鐵路建設(shè)項目審計中常見的問題與改進(jìn)措施分析

文/周全（中國國家鐵路集團(tuán)有限公司上海審計特派員辦事處）

過去的十年，我國大力投資基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)項目，在帶動國民經(jīng)濟(jì)飛速發(fā)展的同時也極大地提升了國民生活水平。但是，近年來由于基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)項目審計不嚴(yán)，工程建設(shè)領(lǐng)域尤其是鐵路建設(shè)項目中腐敗案件頻發(fā)，引發(fā)了一定的社會輿論。目前針對鐵路建設(shè)項目的審計工作還不夠扎實，工程建設(shè)過程中仍存在隨意挪用建設(shè)資金、違法轉(zhuǎn)包或分包項目、漏繳稅金等問題，鐵路管理層及財務(wù)、審計等相關(guān)職能部門必須提升對鐵路建設(shè)項目審計工作的重視程度，在組織架構(gòu)調(diào)整到制度建設(shè)等多個方面綜合發(fā)力，切實提升鐵路建設(shè)項目審計質(zhì)量，真正發(fā)揮審計工作的監(jiān)督、保障和評價職能。

一、鐵路建設(shè)項目審計概述

（一）鐵路建設(shè)項目審計的基本內(nèi)涵

鐵路建設(shè)項目審計屬于基本建設(shè)工程項目審計的范疇，主要是針對鐵路建設(shè)項目的合法性、合理性以及效益性進(jìn)行審核、稽查，是鐵路建設(shè)項目經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動的一種重要形式。近年來，隨著我國鐵路建設(shè)投資規(guī)模的不斷擴(kuò)大，鐵路工程建設(shè)活動所面臨的財務(wù)風(fēng)險也在不斷增加，強(qiáng)化內(nèi)部審計活動、確保鐵路建設(shè)項目資金依法依規(guī)使用、合理控制鐵路建設(shè)項目投資成本、最大限度地保護(hù)投資人的經(jīng)濟(jì)利益，成了鐵路的必然選擇。為此，鐵路要認(rèn)真分析當(dāng)前鐵路建設(shè)項目審計工作中存在的問題與困難，加強(qiáng)審計制度創(chuàng)建，優(yōu)化審計工作流程，完善審計風(fēng)險控制，重視審計人才培養(yǎng)，切實提升鐵路建設(shè)項目審計活動的效率與質(zhì)量。

（二）鐵路建設(shè)項目審計的重要性分析

實施鐵路建設(shè)項目審計對鐵路具有重大的現(xiàn)實意義。一方面，實施鐵路建設(shè)項目審計有助于企業(yè)形成有效的監(jiān)督機(jī)制，杜絕腐敗行為的發(fā)生。審計人員對鐵路建設(shè)項目實施跟蹤審計，投資決策階段就參與到項目建設(shè)工作中，既能夠確保建設(shè)資金的高效使用，也可以督促各利益相關(guān)方認(rèn)真履行職責(zé)。另一方面，實施鐵路建設(shè)項目審計能夠幫助企業(yè)更好地實現(xiàn)自身戰(zhàn)略目標(biāo)。審計活動作為一項獨(dú)立、客觀的管理活動，通過規(guī)范化與系統(tǒng)化的方法實現(xiàn)了對工程項目風(fēng)險的管控，增強(qiáng)了企業(yè)內(nèi)部控制活動的有效性，尤其是通過跟蹤審計模式為鐵路管理層的相關(guān)決策行為提供支持，有利于企業(yè)更好地實現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)。

二、鐵路建設(shè)項目審計中常見的問題

（一）概算編制不實或不完整

2017年，國家陸續(xù)發(fā)布了《鐵路基本建設(shè)工程設(shè)計概（預(yù)）算編制辦法》《鐵路基本建設(shè)工程設(shè)計概（預(yù)）算費(fèi)用定額》等一系列工程造價標(biāo)準(zhǔn)文件，為編制和審查鐵路工程概（預(yù)）算提供了重要依據(jù)。但是，近年來在鐵路建設(shè)項目審計工作中發(fā)現(xiàn)，部分鐵路建設(shè)項目中仍然存在概算編制不實或不完整的問題。具體來說，主要體現(xiàn)在以下幾個方面：第一，沒有完全按照《鐵路基本建設(shè)工程設(shè)計概（預(yù)）算編制辦法》《鐵路基本建設(shè)工程設(shè)計概（預(yù)）算費(fèi)用定額》等一系列工程造價標(biāo)準(zhǔn)文件對具體的鐵路建設(shè)項目概（預(yù)）算進(jìn)行編制，導(dǎo)致部分預(yù)算費(fèi)率無法通過審計核驗。第二，部分鐵路建設(shè)項目由于在設(shè)計階段存在較多問題，不得不在施工過程中進(jìn)行多項設(shè)計變更，容易造成建設(shè)項目的概（預(yù)）算編制與最終批復(fù)的設(shè)計任務(wù)書存在較多出入，概算編制不實問題較為突出。第三，在部分鐵路建設(shè)項目中，部分概預(yù)算所采用的定額或費(fèi)率有的不按國鐵集團(tuán)頒布或地方頒布的規(guī)定編列，導(dǎo)致項目定額不合理[1]。

（二）項目違規(guī)轉(zhuǎn)分包

對鐵路建設(shè)項目轉(zhuǎn)分包的審查也是鐵路建設(shè)項目審計工作的重點(diǎn)，在審計工作中我們發(fā)現(xiàn)，近年來我國部分鐵路企業(yè)在簽訂建設(shè)項目承發(fā)包合同時，存在一些違反了《合同法》規(guī)定的問題，給鐵路建設(shè)項目造成一定的法律風(fēng)險與經(jīng)濟(jì)損失。具體來說，鐵路建設(shè)項目中經(jīng)濟(jì)合同不符合規(guī)定的情形主要有以下幾種：第一，部分鐵路建設(shè)項目既沒有簽訂設(shè)計、施工總承包合同，也沒有簽訂分年度的施工承包合同。第二，部分鐵路建設(shè)項目雖然簽訂了承發(fā)包合同，但是訂立合同的雙方或一方并不具備法人資格和相應(yīng)的履約能力，導(dǎo)致在后續(xù)的項目施工建設(shè)過程中，施工單位可能會出現(xiàn)資質(zhì)不匹配或不能按照合同約定進(jìn)行管理的問題。第三，部分建設(shè)單位在簽訂鐵路建設(shè)項目承發(fā)包合同時，或是不簽訂合同違規(guī)轉(zhuǎn)包、分包項目，或是沒有對工程轉(zhuǎn)包、工程分包進(jìn)行詳細(xì)的約定。總體上來看，鐵路企業(yè)對鐵路建設(shè)項目轉(zhuǎn)包、分包的管理有待完善。

（三）資金管理落實不嚴(yán)，擠占、挪用建設(shè)資金現(xiàn)象頻發(fā)

目前，鐵路建設(shè)項目的資金管理工作有待完善，在針對鐵路建設(shè)項目的審計工作中，我們可以發(fā)現(xiàn)部分建設(shè)項目的資金管理工作落實不力，存在一定的建設(shè)資金擠占和挪用現(xiàn)象，這既對項目建設(shè)進(jìn)度與施工質(zhì)量造成了嚴(yán)重的負(fù)面影響，也是鐵路腐敗問題高發(fā)的原因之一。具體來看，擠占建設(shè)資金的問題主要表現(xiàn)為將批準(zhǔn)概算之外的開支計入項目支出，或者建設(shè)資金與行政事業(yè)賬戶或生產(chǎn)經(jīng)營賬戶混存混用，最終造成鐵路建設(shè)項目出現(xiàn)資金缺口。挪用建設(shè)資金則表現(xiàn)為鐵路企業(yè)將項目資金用于批復(fù)外項目、其他方面或借給他人使用（含借給單位和個人）。

（四）稅務(wù)管理不到位，存在稅金漏繳問題

部分鐵路建設(shè)項目管理機(jī)構(gòu)對稅務(wù)管理工作重視程度不夠，辦稅人員工作中常采取一些違規(guī)措施來實現(xiàn)節(jié)稅的目的。從審計結(jié)果來看，我國部分鐵路建設(shè)項目存在著稅金漏繳問題。一方面，鐵路的在建工程項目數(shù)量多、分布地域廣，接收發(fā)票數(shù)量多、來源廣，存在接收虛開、走逃失聯(lián)發(fā)票的風(fēng)險。目前基于成本效益原則采取對一定金額以上的普通發(fā)票通過國稅網(wǎng)站逐筆查驗真?zhèn)尾⒋蛴〔樵兘Y(jié)果的方式，尚存在收到虛假發(fā)票的風(fēng)險。另一方面，鐵路建設(shè)項目的管理難度大，項目預(yù)繳、分包抵扣存在應(yīng)抵未抵、稅金提前流出以及納稅不足等問題。例如，一些鐵路建設(shè)項目在建設(shè)過程中漏繳或少繳固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅、代扣代繳個稅、土地使用稅、印花稅等[3]。

（五）基建專項資金未專戶存儲，資金落實不到位

中央政府及各級地方政府為了支持鐵路建設(shè)項目，往往會以基建專項資金的形式向具體的鐵路建設(shè)項目提供資金支持，基建專項資金一般來源于各級財政撥付的專款，為確保資金被嚴(yán)格用于項目建設(shè)，根據(jù)有關(guān)政策規(guī)定，基建專項資金必須實行專戶存儲、專賬核算、專款專用。但是在對鐵路建設(shè)項目進(jìn)行審計時發(fā)現(xiàn)，部分建設(shè)項目管理機(jī)構(gòu)存在基建專項資金沒有專戶存儲、資金落實不到位的問題。具體來說，有些鐵路建設(shè)項目隨著國家政策和形勢的變化往往是匆忙立項、匆忙上馬，有些甚至是“三邊”工程。這種做法帶來的后果之一就是資金不落實，極大地影響了工程的進(jìn)度，有些工程直到竣工資金缺口仍未解決。

（六）虛列投資問題頻發(fā)

由于鐵路是關(guān)系到國計民生的基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)，所以國家對其宏觀管理的計劃性也較一般行業(yè)嚴(yán)格得多，每年各鐵路建設(shè)項目均有具體的項目計劃。基于任務(wù)進(jìn)度的考慮，部分單位為完成投資計劃，采用虛列報投資或虛假驗工計價的手段。依據(jù)國家《基本建設(shè)財務(wù)規(guī)則》，鐵路建設(shè)項目財務(wù)決算是反映項目資產(chǎn)價值、建設(shè)成果的依據(jù)，務(wù)必要保證決算數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性與內(nèi)容的完整性。但如果存在單位或個人違反規(guī)定虛列投資完成額的問題，不僅會被審計稽查，調(diào)整會計賬目，還會遭到核減或停止撥付工程投資額等處罰。在虛列投資進(jìn)度的同時，也帶來了工程質(zhì)量和建設(shè)資金的風(fēng)險。從現(xiàn)實情況來看，工程進(jìn)度是撥付建設(shè)資金的依據(jù)，因而該現(xiàn)象在審計過程中一直是檢查重點(diǎn)，但此類現(xiàn)象在建設(shè)項目實施過程中仍屢有發(fā)生。

三、提高鐵路建設(shè)項目審計水平的具體措施

（一）做好項目審前調(diào)查，制定合理的審計方案

在對鐵路建設(shè)項目進(jìn)行審計之前，審計人員必須做好審計前期準(zhǔn)備工作，審計人員主要根據(jù)鐵路企業(yè)的年度審計計劃和實際工作需要，就具體項目做好審前調(diào)查并制定合理的審計方案。具體來說，應(yīng)該做好以下幾項工作：首先，審計人員應(yīng)當(dāng)明確審計目的。一般來說，對鐵路建設(shè)項目的審計目的主要在于確保鐵路項目建設(shè)資金安全、合規(guī)使用，合理控制項目投資成本，將項目建設(shè)過程中可能發(fā)生的風(fēng)險控制在企業(yè)能夠接受的范圍之內(nèi)[4]。其次，審計人員應(yīng)當(dāng)明確審計工作中應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)關(guān)注的審計事項。審計工作人員要重點(diǎn)關(guān)注資金管理，驗工計價和合同管理等對審計結(jié)果有重大影響的審計事項，并做好招投標(biāo)資料、竣工圖紙、設(shè)計變更書、主要材料價單、項目建設(shè)會議記錄等關(guān)鍵資料的收集整理工作。審計人員可以借助完整的審計資料，全面掌握工程項目的建設(shè)情況，有針對性地防范審計風(fēng)險。最后，審計人員應(yīng)當(dāng)明確本次審計工作的審計程序和所使用的審計方法。審計人員要根據(jù)鐵路建設(shè)項目特點(diǎn)選擇合適的審計方法，針對鐵路建設(shè)項目這種非隱蔽而且進(jìn)度較為直觀的工程，可以選擇現(xiàn)場勘驗記錄的方式，加強(qiáng)對現(xiàn)場的實地測量和重點(diǎn)抽查。完備的審計程序和恰當(dāng)?shù)膶徲嫹椒梢詾閷徲嬋藛T后續(xù)工作提供一定的指導(dǎo)，切實提升鐵路建設(shè)項目的審計質(zhì)量。

（二）強(qiáng)化項目審計實施過程控制

鐵路建設(shè)項目的審計工作正式開始實施以后，審計人員必須強(qiáng)化審計項目實施過程控制。一般來說，鐵路建設(shè)項目審計分為前期審計、中期審計和終結(jié)審計三個階段，審計工作人員要完成計量清單審計、工程物資審計、合同結(jié)算審計，內(nèi)部控制制度審計及財務(wù)審計，尤其要重視對于轉(zhuǎn)包、分包工程及轉(zhuǎn)包、分包合同的審計。總的來說，鐵路企業(yè)的審計人員需要做好以下幾項工作：第一，在前期審計與中期審計階段，審計人員應(yīng)該在前期準(zhǔn)備工作的基礎(chǔ)上強(qiáng)化項目資料的搜集調(diào)查。審計工作人員需要對搜集到的有關(guān)審計資料進(jìn)行整理匯總，并結(jié)合建設(shè)項目實地勘探結(jié)果形成審計初步意見。第二，在終結(jié)審計階段，審計人員必須對上一階段收集到的相關(guān)證據(jù)與審計初步意見進(jìn)行充分的討論并編制審計底稿，經(jīng)過復(fù)核后交予被審計方簽字確認(rèn)。可以說，審計底稿質(zhì)量的高低直接決定了鐵路建設(shè)項目審計工作的質(zhì)量。第三，審計人員在對鐵路建設(shè)項目進(jìn)行審計的過程中，必須重視聽取被審計單位的意見。審計工作人員就被審計單位對問題的定性、事實和處理意見有不認(rèn)可理由的，在認(rèn)真聽取記錄后，與審計底稿、審計證據(jù)和其他關(guān)鍵資料一并送往內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)進(jìn)行復(fù)核。

（三）加強(qiáng)項目審計報告階段的質(zhì)量管理工作

審計報告是審計工作的最終成果，換言之，鐵路建設(shè)項目審計質(zhì)量最終體現(xiàn)在審計報告中，因此，鐵路審計工作人員加強(qiáng)項目審計報告階段的質(zhì)量管理工作是非常有必要的。審計工作人員要確保審計報告能達(dá)到以下標(biāo)準(zhǔn)：第一，審計報告格式正確。一份合格的審計報告要包括標(biāo)題、收件人、正文、附件、簽章和報告日期等基本要素，審計報告要重點(diǎn)說明鐵路建設(shè)項目在什么方面出問題、為什么出問題、應(yīng)該采取怎樣的整改措施。第二，審計結(jié)論要準(zhǔn)確、客觀。審計報告中對問題的定性和對事實的闡述用語要準(zhǔn)確、證據(jù)要充分。第三，審計建議要兼顧可操作性和建設(shè)性。一般而言，審計工作人員不應(yīng)該將具體的改進(jìn)措施強(qiáng)加給被審計單位，審計建議需在本質(zhì)上指出被審計單位產(chǎn)生問題的原因，明確其在管理和控制上存在的缺陷，并向企業(yè)管理層進(jìn)行匯報，以便其后續(xù)開展相應(yīng)的管理活動。第四，審計評價要公平客觀。對審計結(jié)果的總結(jié)，也是對被審計單位總體情況的綜合評價，因此，審計工作人員在出具審計意見時，應(yīng)當(dāng)秉持客觀，公正的原則，實事求是地發(fā)表審計意見[5]。

（四）重視審計管理基礎(chǔ)工作

鐵路要重視內(nèi)部審計管理工作，進(jìn)一步強(qiáng)化內(nèi)部審計工作的組織支撐、制度支撐、人才支撐和技術(shù)支撐，營造良好的內(nèi)部審計基礎(chǔ)環(huán)境是提升鐵路建設(shè)項目審計質(zhì)量的必要前提條件。因此，鐵路可以從以下幾個方面著手，為鐵路建設(shè)項目審計工作打造完善的基礎(chǔ)環(huán)境：第一，全體職工要充分意識到內(nèi)部審計工作對強(qiáng)化內(nèi)部控制力度、提升風(fēng)險防控能力與保障企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益的積極作用，樹立正確的、更加積極有為的審計管理理念，在上述理念的指導(dǎo)下有序開展組織架構(gòu)調(diào)整工作，設(shè)置內(nèi)部審計部門專門負(fù)責(zé)鐵路建設(shè)項目審計工作，確保審計活動的獨(dú)立性，強(qiáng)化組織支撐。第二，針對鐵路建設(shè)項目的審計工作，除了要遵循國家頒布的相關(guān)法律法規(guī)以外，還應(yīng)該結(jié)合自身工作實際情況，著手完善企業(yè)內(nèi)部審計管理制度。具體可以通過編寫《內(nèi)部審計工作規(guī)范》等制度手冊的方式促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部審計工作流程化、規(guī)范化、制度化，強(qiáng)化制度支撐。第三，鐵路建設(shè)項目審計質(zhì)量的高低在很大程度上取決于審計人員的專業(yè)素質(zhì)能力與職業(yè)道德水平。因此，應(yīng)當(dāng)重視對審計工作人員的培訓(xùn)教育，企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期開展職業(yè)技能培訓(xùn)，加強(qiáng)審計職業(yè)道德教育宣傳，切實提升鐵路審計工作人員的專業(yè)素質(zhì)和職業(yè)道德感，完善人才支撐。第四，隨著科學(xué)技術(shù)的發(fā)展與進(jìn)步，互聯(lián)網(wǎng)與信息技術(shù)被廣泛應(yīng)用于內(nèi)部審計工作當(dāng)中。鐵路要提升自身信息化建設(shè)水平，在企業(yè)內(nèi)部搭建一套完備的信息管理平臺，并將內(nèi)部審計信息數(shù)據(jù)集成化，作為管理信息平臺的一個子系統(tǒng)嵌入到內(nèi)部審計工作流程當(dāng)中。鐵路審計人員在對鐵路建設(shè)項目進(jìn)行審計時，可以通過信息管理系統(tǒng)快速獲取和調(diào)用所需的關(guān)鍵數(shù)據(jù)信息，提升鐵路建設(shè)項目審計的工作效率。

四、結(jié)語

綜上所述，現(xiàn)階段我國鐵路建設(shè)項目仍然存在諸如概算編制不完整、經(jīng)濟(jì)合同不符合規(guī)定、資金管理落實不嚴(yán)、稅務(wù)管理不到位、虛列投資現(xiàn)象頻發(fā)等問題。在新的時代背景下，鐵路建設(shè)項目審計工作也面臨著新的機(jī)遇挑戰(zhàn)，必須提高對鐵路建設(shè)項目審計工作的重視程度，從完善內(nèi)部審計管理基礎(chǔ)工作、制定合理的審計方案、強(qiáng)化項目審計實施過程與加強(qiáng)項目審計報告的質(zhì)量管理四個方面著手，逐步優(yōu)化鐵路內(nèi)部審計工作體系，切實提升鐵路建設(shè)項目審計質(zhì)量，助力鐵路長遠(yuǎn)健康發(fā)展。