淺談我國車船稅的稅種設置與征收效果①

許 瓊

（上海海勃物流軟件有限公司，上海 200080）

車船稅，是指在中國境內的車輛、船舶的所有人或者管理人按照車船稅法應繳納的一種稅。從生活、生產經營征收頻率和金額來看，車船稅是小稅種，卻是稅制架構中歷史悠久的稅種之一。漢代“算緡錢”的課征對象，就包括車船在內?！妒酚洝て綔蕰酚涊d“西漢元光六年(公元前129年)，初算商車；元狩四年(公元前119年)，初算緡錢。”當時規定：“平民車一輛，征稅一算，商人加倍。船五丈以上，征稅一算?！薄八恪笔菃挝欢愵~，每“算”二十錢。明代也對船只征稅，名曰“船料”，規定按船只載料多少和運途遠近計算征稅。后因丈量估料繁難，改以船只梁頭的廣狹為計稅標準，從五尺到三丈六尺，分等定稅，又叫“梁頭稅”。

現行《中華人民共和國車船稅法實施條例》（以下簡稱“條例”）規定，車船稅法第一條所稱車輛、船舶，是指：（一）依法應當在車船登記管理部門登記的機動車輛和船舶；（二）依法不需要在車船登記管理部門登記的在單位內部場所行駛或者作業的機動車輛和船舶。也就是說，只要是“車”或者“船舶”，不管是否在政府管理機構登記，都需要按照車船的類型繳納“車船稅”。而“車”和“船”具體的定義、分類和征稅標準在車船稅法所附的《車船稅稅目稅額表》和《條例》第二十六條中做了解釋。

一、車船稅在國內外的征收規定

（一）現代中國車船稅征收規定和稅收原則（見表1）

表1

新中國成立后，中央人民政府政務院于1951年9月13日頒布了《車船使用牌照稅暫行條例》，對車、船征收車船使用牌照稅。原征收噸稅（船鈔）的本國船舶一律改征“車船使用牌照稅”，不再繳納噸稅。噸稅來源于鴉片戰爭以后，對外國船只出入按噸位征稅，稱為“噸稅”。1973年，中央政府為簡化稅制，向國內企業征收的車船使用牌照稅并入工商稅中，直至1979年全面停征。由于車船使用牌照稅在執行中往往被誤認為是對牌照征稅，故刪去“牌照”二字，叫做“車船使用稅”。1986年9月工商稅制改革，國務院頒布了《中華人民共和國車船使用稅暫行條例》，此條例只對內資企業和個人征收，于是又恢復了向外資征收車船使用牌照稅。

一直到2007年1月1日，政府正式實施《中華人民共和國車船稅暫行條例》（國務院令第482號）以及《中華人民共和國車船稅暫行條例實施細則》（財稅總局〔2007〕46號文），對內外企業統一了稅制。車輛牌照使用稅和車船使用稅征收改為“車船稅”，由過去的行為稅轉變為財產稅。

此前，外資企業適用1951年頒布的《車船使用牌照稅暫行條例》，而內資企業適用1986年發布的《車船使用稅暫行條例》，不符合簡化稅制與公平稅負的要求；同時，車船使用稅和車船使用牌照稅的征稅范圍不盡合理。國家統一國內外企業和個人執行統一的車船稅標準，體現了賦稅的公平性原則。2011年底，政府頒布了《中華人民共和國車船稅法》和《中華人民共和國車船稅法實施條例》，從2012年1月1日實施執行。至此，車船稅立法，體現了稅收的確定性原則，使納稅人納稅和稅務執法人征稅有法可依，有據可循。

車船稅是一種標準的地稅。省、自治區、直轄市車船稅的具體適用稅額由其人民政府根據當地的經濟狀況，依照稅法和實施條例所附《車船稅稅目稅額表》規定的稅額幅度和國務院的規定確定。下文將討論各地區的車船稅征收效果和財政貢獻情況，也將以上海為例討論稅種效果。

（二）國外車船稅（汽車保有環節稅種）征收制度

2007年以后，車船稅是一種對汽車和船舶等財產持有征收的一種財產稅。對比國際各國，對汽車在保有期間征收的財產稅名字多樣，形式多樣，但相關稅種都體現了和中國車船稅類似的設計目的。各國根據國情，對經濟發展情況和政治體制出臺并不斷修改與經濟和社會發展相協調車船持有稅種。

美國在汽車保有環節征收汽車稅，聯邦稅和州稅分別開征。

德國對汽車的保有環節征收汽車稅，即乘用車所有權稅。從2009年7月1日起對新登記的乘用車根據排量和二氧化碳排放等級確定稅率，按照二氧化碳排放量的多少征收——達到歐5或歐6排放標準的新車可以豁免兩年的汽車稅，符合歐4排放標準的新車則可以獲得1年的免稅優惠。

汽車工業是日本國民經濟的支柱產業，來自于汽車的稅金占整個國家稅收的百分之十。日本政府對汽車保有環節設置了三個稅種：中央政府征收重量稅；道府縣（省級）征收汽車稅；市街村（市級以下）征收輕型汽車（排氣量在600 ml 以下的三輪及四輪汽車）稅。重量稅，根據汽車重量征收，目的是道路的建設和維修。汽車稅，按照車輛類型（乘用車、卡車、巴士）征收。比如，乘用車是根據其發動機排量進行計算，分私家車和公務車；卡車是按照載重量區分，也有私家車和公務車兩個類別不同的稅率。巴士按定員區分，同時又分為公司專用車、公交車和租賃用車三個類別。對于滿足環境指定要求的汽車，新車購入后的第二年根據其環保性能，享受對應75%或50%的稅金減免。車齡大于等于13年（柴油車11 年）的私家車在原有基礎上加征15%，公務車加征10%。輕型車稅是固定稅額。輕型汽車是日本特有的一種小型乘用車，排量在0.66 L以下，同時長寬高不超過3.4 m×1.48 m×2.0 m。新車首年度不征稅。對于滿足環境指定要求的輕型車，與普通車相同，新車購入后的次年根據其環保性能，享受對應的環保減稅政策。車齡大于等于13 年的輕型汽車在原有基礎上加征20%。

二、我國車船稅征收現狀分析（見圖1、2）

圖1 2010～2019年全國稅收收入征收情況

圖2 2010～2019年全國車船稅征收情況

（一）全國稅收總體情況和車船稅征收情況

車船稅作為一個特殊性的財產稅種，在全國萬億元的稅收面前，實屬體量非常小的稅種。近十年隨著全國乘用車的蓬勃發展，車船稅征收也近翻倍。即使在2012年車船稅法出臺后，為鼓勵新能源汽車的發展，以及相應國家號召減稅降費，各省多次調低車船稅稅率，全國車船稅的征收情況依然在逐步上升?？梢钥吹饺癯钟衅嚨牧己脩B勢，以及稅收征管的情況良好。

根據國家統計局網站公布的數據可以看到，2019年全國國內車船稅征收880.95億元，占全年國家稅收收入的0.56%。

（二）地方車船稅改革及效果——以上海為例（見表2）

表2

在2007年以來，上海市地方財稅根據《中華人民共和國車船稅暫行條例》（國務院令第482號）和《中華人民共和國車船稅法》的稅額幅度內自行確定，分別在2007年、2011年和2019年都做了調整。大致看來，三次調整基本征收邏輯上變化并不大。立法后相較于過去對游艇，開始按照艇身長度征收車船稅。

2011年后對乘用車的征收細分更加具體，之前僅區分1.0升以上和1.0升以下。還豐富了商用車的歸類，將三輪汽車和低速貨車都歸在載貨汽車類別中，統一了征收每噸稅額。2019年響應了國家“減稅降費”的號召，對除了船舶和游艇外的其他車型，都不同程度地降低了稅率標準。比如，1.0升以下的乘用車，由過去的每輛180元/年降低到60元/年，足足降低了67%；對載貨汽車由過去的90元/噸降低到16元/噸，足足降低了82%（如圖3）。

圖3 全國部分省、直轄市2010～2019年車船稅收入及占地方稅收比例

根據國家統計局公布的各地區近十年的財政收入情況，選取了北京市、上海市、廣東省、河南省、海南省、湖北省六地作為經濟發展有代表性的地區，進行了對比。可以看到，車船稅作為地方稅種，地方政府用來補充財政收入和調節地區財富，設計目的和征收效果還是有所差異。廣東省是選取的六個地區中十年間車船稅征收一直是最高的，占全省財政收入的比例也一直在0.8～1%。廣東省稅收收入總量的確是全國名列前茅的，超過北京和上海。北京比上海征收的車船稅在絕對值和占地區財稅收入的相對比率都略高。海南省車船稅收入絕對金額是六個地區中最低，且總金額保持比較穩定；而上海市車船稅占地方稅收比例是六個地區中最低，呈下降趨勢。上海地區雖然通過車牌控制等方式嚴控車輛增加量，但整體車船稅收入呈下降趨勢主要還是由于“減稅降費”的政策。

三、車船稅征收目的與效果

（一）車船稅設置目的

車船稅定位是一種財產稅。財產稅是對法人或自然人在某一時點占有或可支配財產課征的一類稅收的統稱。所謂財產，是指法人或自然人在某一時點所占有及可支配的經濟資源，如房屋、土地、物資、有價證券等。財產稅有利于對社會全部財產的控制權進行優勝劣汰，從而促使經營能力差的資產擁有人的財富逐步轉移到經營能力強的人手里。財產稅調節的重點是富人，有利于縮小貧富差距。財產稅類稅種的課稅對象是財產的收益或財產所有人的收入，主要包括房產稅、遺產和贈與稅等稅種。財產課稅，對于促進納稅人加強財產管理、提高財產使用效果具有特殊的作用。理論上來說，車船稅的設置目的主要有：為地方政府籌集財政資金；有利于車船管理與合理配置；改善資源配置，合理使用車船；有利于調節財富差異，調節緩解財富（車船）配置。

（二）內部車輛征收問題的探討——以港口單位為例

一般情況下，從事機動車第三者責任強制保險業務的保險機構向車輛所有者或者管理者在收取保險費時依法代收車船稅，并出具代收稅款憑證。在車輛管理機構進行登記的車輛，納稅人不存在對車輛類型和稅金無法判別的情況。實施條例明確指出“在單位內部場所行駛或者作業的機動車輛和船舶”也需要繳納車船稅。而往往內部車輛有很多都是特殊性功能的“車輛”，甚至都無法定義是不是“車”。比如，在港口碼頭運營中非常常見的有“起重機”、“堆高機”、“正面吊”、“叉車”等等，有些名字帶著“車”，有的是4個輪子，像車。稅務工作者常常無法判別是否要按照車的定義來繳納車船稅，或者歸屬哪個類別的稅額標準。

隨著人工智能發展，傳統港口作業也朝著自動化發展，出現了很多像AGV（自動導向集裝箱運輸車），沒有人駕駛，用于在作業場區進行集裝箱的運輸。大型企業，擁有眾多品種數量單位內部車輛，而這些車輛也無需經過車輛管理部門登記，往往沒有車輛登記證或者行駛證，并沒有稅務口徑的官方車輛類型判斷。車船稅按年繳納，內部車輛繳納車船稅，更是一個比較特殊、小眾的行為。稅務機關工作人員雖然對稅務條例非常熟悉，但是他們并不了解車輛，或者說并不了解作業器械的判斷。

從新華字典查閱“車”的定義，是陸地上有輪子的交通工具。企業在繳納車船稅時按照該資產名稱中是否帶“車”判斷，還是根據該資產是否有四個以上輪子，還是根據這個資產是否可以移動。內部車輛由于征收管理上的特殊性，再加上對“車輛”定義的特殊情況下，還有對專業行業和稅務專業雙重專業知識局限下，出現了一定的困擾。

（三）征收效果

車船稅的設置沒有體現出經濟實質，在征收遇到制度不夠明確的時候也無法通過法律實質或經濟實質判斷。征收制度設計中，也弱化了財產稅特征，更類似于一種調節稅收行為的稅種。

1.無法體現財產稅對財產價值的計稅依據

目前車船稅的計稅依據是排量，而非財產的價值——汽車價值。例如，同是1.6～2.0L排量的汽車，價格從幾萬元到百萬元的各類車系都有，排量區間的價值浮動變化巨大，存在同排量不同價值同車船稅額的情況，并沒有通過車船稅的財產稅特征來進行課征。而同比在上海試點的另一款財產稅——房地產稅，是根據兩處以上房產家庭，在參考國家規定的適宜居住的人均居住面積外超額部分，按照房產價值計稅。車船稅作為一種財產稅，但按照排量征收，并且對新能源汽車提供優惠政策，某些角度看，或者更像是一種行為的調節。

2.無法體現財產稅對資源調節、配置的作用

以上海地區為例，小康家庭一般會購買2.0L的乘用車，價值在25萬元左右。參照上文中上海地區的2019年新公布的車船稅稅率表，需要繳納360元/輛。4.0L以上排量的豪車，假設在250萬左右，年需要繳納3600元/輛。此時這兩種車的年車船稅稅負率一樣，大約是0.14%。如果是3.0L以上的一百萬的高端車，2400元/輛，稅負率為0.24%，不但比普通車的稅負率高，而且還比超豪華的車款高。

3.車船稅稅額的公平性問題

我國車船稅法規定，車船的具體適用稅額由省、自治區、直轄市人民政府依照本法所附《車船稅稅目稅額表》規定的稅額幅度和國務院的規定確定。各地各自制定稅額稅率，產生了不小的差別，在上文的各地區稅收統計中，已可見一斑。

四、建議

車船稅在全國稅收收入中雖然僅占0.5%左右，但作為地方稅收，的確為地方財政帶來一筆不小的收入，可以用于交通事業的發展。但稅種在設置和征收環節依然需要有所完善和提高，從而達到征收的效果和效率。

（一）明確是財產稅還是行為稅，完善稅種設置目的。

不同的稅種勢必會有他與生俱來的天性和天生賦予的征收目的。明確車船稅是財產稅還是行為稅非常有必要，可用其判斷是否達到征收效果的標準。

如果他是一種財產稅。從我國財產稅體系建立過程來看，稅制架構必然是弱化（減負）流轉稅、優化所得稅、增加財產稅，這也是發達國家稅制發展的方向。適應我國發展的國情，財產稅體系架構中，作為大額動產之一的車輛以及未來的不動產房子開征房地產稅，暫時構成了財產稅體系，車船稅占個人財產稅支出比重還是有很大的影響。如果是一種行為稅，我們用其來調節人民使用車輛的情況，比如某些地區開展了單雙號限行，該些地區的車輛一年中只有一半的時間被使用了，是不是車船稅不應該被征收全年。

（二）統一各地區征收標準，實現稅收的公平性原則。

雖然車船稅是地方稅種，但是一方面不同地區的車輛征收標準不同，讓不同地區的納稅人車輛持有成本不同；另一方面外地牌照的車輛在本地使用，這中間也會存在不公平現象。統一各地區的征收標準，考慮部分地區的經濟發展情況，可以對不同車輛和納稅人實行優惠政策。

（三）明確征收目的，完善各地區車船稅在財政支出的列支。

明確車船稅的設置目的，讓每一分稅收征收明明白白。尤其是在單位內部車輛征收問題上，由于內部車輛不上牌，或是在機械化率不斷提升的今天，車和機器設備越來越無法分清。通過厘清車船稅的征收目的和標準，讓納稅人知道出于什么樣的經濟實質要繳納車船稅，通過本質來判斷什么是應該納稅的“車”。不斷完善車船稅支用用途，更可以讓納稅人理解納稅的本質和意義。

（四）區分考慮個人消費使用和經營性車船的納稅標準

在不斷完善車輛管理和信息登記的基礎上，通過對車輛使用的不同性質來繳納車船稅，來完善財產稅稅制。私人還是企業持有車輛對地區對公共的影響不盡相同。政府應充分考慮車船持有對生產和運輸企業的經營成本的影響，從而提高賦稅的效果。