城鎮(zhèn)污水處理成本控制研究

□李向杰怡

（北方工業(yè)大學(xué)，北京 100043）

據(jù)中國水資源公報(bào)，我國水資源人均占有量只有2 100 m，是世界人均水平的28%。在我國，水資源人均占有低、水資源分布不均勻、可利用水源少、水源污染問題嚴(yán)重，加之部分江川湖泊被過度開采，并且水源開采后粗放的模式使得水源并未得到有效利用，導(dǎo)致用水缺口逐年增高。當(dāng)務(wù)之急是解決水資源利用率的問題。要解決城鎮(zhèn)水資源利用率低、污染重的問題，污水處理是關(guān)鍵一環(huán)。

1 城鎮(zhèn)污水處理成本控制的重要性

1.1 成本控制的內(nèi)涵

控制是在變化著的內(nèi)外環(huán)境中，隨時(shí)將計(jì)劃執(zhí)行的結(jié)果與標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行比較，若發(fā)現(xiàn)有超過計(jì)劃容許范圍的偏差時(shí)，及時(shí)采取必要糾正措施的行為。成本控制是指根據(jù)影響企業(yè)成本的各要素進(jìn)行拆分，采用平衡記分卡等方法，對影響企業(yè)成本的各要素進(jìn)行評價(jià)以估計(jì)其重要度，在經(jīng)營活動(dòng)中進(jìn)行控制管理，使企業(yè)制訂正確迎合市場的成本管理方法，同時(shí)適當(dāng)對未來經(jīng)營狀況進(jìn)行估計(jì)，保證成本在可控范圍內(nèi)，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化。狹義的成本控制在管理會(huì)計(jì)角度是對企業(yè)生產(chǎn)活動(dòng)的糾偏行為，通過制訂成本定價(jià)模型、成本效益分析等，使企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)中實(shí)際發(fā)生的成本控制在計(jì)劃成本允許的范圍內(nèi)，以保證實(shí)現(xiàn)企業(yè)正常運(yùn)行、資金流的正常運(yùn)轉(zhuǎn)和企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)。對于污水處理企業(yè)，其成本定價(jià)很大程度上受到政府作用的影響，成本控制的有效性對于城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)的經(jīng)營結(jié)果有重要作用，是其提高市場占有率和實(shí)行成本領(lǐng)先戰(zhàn)略開展競爭的關(guān)鍵。

1.2 污水處理企業(yè)成本定價(jià)對成本控制研究的重要性

從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度來看，一般假定企業(yè)的目標(biāo)是利潤最大化。在完全競爭市場中，市場存在大量買方和賣方，企業(yè)在完全競爭模型中實(shí)現(xiàn)利潤最大化的條件是邊際成本等于邊際收益同時(shí)等于市場價(jià)格。但由于污水處理市場擁有較強(qiáng)進(jìn)入壁壘，不僅要得到政府準(zhǔn)入，也要付出高額固定成本，導(dǎo)致污水處理市場不可能是完全競爭市場，所以污水處理企業(yè)的成本定價(jià)主要聚焦在壟斷競爭市場和寡頭壟斷市場。由于自然壟斷市場存在的定價(jià)悖論，一方面，自然壟斷產(chǎn)業(yè)的平均成本最低，資源配置效率最優(yōu)；另一方面，自然壟斷企業(yè)有可能憑借其壟斷勢力制定壟斷價(jià)格，因此需要政府介入實(shí)施價(jià)格管制，但若政府允許污水處理企業(yè)按照成本加一定利潤來定價(jià)，會(huì)導(dǎo)致帕累托低效率情況。在這種定價(jià)方法下，污水處理企業(yè)成本控制的關(guān)鍵在于成本加成定價(jià)法中成數(shù)的確定。從財(cái)務(wù)管理的角度來看，實(shí)體企業(yè)資本成本控制中最重要的是經(jīng)營成本，而債務(wù)（金融）成本不能作為支撐企業(yè)運(yùn)營的主要資金來源，所以控制城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)的營運(yùn)成本是保證企業(yè)正常運(yùn)行的必要條件。

1.3 污水處理企業(yè)成本結(jié)構(gòu)對成本控制研究的重要性

城鎮(zhèn)污水企業(yè)的成本結(jié)構(gòu)比較簡單，由固定成本和可變成本構(gòu)成。其中，可變成本很大程度上受定價(jià)的影響。城鎮(zhèn)污水處理流程與定價(jià)相關(guān)主要由兩方面構(gòu)成。首先是根據(jù)2015 年財(cái)政部發(fā)布的《污水處理費(fèi)征收使用管理辦法》，排污居民和企業(yè)，即污染者向地方政府上繳的污水處理費(fèi)，這部分收費(fèi)作為政府的非稅收入，主要由兩部分組成，即生活污水和工業(yè)污水。由政府向排污者收取費(fèi)用，以提供污水處理服務(wù)，并保證城鎮(zhèn)污水集中處理流程的正常運(yùn)作。政府根據(jù)地方污水處理設(shè)施的損耗程度和處理效率，保證污水處理設(shè)施正常運(yùn)行所需的各項(xiàng)費(fèi)用，加上政府確定的合理利潤確定污水處理費(fèi)的地方標(biāo)準(zhǔn)。其次是下游污水處理企業(yè)向政府提供服務(wù)所收取的污水處理服務(wù)費(fèi)，根據(jù)污水污泥處理成本、污染當(dāng)量、污染物排放當(dāng)量和去除率等綜合指標(biāo)確定。

1.4 污水處理企業(yè)成本控制對經(jīng)濟(jì)和生態(tài)效益的重要性

成本效益是指在某個(gè)項(xiàng)目中，對項(xiàng)目的成本投入可以得到的產(chǎn)出大小。城鎮(zhèn)污水處理項(xiàng)目成本分為建造期間費(fèi)用、運(yùn)營期間費(fèi)用、動(dòng)力及能源費(fèi)用及折舊和攤銷費(fèi)用。建造期間費(fèi)用包括固定資產(chǎn)構(gòu)建費(fèi)用，如管道搭建、構(gòu)筑物建筑物建造等，屬于一次性投入費(fèi)用。運(yùn)營期間費(fèi)用包括料工費(fèi)，污水處理過程中所耗用的直接人工、化學(xué)材料等。動(dòng)力及能源費(fèi)用包括污水處理過程中耗用的水電動(dòng)力和燃料等。折舊和攤銷費(fèi)用包括固定資產(chǎn)的折舊和修理費(fèi)，以及財(cái)務(wù)、管理費(fèi)用等。城鎮(zhèn)污水處理項(xiàng)目的收益包括污水處理服務(wù)費(fèi)和污水回收再利用收益等。污水處理服務(wù)費(fèi)根據(jù)各個(gè)地區(qū)經(jīng)營發(fā)展情況和地方政府制定的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)取得。城鎮(zhèn)污水再利用效益是指受污染的水資源經(jīng)過集中收集，集中凈化處理，再重新作為生活用水、工業(yè)用水等循環(huán)利用。城鎮(zhèn)生活污水污染程度低、可循環(huán)性高，有效利用這部分水資源對保護(hù)地下水資源、減少污染、提高環(huán)境質(zhì)量有重要影響，其帶來的遠(yuǎn)期收益雖難以量化，但作為重要生態(tài)效益也會(huì)增加經(jīng)濟(jì)利益，是我國高質(zhì)量發(fā)展階段所需要重視的成果。

2 城鎮(zhèn)污水處理成本控制存在的問題

2.1 成本控制觀念認(rèn)識(shí)不足

部分地區(qū)的城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)由于發(fā)展時(shí)間短，其對于經(jīng)營過程中的成本結(jié)構(gòu)、成本控制包含的內(nèi)容以及成本效益模型等認(rèn)識(shí)缺乏，導(dǎo)致其管控成本手段單一，對城鎮(zhèn)污水處理成本的重要性有所低估。并且其進(jìn)行成本控制時(shí)并未對企業(yè)生產(chǎn)力和地區(qū)城鎮(zhèn)污水處理需求狀況進(jìn)行綜合評估，若是單一地通過降低生產(chǎn)過程中的期間成本、節(jié)約投入等手段實(shí)施成本控制，而不考慮與市場需求相配合，很難產(chǎn)生相應(yīng)的整體成本效益，難以達(dá)到有效的成本控制效果。

2.2 成本控制理論實(shí)施落后

我國的城鎮(zhèn)污水處理成本控制理論研究已取得一定程度的進(jìn)展，但所提出的成本控制管理方法并未根據(jù)地域作出具體劃分。我國水資源分布不均，因地制宜的成本控制方法十分必要。此外，企業(yè)在實(shí)施過程中并未形成系統(tǒng)化的評估和管理流程，僅通過單一的成本控制方法很難達(dá)到綜合效果，無法實(shí)際提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益和生態(tài)效益。城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)受政府管控較多，其競爭戰(zhàn)略和市場戰(zhàn)略實(shí)施難度大，因此管理層缺乏戰(zhàn)略性的成本控制觀點(diǎn)。采用成本競爭戰(zhàn)略可選擇的方法有限，降低運(yùn)營期間成本費(fèi)用與提高工藝等各個(gè)方法間也不能形成有效聯(lián)系。

2.3 成本控制管理不足

由于城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)價(jià)格受政府影響較大，與成本聯(lián)系不緊密，大部分缺乏合理的成本制訂計(jì)劃，或是簡單的以銷定產(chǎn)，并未進(jìn)行成本的預(yù)測分析，事中也缺乏有效控制。此外，企業(yè)缺少成本控制的專業(yè)人員，其基礎(chǔ)工作和計(jì)劃安排也較為落后，如企業(yè)內(nèi)部控制中并未制訂成本控制管理辦法，實(shí)施過程中也缺乏有效監(jiān)督。企業(yè)財(cái)務(wù)人員操作不規(guī)范等也會(huì)導(dǎo)致成本難以準(zhǔn)確計(jì)量和預(yù)估，如資產(chǎn)管理不規(guī)范和預(yù)算管理失效、部分財(cái)務(wù)人員專業(yè)性較差、對市場考核和預(yù)估偏差較大等。財(cái)務(wù)人員進(jìn)行舞弊行為從中牟取私利，如污水處理企業(yè)藥劑和材料的采購和核算容易出現(xiàn)舞弊等，也會(huì)影響企業(yè)的成本控制。此外，部分城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)對于成本及預(yù)算管理責(zé)任制不明確，未制訂具體的規(guī)范性文件。企業(yè)財(cái)務(wù)部門不清楚污水處理的各個(gè)環(huán)節(jié)中影響成本的關(guān)鍵要素，缺乏對全流程成本控制的認(rèn)知，導(dǎo)致成本控制和預(yù)算控制與關(guān)鍵控制點(diǎn)有偏差，降低成本控制的有效性。此外，責(zé)任制沒有落實(shí)到各環(huán)節(jié)部門，缺乏相應(yīng)的監(jiān)督機(jī)制，雖制訂了預(yù)算控制方案，但一線污水處理部門并不一定有成本控制意識(shí)，導(dǎo)致成本效益低下。

2.4 城鎮(zhèn)污水處理定價(jià)的市場反應(yīng)不及時(shí)

一方面，反映資本成本必要報(bào)酬率最有效的信息是自身金融工具市值，而資本成本的必要報(bào)酬率體現(xiàn)了城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)的經(jīng)營成果和成本控制情況。由于現(xiàn)行的可以在股票市場找到的城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)十分有限，并且由于行業(yè)的特殊性，樣本數(shù)量較少，通過分析相似企業(yè)股價(jià)指數(shù)也十分困難，進(jìn)行企業(yè)成本控制結(jié)果評估的及時(shí)性和行業(yè)指標(biāo)的代表性也不夠全面。另一方面，污水處理成本定價(jià)是多方博弈的結(jié)果，對于污水處理企業(yè)所在的自然壟斷行業(yè)，應(yīng)交由政府管制，以維護(hù)消費(fèi)者的權(quán)益。地方政府在壓低污水處理企業(yè)定價(jià)時(shí)，可能會(huì)導(dǎo)致企業(yè)邊際收益小于平均成本，使企業(yè)處于虧損狀態(tài)，此時(shí)必須依靠政府補(bǔ)助，企業(yè)才愿意繼續(xù)生產(chǎn)。政府定價(jià)同樣會(huì)造成效率損失，對于壟斷行業(yè)，政府一般對采用最高限價(jià)法，包括邊際成本定價(jià)法和平均成本定價(jià)法，但政府定價(jià)不能滿足邊際收益和邊際成本相等的帕累托最優(yōu)，會(huì)出現(xiàn)市場失靈的現(xiàn)象。由于污水處理企業(yè)的政府定價(jià)行為，價(jià)格無法反映市場需求，會(huì)對污水處理企業(yè)成本定價(jià)產(chǎn)生影響。在定價(jià)博弈中，政府不能直接觀察市場，導(dǎo)致無法制訂合理有效的價(jià)格。

由于城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)與地方政府聯(lián)系緊密，部分地區(qū)在制訂污水處理價(jià)格時(shí)，可以通過公開成本監(jiān)審來定價(jià)，這對于解決由于信息不對稱而導(dǎo)致的政府定價(jià)失靈具有重要意義，也是政府及時(shí)調(diào)整市場定價(jià)、滿足市場需求、解決市場失靈的重要手段，以此達(dá)到經(jīng)濟(jì)學(xué)上所說的資源有效利用。但市場上公開的成本結(jié)構(gòu)所包含的信息有限，成本監(jiān)審所能達(dá)到的效果有限，僅知道單位污水處理成本遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠形成有效的價(jià)格調(diào)整機(jī)制。此外，除了部分地區(qū)的城鎮(zhèn)污水處理單位成本公開，全國大部分地區(qū)的城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)成本結(jié)構(gòu)和成本要素的變化信息還十分有限。

2.5 城鎮(zhèn)污水企業(yè)成本結(jié)構(gòu)滯后

一般城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)經(jīng)營成本主要包括直接成本和期間費(fèi)用，影響利潤支出的因素還包括稅金及附加。具體來說，對于城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)，其經(jīng)營成本中的直接成本包括人工成本、制造費(fèi)用、與污水處理有關(guān)設(shè)備的折舊和攤銷以及能源動(dòng)力等，這些直接支出統(tǒng)稱為污水處理企業(yè)的運(yùn)行成本。污水處理企業(yè)的期間費(fèi)用與一般企業(yè)相同，均為經(jīng)營管理過程中所發(fā)生的必要支出。稅金及附加根據(jù)稅法規(guī)定，污水處理企業(yè)主要涉及印花稅、資源稅、消費(fèi)稅和教育費(fèi)及附加等。除了較高的固定資產(chǎn)構(gòu)建費(fèi)用和環(huán)境保護(hù)費(fèi)用，大多數(shù)城鎮(zhèn)污水企業(yè)并未根據(jù)行業(yè)特性構(gòu)建成本結(jié)構(gòu)。同時(shí)，由于較高的進(jìn)入壁壘，市場上未形成較為標(biāo)準(zhǔn)并與行業(yè)相符的成本結(jié)構(gòu)框架，無法及時(shí)調(diào)整和預(yù)測未來成本趨勢。

我國城鎮(zhèn)污水處理成本核算方法借鑒國外的生命周期法。生命周期法是在城鎮(zhèn)化的過程中所提出的為解決高成本問題的研究方法，主要聚焦于各項(xiàng)目整個(gè)生命周期的成本有效性分析，通過未來成本現(xiàn)金流出折現(xiàn)，轉(zhuǎn)化為當(dāng)期成本支出，增加不同生命周期項(xiàng)目的成本可比性。這種方法所依據(jù)的是預(yù)期生命周期，這些階段指標(biāo)依靠人為劃分，具有一定的主觀性和不確定性，且依靠人工判斷的折現(xiàn)率也一定程度上依賴于市場股率，而城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)的可參考市場股價(jià)數(shù)量不夠，因此折算出的成本現(xiàn)值可靠性不夠。

3 城鎮(zhèn)污水處理成本控制的建議

3.1 完善成本控制制度的建立

將成本控制制度作為企業(yè)內(nèi)部控制的一環(huán)，建立相應(yīng)的預(yù)算管理制度，作為規(guī)范性文件并定期監(jiān)督檢查。建立責(zé)任制的成本控制體系，責(zé)任到崗，加強(qiáng)一線崗位成本節(jié)約意識(shí)，加強(qiáng)一線崗位在成本控制中的重要度，并建立相應(yīng)的獎(jiǎng)懲制度。簡化企業(yè)信息傳遞層級(jí)，以便及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題并上報(bào)。對于成本和價(jià)格的確定，開展定期聯(lián)合各生產(chǎn)、銷售、財(cái)務(wù)、總辦等生產(chǎn)經(jīng)營各環(huán)節(jié)的會(huì)議，以解決單一依靠財(cái)務(wù)部門制訂成本所產(chǎn)生的與市場需求不切合以及舞弊等問題。

3.2 加強(qiáng)成本控制的監(jiān)督機(jī)制

根據(jù)各企業(yè)情況合理制訂運(yùn)營期間費(fèi)用定額，對相應(yīng)的直接材料和能源動(dòng)力耗用真實(shí)完整地記錄。根據(jù)歷史數(shù)據(jù)進(jìn)行預(yù)期成本預(yù)測，并對偏差進(jìn)行分析和控制。加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制的監(jiān)督機(jī)制，對跨部門調(diào)用和資金轉(zhuǎn)移進(jìn)行詳盡記錄，避免出現(xiàn)舞弊現(xiàn)象。由于城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)的特殊性，不僅其環(huán)境保護(hù)產(chǎn)生排污費(fèi)計(jì)入費(fèi)用進(jìn)入成本預(yù)算，環(huán)保罰款也應(yīng)計(jì)入成本及其預(yù)期控制規(guī)劃中，這樣才能全面反應(yīng)成本控制。

3.3 加快成本回收速度，完善成本回收方法

污水處理市場準(zhǔn)入和準(zhǔn)出困難，所以企業(yè)屬于長期經(jīng)營。在經(jīng)濟(jì)學(xué)中，廠商成本由固定成本和可變成本組成。在完全競爭市場中，當(dāng)企業(yè)邊際收益小于企業(yè)平均固定成本時(shí)，企業(yè)會(huì)選擇終止經(jīng)營并退出市場。因此，固定成本的控制具有重要作用。污水處理企業(yè)處于自然壟斷行業(yè)，其固定成本高而邊際成本低。固定資產(chǎn)價(jià)值高，其折舊和攤銷所產(chǎn)生的成本也高于人工成本以及其他可變成本，當(dāng)企業(yè)達(dá)到終止經(jīng)營點(diǎn)而準(zhǔn)備從行業(yè)中退出時(shí)，可以通過變賣或出租部分可變現(xiàn)能力強(qiáng)的固定資產(chǎn)回收成本，剩余無法回收的沉沒成本就是污水處理企業(yè)成本控制所要重點(diǎn)關(guān)注的部分。例如污水管道設(shè)施等，應(yīng)通過PPP 項(xiàng)目等與政府合作項(xiàng)目，在使用和經(jīng)營過程中逐年收回。

3.4 分情況制訂城鎮(zhèn)污水處理定價(jià)

政府在污水處理定價(jià)時(shí)一般采用平均成本，并且污水處理行業(yè)所處的自然壟斷行業(yè)的一個(gè)主要特征是企業(yè)的平均成本在高產(chǎn)量水平上隨著產(chǎn)量的增加而遞減，即存在規(guī)模經(jīng)濟(jì)。目前，地方政府最常采用的獎(jiǎng)懲措施并未達(dá)到理想效果，也就是雖然城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)大多具有規(guī)模經(jīng)濟(jì)效益，但是不愿加大污水處理量來獲取更大收益，因此有一定程度的資源未被充分利用，未達(dá)到資源配置最有效的狀態(tài)。地方政府在城鎮(zhèn)污水處理定價(jià)時(shí)，應(yīng)基于企業(yè)所處的規(guī)模經(jīng)濟(jì)階段采取不同的定價(jià)方法。對于處在規(guī)模經(jīng)濟(jì)的企業(yè)，采取規(guī)定污水處理量的最低限度，避免其出現(xiàn)效率損失。對處在規(guī)模不經(jīng)濟(jì)的企業(yè)，采取提高污水處理收費(fèi)和加大補(bǔ)貼力度等措施，減少出現(xiàn)企業(yè)虧損和政府財(cái)政壓力。

3.5 加強(qiáng)成本結(jié)構(gòu)及變化的預(yù)測及時(shí)性

目前，了解城鎮(zhèn)污水處理企業(yè)成本結(jié)構(gòu)及變化趨勢的方法主要是查詢上市公司的年報(bào)。由于污水處理屬于壟斷性行業(yè)，準(zhǔn)入門檻較高，大型污水處理企業(yè)的成本和定價(jià)具有很強(qiáng)的標(biāo)桿作用，通過其上市公司年報(bào)和季報(bào)等，可以較為全面地獲得相關(guān)成本信息，并以此測算行業(yè)內(nèi)成本結(jié)構(gòu)等變化趨勢，其結(jié)果也可以作為地方政府制訂污水處理費(fèi)和污水處理服務(wù)費(fèi)的依據(jù)。僅依賴部分上市公司年報(bào)數(shù)據(jù)無法做到及時(shí)反映市場波動(dòng)，因此構(gòu)建全國公共設(shè)施和社會(huì)服務(wù)領(lǐng)域的企業(yè)成本大數(shù)據(jù)庫，對于政府調(diào)整城鎮(zhèn)污水處理產(chǎn)業(yè)效能、實(shí)現(xiàn)有效的資源利用十分重要。

4 結(jié)束語

城鎮(zhèn)污水處理成本控制研究包含多方面的影響因素。從成本定價(jià)、成本效益分析、成本結(jié)構(gòu)等方面綜合考慮，制定完善的成本控制管理方法，是節(jié)約成本、提高污水處理企業(yè)成本效益和市場效益的有效途徑。在污水處理企業(yè)長期發(fā)展的過程中，不僅要考慮到市場需求，更要考慮到其帶來的生態(tài)效益，進(jìn)而為社會(huì)帶來更加長遠(yuǎn)的影響。