關于借款費用資本化的探索

周開堅 湛江財貿(mào)中等專業(yè)學校

借款費用合理地資本化對于企業(yè)發(fā)展具有極為重要的意義，其可擴大企業(yè)資本化范圍，對于項目周期較長的項目，能有效減少財務費用支出，實現(xiàn)企業(yè)資產(chǎn)范圍的持續(xù)擴大，也能夠在一定程度上降低企業(yè)成本。借款費用的合理資本化既能影響企業(yè)經(jīng)營利潤，又能增強企業(yè)償還債務能力，減少企業(yè)相關利息費用。對于企業(yè)來說，如何確保資本化處理最佳化是值得探討的問題。

一、企業(yè)借款費用資本化處理

通常來說，企業(yè)借款費用的資本化方式主要有兩種，一種是將借款費用資本化處理，費用計入到資產(chǎn)成本當中，算作專門借款。另一種是將借款費用化，計入到企業(yè)的當期損益當中。在此過程中，由于企業(yè)的借款目的呈現(xiàn)多元化特點，因此較為復雜，并且企業(yè)的專門借款也包含了一般化的借款，這就需要進行綜合分析處理[1]，從而確定費用比例。當前，傳統(tǒng)的會計準則已經(jīng)不適用于借款費用資本化處理，雖然已經(jīng)提出了關于借款利息的計算方法，但在進行實踐的過程中卻還存在諸多問題，由此也影響了企業(yè)財務狀況的有效表達與合理披露。

二、現(xiàn)存問題

(一)借款費用分配方面的問題

對于只有一項的一般借款、專項借款，費用合理地資本化較為簡單，而在企業(yè)實際的會計實務中多對應多項專項借款、多項一般借款，也涉及到多項工程，這也說明費用資本化處理更加復雜，在進行會計處理時也更加繁瑣。在應用新會計準則后，雖然資本化處理范圍有所擴大，但也使得借款費用分配壓力越來越大[2]，借款費用合理地資本化實踐更為棘手。就專項借款而言，此部分的費用不能與累加資產(chǎn)聯(lián)系起來，必須將其分配到不同的資產(chǎn)中，而如何確定分配比例，并將分配執(zhí)行到位，是借款費用合理地資本化中需要重點探討的問題。

(二)有操作利潤嫌疑

借款費用可以作為當期利潤遞減項目計入到財務費用當中，但在某些情況下，借款費用也可以直接計入相關資產(chǎn)成本中，這就意味著借款費用金額、借款范圍等可能會受到企業(yè)人員的主觀影響，借款金額大小、資本化處理方式很多時候反而成為企業(yè)利潤操作的手段，影響了企業(yè)財務信息的披露，對企業(yè)整體利潤造成不利影響。

(三)引發(fā)企業(yè)資本管理的相關擔憂

當前，對于企業(yè)借款的資本化處理仍舊存在諸多模糊之處，無論費用是否能夠滿足資本化的條件，都需要會計人員進行反復核對確認，最終確定。即使新會計準則做了相關規(guī)定，但多項資產(chǎn)分配借款費用時受會計人員主觀判斷影響較大，這要求會計人員必須具備準確的判斷與認知能力，但從本質(zhì)上說，這三項費用來源又有本質(zhì)性的差別，資本來源劃分差異較大，對于會計人員來說是不小的挑戰(zhàn)，也引發(fā)了借款費用資本化可靠性的相關擔憂。

(四)資本化處理與稅法沖突

新會計準則對于企業(yè)的賬務處理具有顯著的指導作用，但其也存在與稅法方面的相關沖突[3]，對于其與稅法之間的銜接未有明確的說明，由此導致企業(yè)在進行借款費用資本化處理時容易與稅法出現(xiàn)沖突風險。在《稅法》中，以房地產(chǎn)企業(yè)為例，其作為開發(fā)房地產(chǎn)的主體，工程開發(fā)過程中所產(chǎn)生的費用應當在工程竣工前計入到開發(fā)成本當中。如果從專項借款角度來看，這是符合借款資本化處理標準的，但稅法中否定了相關的約束條件，由此使得兩者的矛盾凸顯。通常認為在房地產(chǎn)項目中產(chǎn)生的長期借款是為了進行工程項目建設，但如果此項借款的應用目的與工程項目建設不對應，則無法確定這是否屬于專項借款?？梢?，目前急需解決的問題是將借款費用資本化處理規(guī)則與《稅法》規(guī)定達成共識，從而解決兩者之間存在的矛盾。

三、優(yōu)化策略

(一)合理確定資本化金額

企業(yè)會計人員應當根據(jù)法律法規(guī)要求，并結(jié)合企業(yè)的實際發(fā)展情況，對借款費用的資本化金額進行比例確定。對于借款費是同一時期的借款費用，應當先進行累計加權得出平均數(shù)再進行計算，然后將多余的資本化金額確定下來，以便于進行計算。如果開始和結(jié)束的時間不相同，借款費用應該分開結(jié)算，并且分開進行加權結(jié)算，并累計得出最合理的資本化金額。如果是同一時期開始的，但是不同時期到期的費用資本化處理時，應當分別計算加權平均數(shù)。企業(yè)也應當設置相關的管理制度，對會計工作人員進行日常行為的監(jiān)管，通過讓會計人員相互審核計算的費用，及時發(fā)現(xiàn)問題，在發(fā)現(xiàn)問題后及時查找原因加以調(diào)整，最大限度確保借款費用金額的準確性。

(二)減少企業(yè)操縱利潤的空間

應按照會計準則的要求進行借款費用資本化處理[4]，以對企業(yè)的具體情況進行判斷，確定其是否會在一般借款或者符合資本化處理的資產(chǎn)上面出現(xiàn)操作利潤的情況。尤其是在企業(yè)提升業(yè)績的關鍵發(fā)展時期，應當針對企業(yè)的一般借款、專門借款進行全面的審核與評估，而對于企業(yè)進行計算資本化利息的行為，其對應的計算依據(jù)和方法也要有所了解和分析，評估其合理性。對于利息資本化情況的分析要結(jié)合企業(yè)的整體情況，基于其對應的支出成本及產(chǎn)品結(jié)構(gòu)進行相應分析，從而評估費用資本化處理的科學性與合理性，以免出現(xiàn)誤進行資本化處理的情況。同時也應當對固定資產(chǎn)作為工程核算資產(chǎn)情況進行重點關注。總結(jié)來說，規(guī)范借款費用利潤操作行為的對策主要是借款費用資本化確認和計量方法應統(tǒng)一，根據(jù)實質(zhì)重于形式的原則，對符合資本化條件的存貨、固定資產(chǎn)、房地產(chǎn)等，不管是專門借款、一般借款還是自有資金，都必須進行借款費用資本化的確認，要進一步確認借款資金支出和占用的順序。按照專門借款、一般借款、自有資金順序，根據(jù)準則規(guī)定進行借款費用的資本化處理，一旦出現(xiàn)借入款項利率不相同時，基于先進先出法確認利率，防止企業(yè)利用借款利息費用操作利潤。要加大對借款費用資本化金額計算合理性的研究，加權平均數(shù)的計算應根據(jù)先入先出原則。如果時間相同，則按照期限短優(yōu)先的原則進行借款費用資本化的確認。計量的準確性和可靠性應重點關注，借款資金與企業(yè)各種資產(chǎn)支出相掛鉤，實現(xiàn)借款在各種資本成本中的分配。同時要加強貸款管理，銀行只給企業(yè)貸款指標，而不是一次性撥劃到企業(yè)賬戶中，企業(yè)需要用到該筆款項是再直接支付。

(三)帶來企業(yè)資本分配的最佳化

資金對于企業(yè)運營發(fā)展來說是根本性的保障，企業(yè)的生產(chǎn)活動經(jīng)營活動都需要成本，企業(yè)的資金主要來源于所有者的資本，以及通過借款而擁有的資金。就一般借款來說，如果其超出了專門的借款資金范圍，應及時確認專門借款資金是否來源于一般借款。同時，要加大對其經(jīng)營期間現(xiàn)金流量的監(jiān)測，若現(xiàn)金流是正值，則要進一步確定資本化費用的項目費用來源于是否是固定資產(chǎn)，無形資產(chǎn)只有超出專門費用借款費用余額才能達到資本化處理的門檻。如果現(xiàn)金流量是負值，一般認為資本化的金額主要來源于一般借款，費用資本化應受到當期借款利息的限制，按照先入先出的原則累計加權計算，并且要對專門借款所產(chǎn)生的資本費用和支出進行嚴格的區(qū)分和計算，若前一項借款沒有完全支出，后一筆借款也不得支出，前者借款支出始終是后者借款支出的必要條件。

(四)及時化解與稅法的爭議矛盾

當務之急是探討兩者的有效銜接點，同樣以房地產(chǎn)企業(yè)為例，按照新修訂的《企業(yè)會計準則》關于專項借款規(guī)范進入項目成本的要求，與按照稅法規(guī)定不直接進入成本的要求有既定矛盾，必須讓兩者協(xié)調(diào)和解，達成借款費用資本化管理的共識[5]，針對固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)，以及超過12 個月的借款費用進行分析，并選擇適當?shù)奶幚矸绞?，根?jù)其具體情況確定其在法律規(guī)范中的優(yōu)先級情況[6]。通常情況下，《稅法》中相關規(guī)定可以在確保稅收不流失的情況下，適當?shù)叵驎嫓蕜t傾斜，促使兩者達成共識，以對企業(yè)進行合理指導，科學地進行費用資本化處理，幫助企業(yè)提升利潤調(diào)節(jié)能力，以實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟效益的提升[7-8]。

四、結(jié)語

企業(yè)常常借助來擴大規(guī)模，以指導自己更好地參與市場競爭，但借款費用發(fā)生后計入資產(chǎn)成本還是納入當期損益往往存在問題，其對企業(yè)資產(chǎn)成本、費用、利潤等都有不可忽視的影響，借款費用合理地資本化是企業(yè)費用管理的有效舉措。而優(yōu)化管理的前提是借款費用資本化的合理分配、資本化金額的明確以及其與稅法矛盾的解決，在國家規(guī)定的基礎上，指導企業(yè)根據(jù)實際經(jīng)營情況合理開展借款費用的資本化處理工作，保證核算過程中數(shù)據(jù)的有效性，使得企業(yè)更有資金方面的保障。