園林苗木生物資產會計計量思考

周誼聯 臺州德豐生態旅游股份有限公司

緒論

資產計量關系到企業的生產經營等一切經營活動的秩序及質量，生物資產作為一種特殊的企業資產，其會計計量一方面具有突出重要性，另一方面大多數企業在園林苗木等生物資產的會計計量實際工作中又存在著許多典型而突出的問題。在《企業會計準則第5 號——生物資產》實施過程中，對于存在的客觀問題如何有效解決以提升企業生物資產會計計量工作質量以及會計信息整體質量應當成為企業經營者與管理者關注的核心。

一、加強園林苗木生物資產會計計量工作質量的重要性

園林苗木等生物資產不僅是農林業、景觀設計施工等相關行業企業的重要資產，同時在我國經濟發展進入新常態發展時期以來，綠色經濟、生態經濟、綠色城市、宜居城市等國家倡議的響應也離不開相關行業與企業在此方面的成績與貢獻。同時，加強園林苗木生物資產會計計量具體工作質量也關系到行業會計規范性建設以及國家所關注的大力提升會計信息質量、會計信息披露及會計信息使用等多方面要求。加之，園林苗木等生物資產不同于一般企業的無生命資產，其在資產核算與會計計量等方面具有自身的諸多特殊性，較易出現風險與問題，進而直接影響到企業乃至行業的整體發展。因此，重視與加強園林苗木生物資產會計計量工作質量具有突出重要性。

二、園林苗木生物資產特點與會計計量難點

(一)園林苗木生物資產特點

生物資產與一般資產一樣都是企業所擁有的能夠產生經濟價值的資源，但由于生物資產具有生命特征，因此生物資產同時也具有其他一些不同于無生命資產的自身特點，尤其是園林苗木生物資產本身又屬于消耗性生物資產，在進行會計計量具體工作之前應當明確其所具有的如下多方面特點。第一，生物轉化。生物轉化簡單來說就是植被花草自身通過光合作用、養分吸收所進行的生長與繁殖，從經濟學角度出發這就是生物資產的再生產過程。第二，生命周期。生命周期在經濟學領域并不是一個新概念也不是一個特殊的概念，任何產品生產、服務、項目都具有自己的生命周期。但是園林苗木等生物資產具有生物屬性，其所指的生命周期有別于經濟學上的概念而是生物學概念，這就無法用數字來簡單計劃，如不同種類花朵的花期長短就存在較大差異，同時一些大型林木的生命周期更可能長達數十年，而不同苗木在整個生命周期中又會經歷生長、成熟、衰老等各個階段，每個階段所具有的經濟價值也大不相同。第三，無形收益。一般企業對企業資產管理以期通過資產管理與使用為企業帶來更多收益，這些收益幾乎都是可直觀計算的，但對于生物資產來說不僅自身具有一定價值，同時還會產生諸多無形收益，如美化環境、提高當地防污防災能力。

(二)園林苗木資產會計計量難點

從園林苗木生物資產的自身特點可以看出，由于生物資產與一般實物資產具有相當明顯的差別，在會計計量上也存在許多以傳統會計計量手段難以實現的工作難點。例如由于生物資產具有生物轉化性，那么如何準確計量生物轉化過程中的資產增值及成本就是一個難點問題。再如，生物資產生命周期往往橫跨一個或者多個會計年度，生物資產核算時的收支配比合理性就是一個關鍵問題。諸如此類，生物資產會計計量工作無法以傳統的對待一般實物資產的會計計量觀念與方法展開，而必須立足生物資產的自身特點及會計計量應當關注的要點來展開工作，才能確保生物資產會計計量有效性與準確性得到進一步提高。

三、園林苗木生物資產會計計量現存問題

園林苗木生物資產會計計量對于企業來說是一項十分重要的工作，但同時園林苗木生物資產計量又具有自身諸多復雜性與難點，加之我國對生物資產會計計量的規范性問題上仍處于研究探索階段，因此也就造成了企業在園林苗木生物資產會計計量上存在著一些突出而普遍的問題。例如公允價值計量執行問題。公允價值計量從理論上能夠更好地實現生物資產會計計量，提高會計信息質量及信息披露。但從實際情況來看，想要充分實現公允價值計量仍然存在諸多障礙。首先，公允價值計量的前提是需要有一個相對活躍并能夠取得同類或相似資產價格參考的穩定市場，這對于生物資產來說尚難以辦到，雖然生物資產不是一個新鮮事物，但生物資產的類型繁多用途各異，想要在市場中找到類似或具有可比性的生物資產仍然具有較大難度。同時，生物資產市場由于具有生物性與季節性等特點，市場價格存在著突發性波動的可能，這也難以保證公允價值計量的準確性。此外，公允價值計量所要求的測算頻率結合生物資產的自身生命周期與特點，也會給企業財會人員帶來更大的工作負擔與壓力。再如資產減值計提不規范、方法不統一等。

四、園林苗木生物資產會計計量質量提高措施

前文中我們對園林苗木生物資產會計計量存在的突出問題以及生物資產本身的諸多特點進行了歸納分析，針對前文中所提到的會計計量現狀及問題，筆者認為應當針對這些問題進行措施研究，同時加強相關輔助制度體系建設。

(一)樹立規范化會計計量工作意識

園林苗木等生物資產在具體的會計計量工作開展過程中確實存在著相對于一般資產計量來說更加復雜的問題。但企業領導層以及會計工作人員不應當抱有畏難情緒，應當堅持以現行會計準則為工作出發點和落腳點，再結合企業本身的管理需求及條件，努力在現有條件基礎之上實現會計計量進一步規范、會計信息進一步完整與真實。

(二)生物資產會計計量具體方法優化

1.立足公允，靈活應用

針對公允價值難以實現的問題，首先應當從思想上認識到公允價值計量對加強生物資產會計計量準確性與信息真實性的重要作用，應當擯棄畏難情緒以充分運用公允價值計量為根本目的靈活開展具體工作。如雖然許多生物資產確實不存在穩定且活躍的交易市場以獲取公允價值計量參考價格，但可采取變通手段獲取公允價值計量參考價格，例如在未發生重大價格波動的情況下選擇近期交易市場價格作為參考，再如以行業基準價格為參考等，雖然這些都并不屬于會計準則所明確的真正意義上的市場價格，但同樣能夠為生物資產公允價值計量提供相當程度的可觀參考，從而幫助企業利用公允價值計量方法進行會計計量。

2.規范苗木生物資產各階段計量

第一，初始計量需要從外部購買和內部培育兩方面確認初始計量，外部購買成本應包括購買價款、各類稅費、運輸費、裝卸費以及栽培費等。內部培育包括郁閉前的各種培育費及分攤支出。在初始會計計量是否需要選擇公允價值模式的問題上，對于外購苗木可選擇公允價值計量進行初始計量確認，對于內部培育苗木則需要關注培育期是否超過一個會計年度，如超過甚至橫跨多個會計年度，則在初始會計計量確認時應更關注公允價值而非原始計量，以公允價值計量來保證初始計量始終符合市場價格波動情況，提高會計計量數據準確性與有效性。第二，在后續計量中，要立足園林苗木生物的生物性特點，明確其各階段可能出現的價值變化以及其中存在的不確定性及各類風險。同時，應明確園林苗木與一般流動性資產的本質區別。因此，應當從各方面考量入手選擇一個動態計量模式進行會計計量，以保證園林苗木各階段會計計量數據的準確性。

3.加強生物資產減值計量規范

減值計提直接影響生物資產經濟價值及企業資產整體價值，生物資產同時也較易受到人為或非人為損害、病蟲害、自然災害等外在因素影響而發生價值折損，由于受損輕重不同其所造成的經濟損失也各有不同。在是否進行減值計提的問題上應當明確不嚴重不減值的根本操作原則，同時因為生物資產本身在受損以后存在一定的自我修復特性，部分減值損失在后續可能出現回轉現象。所以，生物資產受損是否應進行計提減值，必須堅持不嚴重不計提且不會轉原則，以切實規范生物資產減值計量具體操作。

(三)加強相關輔助措施

加強企業信息化管理手段升級，提高生物資產計量基礎數據獲取的全面性有效性與真實性，同時加強資產管理部門過程監控質量，提高資產管理各類信息的傳輸效率，提高資產管理部門與業務部門的結合緊密性，避免生物資產管理及會計計量與實際管理需求脫節。同時還應加強審計監督制度建設與執行質量，進一步實現生物資產會計計量的科學與規范。公司生產部門每月需要向財務部提交種植變化統計表，統計表中列示目前公司所種植苗木的種類、面積、是否達到郁閉狀態等信息，財務部按照通知單上列示的苗木及種植面積為基礎進行農業生產成本的分配。

五、結語

園林苗木生物資產會計計量存在許多客觀因素，導致計量工作遭遇到一些普通資產會計計量所沒有的突出問題。但我們應當本著提高會計信息質量、加強會計計量規范性以及強化生物資產規范有序管理的理念，從生物資產自身特性出發進行有針對性的研究與探索工作，以期找到真正適用于生物資產會計計量的有效方法。