會計報表表外披露的研究

馬 平 安徽信達(dá)房地產(chǎn)開發(fā)有限公司

隨財務(wù)報告中表外信息披露日漸增加，成為人們關(guān)注的焦點，針對表外信息披露出現(xiàn)優(yōu)劣，進(jìn)一步引發(fā)人們深思，傳統(tǒng)會計模式下表內(nèi)信息難以滿足會計信息利用者需求。因此，為保證決策者正確決策，要求企業(yè)加大表外信息披露，以及市場監(jiān)管對其信息披露提出新的要求，特別是社會責(zé)任、前瞻性信息等。上市公司希望以資本市場信息披露途徑，適當(dāng)加大財務(wù)信息之外信息披露力度，有助于凸顯自身核心競爭力，以此吸引更多投資者，降低資金成本。然而，企業(yè)披露表外信息難以滿足使用者需求，從理論及實踐方面均存在不足，有必要加強(qiáng)披露問題研究，采取針對性改善措施。

一、會計報表表外披露的價值

會計報表表外信息披露核心價值，主要體現(xiàn)在以下幾方面：1.補(bǔ)充會計報表信息。會計是一項管理活動，依托披露會計信息為決策者提供參考，最終影響管理人員決策正確性。若僅依附于報表內(nèi)部信息披露，存在一定的局限性，加大表外信息披露可有效解決此類問題，通過多種方式予以呈現(xiàn)，如附注、旁注等形式進(jìn)行表外披露，如此有助于決策者聯(lián)合表內(nèi)外信息披露，提高決策正確性。2.正確解讀會計信息。會計報表中多以總和計為主，所以依托報表中信息披露，僅從宏觀掌握相關(guān)經(jīng)營狀況，難以正確解讀實際項目、金額構(gòu)成，不利于決策者掌握企業(yè)經(jīng)營薄弱點。譬如，資產(chǎn)負(fù)債表中“存貨”項目，僅與之對應(yīng)的是合計金額，若想獲知各存貨中“材料”“在產(chǎn)品”“產(chǎn)成品”等項目及金額，必須依靠表外信息披露。表外信息將表內(nèi)信息難以表達(dá)的信息說明，將濃縮數(shù)據(jù)實現(xiàn)精細(xì)化、模塊化，有助于正確解讀信息。3.吸引投資。隨市場競爭愈發(fā)激烈，企業(yè)吸引投資者難度日漸增大，為增強(qiáng)企業(yè)自身核心競爭力，需通過各類方式吸引投資者。表外披露便為企業(yè)提供向外展示平臺，企業(yè)通過披露信息展示自身綜合實力，吸引更多投資者。4.維護(hù)證券市場的秩序。企業(yè)通過表外披露各類信息，促使獲取信息主體公平、公正獲取相關(guān)信息，以免受利益驅(qū)動通過不良途徑造成信息壟斷，不利于證券市場有序、健康運(yùn)行。因此，規(guī)范表外信息披露促使投資者合法權(quán)益、公眾權(quán)益等具有保證，為其決策提供參考，公平獲取自身所需信息[1]。

二、我國企業(yè)會計報表表外披露存在問題

近年來，我國企業(yè)會計信息披露對表外信息愈發(fā)重視，特別是上市公司信息披露中，表外信息種類及范圍不斷擴(kuò)大。為進(jìn)一步促進(jìn)表外信息披露，我國財政部相繼出臺一系列政策條例，如財資[2020]130 號，助力表外信息質(zhì)與量均具有質(zhì)的飛躍。但在多重因素影響下，我國表外信息披露現(xiàn)狀仍不容樂觀，需加強(qiáng)表外披露分析，掌握其存在薄弱點，利于后續(xù)針對性改善。

(一)表外信息量過載而內(nèi)容不充分

多數(shù)會計學(xué)者將焦點放置于研究表外披露方面，認(rèn)為需積極提倡表外披露，要求在表外披露更多的信息，為決策者提供參考信息，助力決策正確性。殊不知，處于復(fù)雜經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，表外披露內(nèi)容處于過載狀態(tài)，促使人們對其表外信息披露核心價值認(rèn)知定位錯失。由于企業(yè)交易和經(jīng)濟(jì)活動趨于復(fù)雜化，部分難以確認(rèn)或企業(yè)為規(guī)避確定，過度強(qiáng)調(diào)表外披露，形成“頭重腳輕”局面，遠(yuǎn)突破信息補(bǔ)充及說明的價值，逐步傾向于與表內(nèi)信息處于同等位置。部分上市公司對自身會計信息過量披露，還有部分企業(yè)對會計信息披露缺乏充分性，體現(xiàn)在以下幾方面：關(guān)聯(lián)企業(yè)間交易信息披露缺乏充分性；非財務(wù)信息披露缺乏全面性；企業(yè)實際償債能力缺乏充分；無形資產(chǎn)披露較為簡易等。

(二)表外信息缺乏真實性

表外信息全面性、真實性，均影響決策者、投資者正確決策，部分企業(yè)出于自身利益考量，報表之外信息披露缺乏真實性，會利用各類會計處理方式，如轉(zhuǎn)移利潤、高估收益等，以此對企業(yè)實際運(yùn)行財務(wù)報表進(jìn)行“潤色”，從而吸引更多投資者投資，此類缺失可靠性數(shù)據(jù)信息，影響投資者正確決策。部分企業(yè)利用表外信息，削弱財務(wù)報表自身價值，亦或通過表外附注信息造假。表外信息多數(shù)為掩蓋表內(nèi)虛假信息，部分企業(yè)在附注中對于應(yīng)披露信息說明缺乏明晰性，亦或直接取消信息披露。譬如，部分企業(yè)有意披露有利信息，對部分事項需及時公布的內(nèi)容，延長信息披露時間節(jié)點，以此掩蓋企業(yè)實際負(fù)債狀況；部分企業(yè)由于生產(chǎn)工藝滯后，或新型技術(shù)興起導(dǎo)致企業(yè)虧損等信息未披露，以此隱瞞重要事項等，均造成表外信息披露缺乏真實性，投資者難以掌握企業(yè)實際運(yùn)營狀況，進(jìn)而干擾投資者決策。

(三)表外披露內(nèi)容缺乏規(guī)范性

表外披露內(nèi)容缺乏規(guī)范性，使表外信息披露存在重要瓶頸，其內(nèi)容缺乏規(guī)范性體現(xiàn)在以下幾方面：(1)由于部分企業(yè)財務(wù)人員對報表信息缺乏正確認(rèn)識，片面認(rèn)為過多信息披露會造成信息泄露風(fēng)險，影響公司正常運(yùn)營，未認(rèn)識表外信息披露重要性；(2)部分上市公司依托財務(wù)報表附注掩蓋會計報表，進(jìn)而藏匿對自身不利信息；(3)市場不良競爭促使審計人員職業(yè)道德備受考驗，未嚴(yán)格依照相關(guān)審計準(zhǔn)則實施操作。上述因素均造成上市企業(yè)信息披露出現(xiàn)避重就輕，未嚴(yán)格依照相關(guān)要求落實，對核心事項忽視。按照我國現(xiàn)行信息披露制度，應(yīng)在公司年報上納入多項信息，不僅包含產(chǎn)業(yè)政策、行業(yè)數(shù)據(jù)，而且涉及業(yè)務(wù)發(fā)展規(guī)劃、經(jīng)營業(yè)務(wù)等，此類信息分析對客觀評價企業(yè)經(jīng)營、發(fā)展能力十分關(guān)鍵，而現(xiàn)階段企業(yè)實際披露過程中包含此類信息較少[2]。

(四)信息披露滯后

信息披露滯后造成嚴(yán)重影響，通常包含兩種狀況，一是存在有意滯后傾向，此類狀況是上市企業(yè)簽訂相關(guān)投資協(xié)議之后，但并未在當(dāng)期進(jìn)行公布，而是有意延遲公布；二是對其邊界缺乏明晰性，如重大損失界定不清晰，影響信息真實性。譬如ST 合金事件，在中領(lǐng)投資、余志林分別受讓遼機(jī)集團(tuán)18.9%股權(quán)、15.1%股權(quán)過程中，ST 合金董事長親自參與過一場交易，將其所持有的8.6%股權(quán)轉(zhuǎn)交至余志林，但未及時將相關(guān)事項告知，導(dǎo)致ST 合金約1 月之后進(jìn)行披露信息。

三、改善我國會計信息表外披露措施

(一)完善會計制度及制定統(tǒng)一表外披露規(guī)范

為進(jìn)一步促使表外披露規(guī)范性及完善性，以免企業(yè)依靠表外披露信息，裝飾財務(wù)報表中信息，相關(guān)部門需通過多種形式，規(guī)范報表表外信息內(nèi)容及方式，促使其具有統(tǒng)一披露標(biāo)準(zhǔn)。相關(guān)部門制定相關(guān)準(zhǔn)則時，明確表外披露標(biāo)準(zhǔn)時，需綜合性考量，不僅需考慮重要程度及成本效益，而且需考量充分性及相關(guān)性。同時，應(yīng)系統(tǒng)性考量披露體系，保證表外披露信息具有協(xié)調(diào)性，盡量規(guī)避出現(xiàn)重復(fù)性披露要求，保證披露要求全面性及針對性。

財政部、證監(jiān)會等相關(guān)部門，需規(guī)定表外披露信息內(nèi)容及方式，為企業(yè)表外信息披露提供導(dǎo)向，如規(guī)定各類信息披露內(nèi)容，促使其具備良好的可行性，以舉例方式對披露方式進(jìn)行演示，針對重要事項需采取強(qiáng)制性披露準(zhǔn)則。應(yīng)從本質(zhì)規(guī)避企業(yè)僅披露對自身有利信息，消除企業(yè)表外信息披露難以抓住重點瓶頸，為信息使用者提供全面、可靠性高的信息，保證其決策準(zhǔn)確性提高。

(二)明確披露虛假表外信息各環(huán)節(jié)法律責(zé)任

我國企業(yè)財務(wù)報表表外信息披露失真，是目前存在重要問題，特別是上市企業(yè)中，若想從本質(zhì)杜絕此類問題，需明確披露虛假信息相關(guān)法律責(zé)任。按照相關(guān)法律中明確規(guī)定，承擔(dān)審計、審核等業(yè)務(wù)的注冊會計師，需自行承擔(dān)由于自身過失造成嚴(yán)重后果的法律責(zé)任，以及監(jiān)管機(jī)構(gòu)因自身原因，對虛假會計信息需承擔(dān)相關(guān)法律責(zé)任。上述法律中并未明確規(guī)定披露誤導(dǎo)表外信息承擔(dān)責(zé)任，此類法律缺乏完善條款，促使表外披露信息真實度喪失速率加快，最終多由最有能力主體方承擔(dān)，且多以經(jīng)濟(jì)賠償形式承擔(dān)責(zé)任。披露虛假信息和誤導(dǎo)表外信息責(zé)任大小與實際承擔(dān)責(zé)任比重未明晰，造成信息提供人員披露信息過程中著重考量對自身有利的數(shù)據(jù)。若想從本質(zhì)改善上述問題，需以明確披露信息法律責(zé)任為切入點，如虛假或誤導(dǎo)表外信息通過企業(yè)管理人員、會計人員、注冊會計師等主體方，需明確其承擔(dān)的法律責(zé)任，實現(xiàn)責(zé)任精細(xì)化劃分，并將連續(xù)環(huán)節(jié)中斷，減少表外信息虛假現(xiàn)象[3]。

(三)加強(qiáng)對表外信息審計

通過進(jìn)一步加強(qiáng)表外披露信息審計，是保證信息質(zhì)量有效措施。改善表外信息披露質(zhì)量，不僅需加強(qiáng)監(jiān)督、完善審計準(zhǔn)則體系，增強(qiáng)審計人員專業(yè)素養(yǎng)及道德素養(yǎng)，嚴(yán)格依照相關(guān)要求實施審計操作。審計主要包含兩種形式，即內(nèi)部審計、外部審計等，前者主要是采取相關(guān)措施，完善公司治理整體架構(gòu)；后者是保證審計機(jī)構(gòu)獨(dú)立性，以免審計過程中受內(nèi)部因素影響，無法客觀開展審計工作。

(四)將表外披露轉(zhuǎn)為表內(nèi)確認(rèn)

會計準(zhǔn)則制定時，需立足市場戰(zhàn)略發(fā)展層面，不斷完善及調(diào)整會計準(zhǔn)則內(nèi)容，采取行之有效方式，并針對級別較高的重要信息，對缺乏成熟性信息優(yōu)先在表外披露，重要程度較高且發(fā)展成熟信息體現(xiàn)在表內(nèi)確認(rèn)。表外披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易，其中披露交易金額或比例在報表利潤表中進(jìn)行確認(rèn)，將實際交易金額納入營業(yè)收入下級科目中，且單獨(dú)標(biāo)識關(guān)聯(lián)方實際交易。譬如，某企業(yè)關(guān)聯(lián)方交易金額是100 萬，將其納入關(guān)聯(lián)交易收入，如此規(guī)避表外信息披露過載，而且促使報表內(nèi)容豐富，凸顯會計報表核心價值。

四、結(jié)語

會計報表表外信息披露，不僅是表內(nèi)信息補(bǔ)充、解釋，而且是表內(nèi)信息擴(kuò)展及延伸，助力信息使用人員正確解讀數(shù)據(jù)內(nèi)容，掌握企業(yè)實際運(yùn)營狀況。受多方面因素影響，導(dǎo)致表外信息披露過程中出現(xiàn)部分問題，影響使用者正確決策，不利于企業(yè)健康發(fā)展。因此，需掌握表外信息披露薄弱點，有針對性、有目的性改善表外信息披露，保證為信息使用者提供全面、可靠性較高的信息。