淺析租賃會計國際準則變革及其影響

陳治辛

（貴州電網物資有限公司，貴陽 550002）

0 引言

《國際財務報告準則第16 號——租賃》于2016 年1 月正式發布，其中對租賃安排識別的控制模型進行了規范，并且規定了出租人與承租人的會計處理。在這一新準則中，相對現行準則而言，出租人會計無明顯變化，而承租人需要通過單一的會計模型對所有租賃業務進行統一管理，進行資產確認和負債，并將其納入資產負債表（小額租賃和短期租賃除外）。

1 租賃會計國際準則的主要內容

1.1 租賃的定義

按照《國際財務報告準則》中的有關內容，對于一項標的資產，在特定時間內出讓其使用權以獲得合同或合同的一部分便可認為是租賃。其中強調了客戶對特定資產的控制，不具有控制權的為服務合同，具有控制權的則為租賃合同，可通過此種方法來識別新準則模式下的租賃行為。想要成為租賃合同，必須對已識別資產的實際控制權進行讓渡，同時必須對資產在物理形式上進行明確的區分。當客戶在使用過程中享有了如下一些權利時，便可以認為實現了已識別資產實際控制權的讓渡：一是全部獲得該項資產帶來的經濟利益，二是具有該資產使用的全部主導權。對于此處特制的資產，在特定時期內主導其使用過程又包括兩個條件：一是對使用方式和使用目的有權主導；二是對使用方式和目的相關的決定有權預先確定，并在整個使用期內鎖定資產的使用方式和目的。

租賃合同與服務合同所產生的權利與義務是不一樣的，因為在服務合同開始時，接受服務者并未獲得資產控制權，而承租人在獲得資產后完全取得了對資產的控制和使用權。特別的，對于具有附帶維修服務的租賃合同，必須對承租人的租賃業務和服務業務進行區分，按照單獨的價格和比例完成租賃和服務業務分配過程，遵照《國際財務報告準則第15 號——收入》中的相應內容對相關合同對價進行會計處理。

1.2 承租人會計

新準則對承租人會計提出了更高的要求，主要是要求其在資產負債表中對支付租賃和資產使用權相關業務進行確認，在單一會計模式和成本效益原則下，提升財務報表的直觀性，從而更好地反映租賃實質。租賃負債的內容要求不僅包含租賃利率，也包含承租人增量借款利率以及所折現的支付初始資金，在進行計量時選取租賃負債利息，在確定資產使用權時間時也要注重初始金額，結合預付款和激勵金額以及初始成本進行適當調整，滿足復原、拆除、搬遷的成本估計。在承租人完成計量時，同樣要按照不動產、廠場和設備的相關會計準則及折舊規定完成資產折舊和計提工作。如果出現減值，還應當進行必要的財務處理，根據租賃期和指數利率的變化來調整租金，重新計算租賃負債和使用權資產，做到同步調整、迅速變更。

承租人需要嚴格區分使用權資產和租賃負債，在資產負債表中明確列出并上報，及時披露單列項目有關內容。使用權資產的折舊費與租賃負債的利息費是不允許合并列報利潤表的。對于有關租賃的披露要求，新準則中有了較大的擴展，能夠滿足主體信息披露需求。在此基礎上，使用財務報表的人在完成企業經營評估時能夠更加直觀地獲取企業業務數據，并且準確把握租賃工作對承租人的影響。

對于部分在租賃準則修訂前便已完成確認的經營租賃承租人，可通過追溯調整的方法進行全面調整，在租賃業務開始時，即采用新的會計處理規定，對相關財務報表（如比較財務報表）進行相應的調整。企業也可以不進行重復信息的比較，以當期年報為首次采用新準則的節點，將使用后產生的影響列式調整為留存收益期初余額。

1.3 出租人會計

新的租賃會計國際準則未對出租人會計進行調整，因為現行的出租人會計準則能夠較好地反饋租賃業務實質，與承租人會計相比，其對財務報表使用者的要求較少。按照相關國際準則中的分類要求，租賃可以分為融資租賃和經營租賃兩種。在融資租賃中，需要出租人從租賃開始，便在財務報表中對持有的融資租賃資產進行確認，按照其投資凈額列入應收款，并在適當的固定期間回報率模式下確認融資收益租賃期。而在經營租賃模式中，由出租人先對標的資產進行確認，再按照系統性或直線法實現租金收入的確認。

2 租賃會計國際準則變革產生的影響和應對措施

2.1 租賃會計國際準則變革產生的影響

2.1.1 對財務報表使用者的影響

從使用財務報表的財務者角度來分析，新準則極大程度上提升了財務報表的可比性，能夠為使用者展現更加清晰的會計信息，對部分企業借助經營租賃形式逃避資產負債表中確認資產負債的情況進行了有效避免，縮小了承租人進行“合理規避”的范圍，使得除小額租賃與短期租賃以外的所有租賃活動都在財務報表中統一反映出來，對一系列可能導致信息失真的情況進行了修正，從而提升了會計信息的準確率和可比性，能夠真實地反映出租賃業務的實質，從而幫助財務報表使用者進行科學決策。

2.1.2 對承租人的影響

如果從承租人的角度來看，就能夠發現在新的準則下，財務報表能夠更加直接和真實地反饋企業現金流量經營成果與財務狀況。在新準則的要求下，所有租賃行為都需在財務報表中展現，使得租賃資產和負債在企業的資產負債表中均有所增加，可能會導致財務報表中相關數據出現大幅變化，原會計準則下的租賃費用全部被列為經營費用的情況不復存在，新準則對此情況進行了調整，區分了經營費用和融資費用，使得承租人的稅息折舊、經營利潤都有一定變化。在新準則要求下，經營性租賃產生的經營現金成為了籌資性現金流量，使得經營性現金流減少、籌資性現金流相應變多，但在整體租賃準則調整而實際業務不變的情況下，總的現金流保持不變。在這種情況下，承租人想要更好地獲得使用權，必須在決策業務時選擇是租賃或者購買，既要保證自身既得利益的比例、資本使用效率，也要避免違反相關金融監管和政策要求，充分權衡利弊。

2.1.3 對出租人的影響

新準則在出租人的會計處理方面未進行明顯的改動，但在承租人會計發生改變后，出租人會計也會產生連鎖反應進而出現變化，特別是新會計準則提升了對承租人會計的要求和門檻，因此容易導致部分承租人放棄租賃方式而選用其他形式完成資產控制和獲利。表面上看，新租賃準則的實施有利于出租人，但從深層次看，其從源頭吸引力上限制了租賃行業，一定程度上降低了業內對租賃業務的客觀需求，使得承租人在選擇租賃業務時出現猶豫和松動，間接影響了出租人的業務量。同時會一定程度上促進出租人不斷加強租賃合同的完善與設計，為更好地吸引承租人完成租賃行為而優化對承租人各方面的評估，如經營現狀、現金流量和財務情況等。

2.2 租賃會計國際準則變革的應對措施

2.2.1 結合實際，逐步適應

當前，我國的租賃市場具有一定的特殊性和國家特色，因此在與國際準則保持趨同的過程中應采用循序漸進的方式。我國早在2005 年便提出了“財務報告與國際準則的實質性趨同”，也在一直強調“我國的會計準則要在整體上保持與國際準則的一致性”，但依然要注意和考慮國家經濟的實際狀態和資產金融服務業的現狀，在行業發展尚不完善的情況下，準則趨同過程中仍然要考慮實際，結合產業政策逐步改革，根據合理編制的進度表和線路圖實現逐步趨同，循序漸進地實現各方面與國際準則一致。

2.2.2 做足準備，積極應對

新準則的實施無疑會對租賃行業和市場產生較大的沖擊，因此必須做好積極應對的準備。新準則對承租人提出了更高的要求，要求其在資產負債表中確認所有租賃涉及的負債和資產，這會導致企業的資產負債率和財務報表中的多項財務指標出現較大變化，使得利用表外融資等看不見的形式來獲取資金的機會更小。鑒于此，承租人面對新的會計準則，必須及時而準確地了解其主要變化和具體內容，全面優化調整當前的戰略決策和資產結構，切實降低可能存在的稅負風險，同步調整企業內部績效考核標準，從而更好地適應會計準則的變化。此外，承租人必須不斷加強與相關利益者的溝通，及時、準確并全面地對企業租賃信息進行披露，減少新準則實施后給企業投資人帶來的困惑，特別是投資人會因新準則中的變化對企業經營行為和形勢產生擔憂，從而保障企業在會計準則發生變化后和新準則實施后的一段時間內平穩過渡。出租企業需要密切關注租賃行業吸引力問題，面對承租企業更加謹慎選擇租賃方式的形勢，找到緩解業務需求減少問題的方案，通過轉變經營思路、完善經營模式、拓展業務形式等一系列手段，幫助各方分散經營活動帶來的風險。可根據國家對不同行業實施的稅收規定及優惠政策，預先為客戶著想，優化客戶結構、拓展經營范圍、提升經營能力，從而應對新形勢下國際會計準則變化給整個租賃行業帶來的機遇與挑戰。

3 結語

在新的形勢下，發生大幅度變化的租賃會計國際準則給承租人和出租人都帶來了許多影響，各方必須盡快適應新規定，切實調整自身業務形式，以獲得更大的經濟利益。