新金融工具準則對企業會計信息質量的影響研究

袁鋒 四川省煙草公司雅安市公司

引言

2017年，受國際經濟形勢變化影響，我國繼2006年之后，又一次對金融工具準則進行了修訂，發布了《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》《企業會計準則第23號——金融資產轉移》《企業會計準則第24號——套期會計》三個具體會計準則（下文統一稱之為新金融工具準則）。在這一政策出臺背景下，我國企業的會計準則將會更加規范化，在執行過程中能夠保證我國的財報標準更加接近于國際社會的相關規定，進而使企業發展與國際經濟形勢相契合。根據新金融工具準則文件的相關規定，對于A股已上市企業，應該在2019年1月1日之后執行，而對于未上市企業，應該自2021年1月1日遵照執行。從本質上講，新舊金融工具準則的順利銜接，能夠防范化解相關企業在發展過程中所面臨的各項金融風險，進而促進其長期健康發展。

一、新金融工具準則的變化

（一）金融工具分類變化

在舊金融工具結構框架內，金融資產的分類是以企業領導層持有資產的目的及意圖為具體依據，具體而言，就是將差價出售從而獲取經濟效益的金融資產劃分為以公允價位計量且將其變動計入當期損益的金融資產，即FVPL；將回收金額、日期固定的企業持有資產劃分為持有至到期投資，即HTM，除此之外，還包含對貸款及其他應收款（L&R）、可供出售金融資產的劃分（AFS）。這種舊金融工具結構框架對于金融資產的分類具備較強的主觀性，與會計處理一致性較差，不利于會計信息可比性的發揮[1]。

相比于舊金融工具準則，新準則對于金融工具分類的科學性有所提升，具體而言，新金融工具準則將金融資產按照維度的不同進行區分，按照合同現金流、金融資產角色綜合判定金融資產具體類別。具體而言，其將合同現金流不只包括本金和利息的劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產（FVTPL），即新FVPL；而對于合同現金流僅包括本金與利息的情況，則按照金融資產角色來進行劃分，將角色為收取合同約定現金流的債務工具分類為以攤余成本進行計量的金融資產，即AC。除此之外，新金融工具準則還對其他情況下的金融資產進行了具體分類，本文限于篇幅限制，不對其進行贅述。

從上述分類方式的變化可知，新金融工具準則在一定程度上提升了金融資產分類的合理性，避免了企業由于準則局限性而導致的不必要利潤波動。

（二）金融工具減值變化

除了對金融工具分類進行全新規定以外，新金融工具準則還對會計處理中的減益性處理內容進行了重新調整，要求相關單位根據預期信息損失情況對金融工具進行減值性處理。

在這一方面，舊金融工具準則奉行的是按照已發生損失模型，在有直接證據表明金融資產減值之后才能開展計提減值準備，而新準則則要求，只要有信息表明金融資產有可能發生減值，即可以對未來可能發生的損失進行計提。總體來說，相比于舊金融工具準則，新準則的計提時間提前，且計提范圍明顯擴張，具備一定的前瞻性，能夠有效規避企業金融風險[2]。

具體而言，預期損失法的實施主要分為三個階段：① 初始確認階段。即對未來12個月可能發生風險及其預期造成的損失進行確定。② 確認可能損失。這一階段在交易對象信用風險存在顯著增加情況下正式啟動，對資產存續期內出于風險可能造成的損失按照賬面總額進行利息收入的計算。③ 當客觀減值情況出現時，以預期信用損失為依據進行計提，并以賬面凈額計算利息收入。

二、影響企業會計信息質量的因素

企業會計信息質量投資者進行投資決策以及企業內部主要領導人進行戰略發展決策的主要依據，其準確性對于企業發展具備十分重要的意義，因此，企業必須在一定程度上保證自身披露會計信息質量符合要求。具體而言，會計信息質量主要包括可靠性、相關性、重要性、及時性等具體范疇，這些內容的披露對于企業戰略決策的制定以及投資者的決策都具備一定程度的影響。在實踐中，部分企業出于獲取大量投資等原因，會在所披露的會計信息中進行造假，這一情況會嚴重影響投資人的經濟利益，并阻礙我國市場經濟長期健康發展。國家方面為了保證市場經濟長期健康發展，出臺了多項政策以限制各種因素對于企業會計信息質量的不利影響[3]。

具體而言，影響企業會計信息質量的因素有很多，其中既包括企業內部的經營能力、監管體系完善程度以及財務杠桿等因素，也包括法律法規、國家政策、市場經營形勢等外部因素。新金融工具準則重新規定了金融資產的分類依據，在一定程度上提升了分類的準確性及其與會計處理的一致性，但是，與此同時，新金融工具準則也在一定程度上降低了企業利潤的穩定性。

在實踐中，新金融工具準則改變了傳統企業財務人員處理會計信息的方式，降低了企業金融風險，提升了相關企業所披露會計信息的透明度，在一定程度上提升了會計信息質量，有助于我國市場經濟長期穩定發展。本文主要對新會計準則實施后對企業會計信息質量的影響進行研究[4]。

三、新金融工具準則實施對企業會計信息質量的影響

（一）對企業會計信息可靠性的影響

首先，新金融工具準則對于金融工具的分類在一定程度上影響了企業會計信息的可靠性。具體而言，與舊金融工具準則相比，新的金融工具準則所規定的分類方式摒棄了傳統以主觀目的作為分類依據，而另行規定了通過兩個維度綜合對金融工具進行分類的全新模式，這一新的分類方式具備較強的客觀性，能夠對具體現金流量屬性作出反映，并在此基礎上便于企業對不同種類的金融資產進行管理。同時，采用雙重維度對金融工具進行分類能夠減少種類、強化效果，進而減少企業內部財務人員處理會計信息時的不穩定性，但是，這一分類方法也會在一定程度上提升對于企業會計人員的能力要求。新金融工具準則對于金融資產的分類更加清晰、明確，能夠幫助企業相關工作人員更清楚的對企業內部資產類型進行分類，進而避免金融工具之間出現概念重合現象，經過這一改變，我國的會計準則逐漸向著規范化方向發展，與國際市場的相關概念已經具備了較強趨同性，提升了會計信息質量的可靠性，而原來的會計準則分類標準極為模糊，無法清楚、準確覆蓋所有的金融工具特點。此外，在實踐中，大部分企業普遍沒有認識到對金融工具進行精確分類的重要意義，對于金融工具特點標記較為不充分，很容易在一定程度上使企業出現經營風險。而新金融工具準則規定的分類方式能夠保證會計報表的完整性，對于提升其準確性與可靠性具有非常重要的現實意義[5]。

其次，新金融工具準則改變了傳統金融資產減值計提處理模式，這也在一定程度上對企業會計信息的可靠性造成了影響。具體而言，新準則舍棄了原本以已發生損失為依據對損失進行計提的傳統方式，而是引進了國際會計準則中“預期損失模型”，企業可以根據預期損失情況，采取三階段方式對金融工具進行減值性會計處理。從這一角度講，新金融工具準則正式實施之后，更多的金融資產將會被進行計提，從某種角度上講，這體現了會計信息處理的謹慎性，能夠幫助相關企業規避大量在未來發展過程中可能遭遇的不確定風險，符合當前時代背景下經濟領域的劇烈變化態勢。對于投資人來說，其能夠獲得更多、更可靠的會計信息，進而提升自身投資安全系數。

（二）對企業利潤穩定性的影響

穩定性是企業發展的重要基礎，從現實角度講，由于金融周期等因素影響，資本市場在一定時間周期內很容易出現劇烈變化，這一情況很容易對企業造成一定影響，這是市場經濟發展的重要規律，是不可避免的。但是，企業也可以通過對風險進行預測來降低市場波動對企業造成的危害。因此，如果企業內部出現某項財務人員不能確定具體核算方法的經濟業務時，相關人員應該保持謹慎心理，對企業可能遭遇的風險進行預估，并將評估結果詳細展現在財務報表中。此外，會計利潤的穩定性還應該著重考慮企業的經濟利益，主要包括股權投資預期收入等。根據首付實現制，企業自身的目標以及管理層的希望，想要穩定的利潤，可以延后確認會計利潤，在這種情況下，企業會計利潤與實際利潤的差值也會增加。

基于預期信用損失模型對金融資產進行計提需要具備一定證據，與舊金融工具準則相比，新金融工具準則提前了計提時間，并擴大了計提范圍，能夠使企業領導者與外部投資者等相關主體提前預估企業金融資產減值風險，在新準則初始實行階段，由于計提提前，企業的會計利潤會相對下降，但從長期角度講，該政策能夠在一定程度上降低企業金融資產系統性風險，進而提升企業利潤穩定性。

新金融工具準則對于金融資產的重新分類也會在一定程度上對企業利潤穩定性造成影響，具體包括以下幾個方面：① FVOCI范圍縮小。新金融工具準則在一定程度上提升了FVOCI的范圍劃定嚴格性，這一變動使部分原本可以納入L&R的金融工具被重新定位。例如，舊金融會計準則下，應該計入FVOCI的公允價值如果需要做出調整，其覆蓋范圍較廣，需要會計人員投入大量的時間以及精力。而在新金融工具準則框架下，只有能夠通過SPPI的債務工具投資才能記為FVOCI，其劃定范圍較小，因此，在新金融工具準則實施后，能夠留在FVOCI的金融工具數量只會越來越少。② FVTPL種類增多，根據上述對于新舊金融工具準則比較一段內容可知，在新金融工具準則下，超過一半的金融資產都能夠劃分為FVTPL。例如，在舊金融工具準則下由于金融資產角色與合同現金流量特征不符而只能歸類到AC的金融資產在新金融工具準則下，更有可能被歸類為FVTPL。③ 企業利潤流動性增強。根據經濟學理論可知，企業利潤表是能夠反映企業自身金融資產投資實際情況的最佳材料，但是在實踐中，一旦資本市場出現了劇烈變化，那么企業所持有的金融工具價值也會發生變化，最終影響企業經濟效益。在舊金融工具準則下，可供出售金融資產應當以公允價值的變動計入FVOCI，待實際資產出售后再將其轉為“投資收益”，進而降低企業利潤表的波動性。但是在新金融工具準則下，不滿足以AC計量以及FVOIC要求的金融資產都被劃分在FVTPL，這會在一定程度上造成企業息稅前利潤變化。在實踐中對幾家可供出售金融資產占比較大的上市公司進行對比時發現，股權投資發展較優的企業更偏向于將資產歸類與新金融工具準則規定的FVTOL。反之，內部利潤波動性較強的企業更愿意將可供出售金融資產分類移至FVOCI。

四、企業應對金融工具新準則影響的部分策略

（一）建立健全的會計信息體系

從本質上講，新金融工具準則對于企業內部控制、風險管理等方面的運行質量提出了極高的要求，因此，相關企業必須制定出完善、全面的會計信息處理系統，并選擇最優化的金融資產減值模型，有效規避金融風險。同時，完善的會計信息處理系統還能夠在一定程度上提升企業經營效率，為企業領導者制定下一階段企業發展決策提供更加精準的信息指引。

（二）提升會計人員業務水平及綜合素質

新金融工具準則在一定程度上對資產分類方式、減值計提處理模式進行了較大的變動，此外，由于計提時間的提前，需要相關企業的工作人員具備一定的遠見，能夠合理運用前瞻性的會計信息，這在一定程度上提升了對于會計工作人員的綜合素質要求。因此，各大企業應該采取以下方式提升財會人員綜合素質與專業水平：① 在人才引進層面，相關企業應該適當提升錄用門檻，將具備更高素質的人才納入麾下。② 在內部人才培訓方面，相關企業應該定期對會計人員進行新金融工具準則方面的培訓，使其能夠充分理解新舊金融工具準則內容方面的不同，才能提升企業會計信息質量[6]。

（三）有效利用大數據

新金融工具準則與舊準則相比，在一定程度上提升了信息的重要性以及其在企業發展過程中的地位，這里所指出的信息不僅包括企業歷史會計數據，還包括金融產品在運行過程中的評估及分析數據。而通過傳統手段，企業必須花費大量的時間和精力在信息獲取上，有些得不償失，但是在信息化時代，企業可以積極利用大數據技術，提升信息獲取的速度與有效性，進而有效降低信息獲取成本，并為企業發展提供全新的解決方式。

結語

縱觀全文，當前我國正處在經濟體制改革的關鍵時期，并面臨著經濟全球化這一重大的歷史轉折點，為了促進國內企業快速發展，規范化轉型，國家在2017年出臺了新金融工具準則，并于2021年已經全部正式施行。從本質上講，這一全新的金融工具準則對金融資產進行了重新分類，并改變了傳統情況下對于金融資產減值計提的處理方式。在一定程度上提升了企業會計信息的準確性與相關性。針對這種情況，本文認為，可以通過控制企業盈余管理能力的方式進一步提升企業會計信息質量，并采取針對性措施建立完善的會計信息處理系統、提升會計人員業務水平以及綜合素質、有效利用大數據。只有做到以上幾點，相關企業才有可能滿足新金融工具準則對于企業提出的新要求，進而提升自身的核心競爭力，最終促進企業長期健康發展。