淺說《政府會計制度》實操中的工作體驗

周麗飛

2019年1月1日起，我國行政事業單位統一施行《政府會計制度》，這是一次脫胎換骨的變革。通過對新制度的解析，我們不僅要做好預算會計核算，同時還要進行財務會計核算，兩套核算分別以“雙功能”、“雙基礎”、“雙分錄”、“雙報表”的方式進行適度分離，并通過關聯要素相互銜接。鑒于此，我們在執行中一邊摸索一邊實踐，積累了一些心得體會。

一、關于新舊制度銜接工作

首先，需要做好“非財政撥款結余”科目調增調減事項，主要針對原有的資產負債賬戶進行分析。一是“應付職工薪酬”、“其他應付款—工會經費”等科目，舊版賬戶下已確認支出，尚未列支，需調增預算結余，待之后實際支出時再作預算支出處理。二是“預收賬款”等科目，舊版賬戶中未確認收入，虛減預算結余，應作調增事項，之后結轉收入時預算會計不用作分錄處理。三是“材料”等科目，舊版賬戶中未列支，之后結轉時因不涉及現金，預算會計也不作處理，只能在期初作調減事項。四是對原賬科目調增調減后，有一個重要的平衡公式，即：資金結存（預算會計類）=貨幣資金（財務會計類）-差異事項（未作調整事項的應付款項—未作調整的材料類款項）。只有這個平衡關系有了，新舊銜接工作才算比較精準完成。

其次，完成調整轉換分錄，除了補提2019年之前的折舊，其他都是針對預算會計的調整分錄。一是根據舊版賬戶下的“財政補助結轉”、“財政撥款結余”科目，確定預算會計的“財政補助結轉”、“財政撥款結余”，相對應地增加“資金結存”科目。二是根據舊版賬戶下的“事業基金”、“專用基金—修購基金”科目，以及按照調增、調減事項，確定預算會計的“非財政撥款結余”科目，對應增加或減少“資金結存”科目。三是根據舊版賬戶下的“專用基金—職工福利基金”（指“結余分配中形成的基金”），確定預算會計的“專用結余”及對應增加“資金結存”科目，對舊版賬戶下的“專用基金”科目余額進行分析，劃分出按照收入比例列支提取的專用基金，借記“資金結存—貨幣資金”科目，貸記“非財政撥款結余”科目。

以上數據確定之后，預算會計的平衡關系為：

資金結存=財政撥款結轉+財政撥款結余+非財政撥款結轉+非財政撥款結余+專用結余+經營結余

最后，做好“2019年期初科目余額新舊對照表”，財務會計按新的科目口徑，變化不大，預算會計根據以上調整分錄對應轉換。

二、準確理解兩套體系中類似科目的含義

財務會計的核算科目有：資產類、負債類、凈資產類、收入類、費用類；預算會計的核算科目有：預算收入類、預算支出類、預算結余類。準確理解兩套體系中每個科目含義，是我們日常工作的基礎，同時更要注意在做一些事務的賬務處理時，對于兩套賬戶下某些容易混淆的科目應嚴格把握。

1.對于“非同級財政撥款”事項的賬務處理，財務會計類與此相牽連的有兩個科目，即：“4101事業收入”科目下的“非同級財政撥款”明細科目、“4601非同級財政撥款收入”科目，前者是指“對于因開展科研及其輔助活動從非同級政府財政部門取得的經費撥款”，后者的含義是“核算單位從非同級政府財政部門取得的經費撥款，包括從同級政府其他部門取得的橫向轉撥財政款、從上級或下級政府財政部門取得的經費撥款等”。

與此相對應，預算會計類與此相牽連的也有兩個科目，即：“6101事業預算收入”科目下的“非同級財政撥款”明細科目、“6601非同級財政撥款預算收入”。指標解釋與上類似。

開始，我們很困惑，首先要區分這兩個科目的實際含義，然后再對照分析這方面收入的性質，但是對于“因開展科研及其輔助活動……”感覺有點費解，因為我們作為事業單位并非科研單位，肯定沒有科研活動，但是作為輔助活動似乎也不合適，后來查到“財會[2018]34號”文件，對此指標的解釋為“事業單位開展專業業務活動及其輔助活動取得的非同級政府財政撥款收入”，算是一個補充或者更正，因此這個問題便迎刃而解了。

2.關于“上級撥款”事項的賬務處理，財務會計類與此相牽連的科目為“4201上級補助收入”；預算會計類與此相牽連的科目為“6201上級補助預算收入”。這兩科目核算事業單位從主管部門和上級單位取得的非財政撥款收入，而“4601非同級財政撥款收入”與“6601非同級財政撥款預算收入”，是指財政撥款，兩者不能混淆。

3.對于“專用結余”的理解，財務會計核算科目“3101專用基金”核算事業單位按照規定提取或設置具有專門用途的凈資產，主要有職工福利基金、科技成果轉換基金等；預算會計核算科目“8301專用結余”核算事業單位按照規定從非財政撥款結余中提取的具有專門用途的資金變動和滾存情況。兩者有關聯也有區別，不能等同，在新舊制度銜接時，不能將舊版賬戶中“專用基金”的余額直接轉換到“專用結余”科目中。

4.對于“資產處置費用”的理解，該科目核算單位經批準處置資產時發生的費用，包括轉銷的被處置資產價值，以及在處置過程中發生的相關費用或者處置收入小于相關費用形成的凈支出。之前會計制度中是通過“固定資產清理”科目過渡，處置凈支出是以“營業外支出”科目結算，新制度中則把這個科目作為一級科目核算。

三、財務報表中的勾稽關系

財務會計報表主要包括資產負債表、收入費用表和凈資產變動表；預算會計報表包括預算收入支出表、預算結轉結余變動表和財政撥款預算收入支出表。工作中應掌握報表中勾稽關系，及時查找記賬過程中的錯誤，以增強制度執行的準確性。

（一）關于“差異變動表”中的調整事項

按常規，如果沒有差異事項，當期的貨幣資金支出等于當期的預算支出，年末時預算會計的“資金結余”，應與資產負債表所反映的貨幣資金余額等同。但是由于核算方式不同，必然存在時間差等因素，所以有必要做差異說明表。調整事項如下。

1.預算會計中“預算結余”科目的加項。（1）當期財務會計核算中確認為收入但沒有確認為預算收入，如上一年結轉下來的預收賬款，本年度在財務會計賬上作收入，而預算會計因當年未涉及現金流而未作當年有預算收入。（2）當期預算會計核算中確認為預算支出但財務會計核算中沒有確認為費用，如支付應付款項、預付款項支出，以及為取得存貨、政府儲備物資等計入物資成本的支出，預算會計按實際現金流已列支出，而財務會計尚在賬上掛著。

2.預算會計中“預算結余”科目的減項。（1）當期預算會計核算中確認為預算收入但財務會計核算中沒有確認為收入，如部分預算收入按現金流作“預算收入”處理，而財務會計中尚掛往來賬。（2）當期財務會計核算中確認為費用但預算會計核算中沒有確認為預算支出，包括三種情況：一是存貨、政府儲備物資等確認的成本中含往年庫存的，財務會計已列支費用，調整差異時預算會計應調增支出；二是計提的折舊費用、攤銷費用及已計提尚未列支的工會經費，預算會計應調增支出；三是應付款項、預付賬款確認的費用，實際尚未支出，但財務會計在計提時作費用處理，預算會計因未涉及現金流而未作處理，調整差異時應用減項。

（二）關于“差異變動表”與“現金流量表”的區別

現金流量表主要是采用間接法，按經營活動、籌資、投資三類查找差異；而差異變動表則根據直接列舉法，查找預算結余和本年盈余非現金收入和費用之間的差異。

1.“差異變動表”采用直接法

本年盈余=預算盈余+預算會計確認為支出但財務會計未確認的費用-當期預算會計確認為收入但財務會計未確認的收入+財務會計確認收入而預算會計未確認的收入-財務會計確認為費用但預算會計未確認的支出

其主要是根據財務會計、預算會計的收入及費用明細數據分析填列。

2.“現金流量表”采用間接法

凈現金流量=凈利潤-非現金盈余

采用間接法編制差異說明表的公式為：

預算結余=本年盈余-非現金盈余-不影響凈利潤的現金凈額

其主要是根據收入費用表、資產負債表的數額分析填列。

四、軟件系統的應用與磨合

新制度施行后，我們使用的財務軟件是GRP-U8管理系統，由于“雙制度”平行記賬，應用初期產生一系列技術方面的問題，經過磨合，有一些地方需要注意。

一是“雙憑單”記賬時憑單號的設置，財會類與預算類憑單號最好統一編一個號，如果各自編號，會出現預算類無法插入憑證的現象。

二是輔助科目的設置一定要全面，否則費用支出明細表不能整體地反映費用支出情況。

三是此系統必須結賬后才能出報表，不能表結賬不結。

還有其他一些問題，比如聯查明細賬時會有與總賬不一致的現象發生，一般找技術人員檢查數據庫都能解決。

以上僅為本人在學習運用新制度中的工作體驗與心得，只是著眼于本單位的情況，可能存在一定局限性，作為一個記錄者，希望與同行交流探討。