工程建設項目審計關注點、新發展與挑戰

林源 林梃

摘 要：如何提高工程建設項目審計質量和效果，一直是業內關注的問題。本文在描述了工程建設項目審計的特點和定位基礎上，結合實例分析了工程建設項目主要環節，包括立項、招標、造價控制、資金運用、合同管理和決算等的審計關注點，以及新經濟環境下工程建設項目審計面臨的新發展與挑戰。

關鍵詞：工程建設項目;審計關注點;新發展

中圖分類號：TB 文獻標識碼：A doi：10.19311/j.cnki.1672-3198.2022.05.080

基于國內國際“雙循環”相互促進的新發展戰略，擴大內需引發的基礎建設領域投資不斷增長，不僅投資金額巨大，建設周期長，且多為民生工程，涉及關系復雜，關注度高。而傳統的工程建設項目審計主要是對項目的工程造價進行事后審計，由于工程建設投資涉及面廣，業務復雜程度大且具有不可逆轉性，審計難度比較大，即便在審計中發現了問題也難以挽回損失，如何提高工程建設項目的審計質量和效果，一直是業內關注的難點。

1 工程建設項目審計的特點和定位

工程建設項目審計是指審計機構依照國家有關法律法規和公司有關制度，對工程建設項目從立項至竣工驗收各階段的真實性、合法性、合規性和效益性進行的監督、評價和建議。具有以下幾個特點：

（1）客體廣，除建設單位作為被審計單位外，必要時可以延伸到與建設投資活動直接有關的設計、勘察、施工、監理、采購、供貨單位以及立項管理單位等。

（2）周期長，可以實施全過程跟蹤審計;也可根據需要實施事前、事后、事中或專項審計。

（3）綜合性，審計內容除通常的資金活動外，涉及投資管理、招投標管理、施工管理、合同管理、造價核定等工程計劃技術經濟活動，而且涉及投資決策、效率效益等。

需要注意的是，根據2017 年《審計署關于進一步完善和規范投資審計工作的意見》），項目審計人員依法獨立行使的是審計監督權，不得參與工程項目建設決策和審批、征地拆遷、工程招標、物資采購、質量評價、工程結算等管理活動。所行使的審計監督權，是基于平等民事主體在合同中約定采用審計結果作為竣工結算依據的，審計機關應依照合同法等有關規定，尊重雙方意愿。

2 工程建設項目審計的主要關注點

2.1 立項決策

立項決策直接影響到項目投資規模及未來工程實施，故工程建設項目審計的首要關注點是針對可能的為順利立項虛構數據或夸大項目收益率，審計項目立項論證的真實性、立項程序的合規性、項目的經濟性及項目對社會、環境的影響。

2.2 招標采購

工程建設項目投資額比較大，涉及具體工程項目和物資繁雜，投資者一般通過招標活動確定建設方、標段的劃分、工程量清單和預算造價的編審、投標書的經濟評審、合同條款等， 這些環節對項目投資具有顯著影響。對此要重點審計項目招投標的合法性和合理性，具體核查項目是否具備招標條件，招標方式和程序是否規范，包括工程量清單計價、招標控制價、標底設置、專用條款的排他傾向等內容的招標文件是否真實合理等。

2.3 造價控制

對于工程實施過程中的造價控制，要注意招標控制價的編制，同時審計價差變動和利率變動風險分配的確定和執行情況。例如《牛田洋快速通道和金砂西路西延打包 PPP 項目》項目，建設投資審計結算辦法：

（1）人工材料價差：風險幅度（r%）：人工工日，牛快 r=±5，西延 r=+0;鋼鐵、油料 r=+3;水泥 r=+5;地材 r=+5。在風險幅度內，人工、材料價格變化引起的價差風險由項目投資建設方承擔;超過風險幅度的，則對超過部分的價差費用進行計算調整。

（2）年投資收益率調整：以當前中國人民銀行五年以上同期貸款利率（4.9%）為基準利率， 若運營期內利率變動范圍在±5%（含±5%）內，年投資收益率不予調整;若超過±5%，則啟動調價程序。

2.4 資金運用

項目資金使用的審計，重點在于工程資金籌措是否正當、到位，資金使用是否安全、合理，財務核算，尤其是成本歸集與核算是否真實、合規、準確等。

在項目實施過程中，突出問題包括工程費用是否已完整入賬、有無將不應列入本建設項目成本的開支列入建設成本、有無擠占問題、待攤投資的歸集與分配是否正確、其他投資的列支是否正確等，另外還要關注項目資本金不到位、債務性資金做資本金、PPP 項目的明股實債等問題。

2.5 合同管理

對項目合同的審計，主要審查和評價合同管理環節的內部控制及風險管理的適當性和有效性，應重點關注合同實質性內容是否存在實質性背離，即工程范圍、建設工期、工程價款、工程質量等是否發生改變。需要注意的是，有些建設公司在取得了基建工程項目的承包權后， 為了追求利潤最大化，沒有直接負責該項目工作，而是將基建工程項目二次轉包、分包，由一些私人的建筑隊承擔基建工程的某個部分，從而達到壓低成本，從中獲取差價利潤的目的。這種非法轉包、分包行為會給工程項目帶來極大的質量隱患，同時給審計工作開展增加難度。

2.6 結算決算

工程竣工結算審核是建設單位的管理責任，審計是建設單位完成結算審核基礎上的監督。對審計發現的結算不實等問題，應做出審計決定，責令建設單位整改;對審計發現的違法違紀問題，應依法移交有關部門處理。工程建設項目的結算審計，重點在于審計工程變更和工程索賠的合規、合理性，特別是玩“低價中標—工程變更—增加造價”套路問題。

3 工程建設項目審計新發展與挑戰

3.1 PPP、EPC、REITS 等新模式下工程項目的審計

（1）PPP項目：2014 年以來，我國的PPP累計入庫項目達10 034個，投資額15.5萬億元。2021年1月26日財政部發布《企業會計準則解釋第 14 號》關于社會資本對政府與社會資本合作（PPP）項目合同的會計處理。

PPP 項目審計涉及對項目物有所值、財政承受能力、明股實債和政府付費（可用性服務費、運營服務費、運營維護激勵費）的審計判斷。

（2）EPC項目：住建部、國家發改委《房屋建筑和市政基礎設施項目工程總承包管理辦法》（2019年12月23日）明確指出，建設內容明確、技術方案成熟的項目，適宜采用工程總承包方式。政府投資項目的工程總承包應當合理確定合同價格形式。采取總價合同的， 除合同約定可以調整的情形外，合同總價一般不予調整。

目前很多地方EPC 項目投標報價競爭下浮率，而結算按定額計價、按實際工程量結算， 與總承包包干計價的本質要求相違背，造價控制難度大，結算爭議多，審計定性難度大。EPC項目審計重點關注總承包計價、工程變更和索賠風險

（3）REITS項目：證監會、國家發改委《關于推進基礎設施領域不動產投資信托基金（REITS）試點相關工作的通知》（2020.4.24）指出，推動基礎設施REITS在證券交易所公開發行交易，盤活存量資產、形成投資良性循環。

基礎設施REITS 項目審計重點關注項目底層資產的合規性和權屬的明晰性，固定資產、特許經營權、土地使用權的定價、轉移、轉讓，項目現金流結構和穩定性，項目原始權益人改變、實際控制權變化影響，國有資產的保值增值、稅收執行等問題

3.2 建筑信息模型技術BIM（Building Information Modeling）下的工程大數據審計

BIM作為工程項目“大腦”，打破傳統的設計、施工和管理運營之間基于紙介質方式信息交流形成的“斷層”和“信息孤島”問題，實現項目從規劃、設計、施工到管 理全生命周期各階段、各參與方、各利益相關方信息交流共享和協作、決策，實現工序模擬、施工組織優化、人員機械自動識別等高效現場管理，實現工程過程計量、計價、變更、支付、結算數據實時準確。

BIM技術的推廣，對工程審計思維、審計技術方法將產生重大影響，必將推動工程項目大數據審計的發展。

3.3 工程造價市場化改革對審計的挑戰

住建部〔2020〕38 號關于工程造價改革工作方案提出推行清單計量、市場詢價、自主報價、競爭定價的工程計價方式。取消最高投標限價按定額計價的規定，逐步停止發布預算定額;綜合運用造價指標指數和市場價格信息，控制設計限額、建造標準、合同價格;完善投資審批、建設管理、招標投標、財政評審、工程審計等配套制度。

從套用政府發布的定額為工程計價依據，到定價依據全面市場化，工程造價審計的內容、重點、方法將相應改變，審計判斷、定性難度將加大。重點關注工程量清單編制的規范、工程量清單報價的合理等。

參考文獻

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