的會計分錄，在《政府會計制度》改革要求下，做好各項具體工作，使公立醫院財務工作高效運轉，并持續健康的發展。