財務舞弊審計對策研究文獻綜述

摘要：隨著當前我國社會主義宏觀經濟的不斷變化和發展發展，會計舞弊行為屢禁不止，這極大程度上影響了我國社會主義市場與經濟的平衡與穩定，損害了廣大投資者的正當合法權力。本文從對公司財務造假事件的調查可以看出，公司財務舞弊在中國金融市場上屢見不鮮且有愈演愈烈之勢。在對多個財務舞弊審計事件進行深入研究之后，本文對其相關概念進行了闡述，最后針對舞弊手段提出了相應的對策。

關鍵詞：財務舞弊、審計失敗、審計對策

一、財務舞弊的基本概念及動因

（一）財務舞弊的基本概念

財務舞弊這一概念，全球范圍內的學者并未形成統一的確切界限。在目前世界范圍內使用的較為廣泛的是國際內部審計師協會對財務舞弊的定義：任何以欺詐、隱瞞或個人違背信用活動為特征的非法行為，這些活動不依靠暴力或脅迫。在目前我國第1141號文件就針對有關企業財務報表審計過程中存在舞弊問題華人相關條款進行了明確的規定，將舞弊定義為被審計單位的管理者階層、治理階層、工作人員等利用欺騙的手段獲取不正當或非法利益的一種故意性行為，舞弊行為主體的范圍很廣，可能是被審計單位的管理者階層、治理階層、工作人員等。其中還具體區分了舞弊與錯誤，財務報表的陳述錯誤可能是由舞弊或錯誤導致的，關鍵點在于在于導致財務報表錯報是故意行為的還是無意行為。侵占資產以及對財務信息做出虛假報告導致的錯報都與財務報表的審計息息相關。

（二）財務舞弊動因

在我國，財務舞弊行為的發生主要來源于公司的內部動因以及外部動因。在動因的分析上，主要存在以下幾種理論。

1.三角理論

1995年會計舞弊三角理論的思想最初是由美國內部審計之父勞倫斯索耶提出來的，之后作為美國注冊舞弊審核師協會（ACFE）的第一任主席Albrecht博士對舞弊學理論的發展起到了促進作用。他認為企業舞弊的產生需要同時具備壓力、機會和自我合理化這三個因素，就跟溫度、氧氣和燃料這三個因素一樣，缺少其中一個因素就不會發生燃燒現象。在會計舞弊三角理論中，如果缺少其中任意一個因素，就無法形成財務欺詐的環境，而且壓力在舞弊三角理論中起到至關重要的作用。

2.GONE理論

GONE理論中的四個字母分別解釋為G（貪婪）、O（需要）、N（機會）、E（暴露），舞弊行為是否會發生完全取決于這四個因子的中和作用。前2個與個體特征有關，后2個則更多與環境有關，正是由于貪婪、需要、機會、暴露這四個誘因的相互作用，管理舞弊行為才得以實施。

3.舞弊風險因子理論

舞弊風險因子理論是G.Jack.Bologana & Lindquist Robert在GONE理論的基礎上提出來的，該理論認為舞弊是由于舞弊風險因子的存在而產生的，個別風險因子與一般風險因子就歸屬于舞弊風險因子的范疇。個別風險因子是指因人而異、不受企業控制以及外部環境難以控制的因素，包括道德品質與動機等。一般風險因子是指能夠被外部環境控制的因素，如舞弊的機會、舞弊手段的運用、被披露的概率以及被發現后舞弊者受罰的性質和力度等。“舞弊風險因子理論”與“GONE理論”緊密聯系，通過相關分析可以發現，“GONE理論”中的貪婪和需要就屬于“舞弊風險因子理論”中的個別風險因子，還有“GONE理論”中的機會和暴露屬于“舞弊風險因子理論”中的一般風險因子。

4.冰山理論

1999年BolognaG.Jack & Lindquist Robert提出了“冰山理論”。該理論將舞弊行為比作海上的冰山，根據舞弊的結構和行為可以把舞弊分為海面上和海平面以下兩部分，暴露于海平面的部分是對舞弊結構方面的考慮，是舞弊發生的表面原因，這部分內容很容易被發現和察覺，主要包括了內部控制、治理結構、經營情況和目標、財務狀況等;而對舞弊行為方面的研究需要探究處在海平面以下的部分，它是舞弊發生的根本原因，該部分內容并不明顯，尤其是當被行為主體故意隱瞞和掩飾時候，更加難以察覺，主要包括了舞弊主體的價值觀、道德標準、貪婪程度、誠信觀等。根據這一理論，在海面之上的僅僅只是舞弊考慮因素的一小部分，而導致舞弊的關鍵因素是海面以下的行為方面，在這當中真正起主導作用。因此，在研究舞弊時，既要考慮結構性因素，也要考慮行為因素，需要重點關注的是行為方面的因素，它是舞弊發生的最根本動因。“冰山理論”與“GONE理論”也有著相互聯系的方面，“GONE理論”中的機會、需要和暴露因子屬于“冰山理論”中海平面上的部分，是舞弊結構方面的因素;“GONE理論”中的貪婪因子屬于“冰山理論”中海平面以下的部分，是舞弊行為方面的因素。

二、財務舞弊手段

現在財務舞弊手段越發頻繁，既有上市公司虛增資產、提前確認收入、虛減負債以及頻繁更換會計師事務所;還存在注冊會計師與上市公司串謀，共同舞弊從而躲避監察部門的監管。有些企業選擇更加“高明”的手段來挑戰注冊會計師的專業能力，單一的業務模塊往往被偵察的機率較高，現在很多企業通過對完整的業務流和現金流的作假來達到整個證據鏈的虛假性以逃避相關部門的監管，舞弊的手段愈加復雜、證據鏈越來越完整、虛實混同，大大增加了審計和監管難度。

2019年許濤在財務舞弊手段淺析中談到大部分的公司主要通過虛構客戶以及銷售合同，收入造假、通過不公允的關聯交易虛增收入，虛增營業利潤、隱瞞成本費用，虛增利潤、利用虛擬資產造假等;2021年李朋濤在對瑞幸咖啡的研究中上提出了新型造假方式，將虛增的收入計入門店的名下，而虛增的費用則由集團公司承擔，投資者單一的沉浸于門店的利潤而沒有考慮集團的虧損，這種手段就躲過了大家的視線。

三、財務舞弊審計對策

（1）審計人員專業素質加強

隨著經濟和科技發展，企業商業模式不斷創新，經營方式日益復雜，需要結合被審計單位具體情況采取創新、不可預見的審計程序以期獲取充分、適當的審計證據。審計人員應該把視線看得更遠，僅僅停留在對企業內部經營狀況的了解根本跟不上當今經濟高速發展的現狀，而應該觀察該企業所屬行業的發展狀況以及外部宏觀環境。審計人員還應該靈活掌握各種分析工具，這樣在對企業本身所具有的優劣勢以及外部環境對公司所造成的機會和威脅進行系統比較分析的時候，才能更加準確的掌握企業發展過程中所遇到的困難以及繼續發展的動力，從而在審計人員調查上市公司舞弊行為的時候才會更加便捷，準確性也會隨之提高。

（2）注重保持注冊會計師的職業懷疑

根據證監會發布的多個行政處罰可以發現，之所以很多的造假行為沒有被發現，很大程度上是注冊會計師沒有各盡職守，沒有實施相關的審計程序。在輝山乳業財務舞弊案中，從財務報表可以發現苜蓿草作一種優良的飼草資源和奶牛的數量明顯不成正比;還有在康華農業財務舞弊案中，康華農業沒有健全的內部治理機構以及不具備足夠的責任意識等，這些都需要注冊會計師保持質疑的思維方式，不能把企業提供的信息不假思索的作為審計證據，應該嚴格實施審計程序，從而有效遏制上市公司舞弊行為的發生。

（3）嚴格規范審計程序

注冊會計師在保持獨立性的前提下，應該依照規范的審計程序對相關上市公司實施審計。整個審計程序中各個環節缺一不可，不僅不能漏做，而且不能敷衍、錯誤的做，正確的執行審計程序也是消除財務舞弊成立的條件之一，尤其針對上市公司資金流出以及隱形關聯的交易等疑難雜癥，嚴格執行審計程序才能辨別這復雜交易中的真實性，從而降低財務舞弊審計失敗發生的概率。

（4）強化內部控制體系

健全的內部控制體系是有效防止財務舞弊的一大法寶，公司的內部控制體現在企業員工的職業道德、職業素養和職業能力等公司的軟實力方面;還有企業管理理念、經營理念以及企業的組織結構方面，內部控制的良好運行有利于遏制財務數據的造假行為。注冊會計師在審計的同時應兼顧著對公司內部控制的研究，這不僅僅能更加全面的了解被審計單位，還能夠更準確的識別審計所需要關注的重點環節，從而識別風險，做出正確的審計報告。

參考文獻

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作者簡介

鄧滔（1998-），男，漢族，重慶市開州區，碩士研究生，研究方向：審計。