數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景下轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制問題研究

劉平 明陽智慧能源集團(tuán)股份公司

一、研究的背景及意義

（一）研究的背景

從現(xiàn)在的稅收角度來看，情況并不是很好。第一，數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景下跨國(guó)公司的市場(chǎng)價(jià)值比例越來越高。第二，數(shù)字經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展導(dǎo)致原來以傳統(tǒng)的模式為主要的表現(xiàn)形式逐漸出現(xiàn)了許多新的形式，并且很快占據(jù)主導(dǎo)地位。如數(shù)字化產(chǎn)品、商業(yè)模式下的各種新型表現(xiàn)形式等。第三，現(xiàn)代信息的氛圍作為數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展的基本設(shè)施，以使大部分分散于世界各地的IP 、服務(wù)器等成為跨國(guó)公司的實(shí)質(zhì)資產(chǎn)。第四，經(jīng)濟(jì)數(shù)字化與原來老舊行業(yè)的融合，使得營(yíng)銷類型更加頻繁地出現(xiàn)在我們的視線中。以上，跨國(guó)公司借助經(jīng)濟(jì)數(shù)字化快速發(fā)展的好處，有了更加快捷的逃避稅的方法。因此，很多大的跨國(guó)公司利用國(guó)家與國(guó)家之間稅制的差異或缺陷，使用了保守的、不可取的轉(zhuǎn)讓定價(jià)方式實(shí)現(xiàn)了企業(yè)利潤(rùn)的轉(zhuǎn)出、稅負(fù)的降低目標(biāo)，嚴(yán)重的危害了其他國(guó)的稅基。數(shù)字經(jīng)濟(jì)下外商投資企業(yè)利用定價(jià)方式避稅，給企業(yè)帶來了稅款損失和稅基危害現(xiàn)象。基于此，數(shù)字經(jīng)濟(jì)下帶來了新的稅收挑戰(zhàn)，值得我們深思與研究。

（二）研究的意義

我國(guó)是世界上最大的發(fā)展中國(guó)家，而在數(shù)字經(jīng)濟(jì)下的外商企業(yè)通過轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅的避稅模式，對(duì)我國(guó)稅務(wù)基礎(chǔ)的危害是非常大的，引起了很大的關(guān)注。就國(guó)際市場(chǎng)而言，從國(guó)家的發(fā)展視角來看，在國(guó)際稅收規(guī)則范圍中，要積極的維護(hù)廣大發(fā)展中國(guó)家的稅收利益。另外，從現(xiàn)在來看，中國(guó)實(shí)施的“走出去”和“引進(jìn)來”、“一帶一路”倡議，不僅鼓勵(lì)外資企業(yè)在我國(guó)投資，還使許多中國(guó)的企業(yè)加入到國(guó)際投資，越來越多的企業(yè)正在使用轉(zhuǎn)讓定價(jià)。因此，更加完善了我國(guó)轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制有助于維護(hù)我國(guó)的稅收利益，維護(hù)了公平的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境。

二、轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制問題概述

（一）轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制的相關(guān)概念

轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制就是指各個(gè)國(guó)家在實(shí)際工作中針對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)所采取的稅收政策。它已經(jīng)成為了一種專門規(guī)定的國(guó)際稅種，并且是越來越趨于完備和健全的合理有效的現(xiàn)代全球稅收政策機(jī)制系統(tǒng)中非常重要的那一部分，更是世界各國(guó)政府部門相互間利用全球稅收政策機(jī)制對(duì)全球跨國(guó)公司資產(chǎn)的自由轉(zhuǎn)讓活動(dòng)、自由定價(jià)等來實(shí)現(xiàn)其政策目標(biāo)之間的有效控制與協(xié)調(diào)配合。

（二）轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制的避稅

根據(jù)前面所說，我們可以發(fā)現(xiàn)中國(guó)轉(zhuǎn)讓價(jià)格稅制改革的主要實(shí)質(zhì)內(nèi)容可以概括為以下兩個(gè)最主要的方面：一是如何判斷中國(guó)涉外一般納稅人之間有無通過使用國(guó)際轉(zhuǎn)移的價(jià)格來實(shí)施的避稅活動(dòng)。二是根據(jù)要求對(duì)部分涉及到我國(guó)境外機(jī)構(gòu)投資者在內(nèi)的增值稅一般納稅人制定的關(guān)于利用企業(yè)股份公開轉(zhuǎn)讓方式進(jìn)行合理定價(jià)管理和合理避稅措施管理方面的增值稅有關(guān)具體業(yè)務(wù)規(guī)定等作出進(jìn)一步的相應(yīng)調(diào)整實(shí)施。由于我國(guó)當(dāng)前的國(guó)際市場(chǎng)行情變化多端，而在國(guó)內(nèi)外比較有經(jīng)濟(jì)實(shí)力發(fā)展的那部分外商企業(yè)和國(guó)內(nèi)投資的貿(mào)易型企業(yè)之間往往同時(shí)會(huì)由于在某些特殊行業(yè)和經(jīng)營(yíng)模式上的發(fā)展而發(fā)生一些上下起伏的市場(chǎng)變化報(bào)價(jià)。所以，要想徹底搞清楚一家外商投資管理公司究竟是否利用股權(quán)轉(zhuǎn)讓定價(jià)逃避稅會(huì)有一定的難度。實(shí)際上，不少的外商投資企業(yè)正是利用這一點(diǎn)為轉(zhuǎn)讓定價(jià)逃避稅問題打袒護(hù)。不過，只要有避稅行為，總是能發(fā)現(xiàn)的，關(guān)鍵是稅務(wù)機(jī)關(guān)要注重實(shí)際調(diào)查和分析原因。

三、數(shù)字經(jīng)濟(jì)下的轉(zhuǎn)讓定價(jià)

（一）數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展

從經(jīng)濟(jì)學(xué)概念來說，數(shù)字經(jīng)濟(jì)是人們通過網(wǎng)絡(luò)大數(shù)據(jù)認(rèn)識(shí)-挑選-濾化-儲(chǔ)備-使用，現(xiàn)有資源的快速優(yōu)化配置、指導(dǎo)、再活、實(shí)現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)高發(fā)展高質(zhì)量的經(jīng)濟(jì)新形態(tài)。不管是直接還是間接地用大數(shù)據(jù)來發(fā)揮其作用，促進(jìn)了社會(huì)生產(chǎn)力水平的發(fā)展。從科技發(fā)展的各個(gè)角度看，還有大數(shù)據(jù)、人工智能、物機(jī)聯(lián)網(wǎng)、區(qū)域鏈、5G移動(dòng)通信技術(shù)等新科技。從社會(huì)實(shí)踐發(fā)展的各個(gè)角度看，如“新零賣”、“新制造”概念等也都是最主要影響的典型代表。數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展是出現(xiàn)在我國(guó)繼傳統(tǒng)農(nóng)村經(jīng)濟(jì)、工業(yè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式之后所產(chǎn)生出來的在未來將最具中國(guó)主流特色經(jīng)濟(jì)的一種新的經(jīng)濟(jì)類型，即是一種將以綜合運(yùn)用各種現(xiàn)代的大數(shù)據(jù)和資源信息技術(shù)手段作為經(jīng)濟(jì)發(fā)展的最重要基礎(chǔ)和關(guān)鍵支撐的經(jīng)濟(jì)要素，用國(guó)家大型的現(xiàn)代社會(huì)經(jīng)濟(jì)信息網(wǎng)絡(luò)的建設(shè)運(yùn)營(yíng)為主要的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)載體，與各種現(xiàn)代的互聯(lián)網(wǎng)信息通信技術(shù)有機(jī)的進(jìn)行融合發(fā)展與運(yùn)用，是社會(huì)要素配置的數(shù)字化和經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型升級(jí)中的一種主導(dǎo)推動(dòng)力，導(dǎo)致整個(gè)社會(huì)市場(chǎng)變得更為規(guī)范公開和透明，使企業(yè)的實(shí)際資本運(yùn)營(yíng)和效率管理獲得了更為有效完善、保障的一種社會(huì)新型經(jīng)濟(jì)形態(tài)。數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度比較迅速、輻射的區(qū)域范圍極廣、影響的程度也極深，不斷地影響著人類生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)方式、生活方式與經(jīng)營(yíng)管理方法的深刻變化，成為人類重構(gòu)現(xiàn)有世界要素資源、重塑現(xiàn)有世界經(jīng)濟(jì)架構(gòu)、改善現(xiàn)有世界經(jīng)濟(jì)競(jìng)爭(zhēng)發(fā)展格局中的一股重要?jiǎng)恿Α?/p>

（二）數(shù)字經(jīng)濟(jì)下的轉(zhuǎn)讓定價(jià)

數(shù)字經(jīng)濟(jì)不僅僅改變了商業(yè)交易活動(dòng)中的方式，其中最主要是對(duì)跨國(guó)大型企業(yè)內(nèi)部的內(nèi)部信息、內(nèi)部溝通問題和實(shí)際工作運(yùn)作模式也有著極其深刻的影響。對(duì)外公司可以通過轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅來降低公司的各種稅，但其實(shí)大多是降低了跨國(guó)大公司在其他國(guó)家的稅負(fù)率。數(shù)字經(jīng)濟(jì)在實(shí)際發(fā)生的過程中不斷地挑釁與它相關(guān)的法律規(guī)章制度的同時(shí)，傳統(tǒng)的形式已經(jīng)趕不上了，對(duì)現(xiàn)在轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制的懷疑也越來越多。

四、轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制的問題

中國(guó)現(xiàn)行的土地轉(zhuǎn)讓的價(jià)格稅制體系已初步建立，從價(jià)格科學(xué)理論研究的宏觀視角上來看，我們這些國(guó)家土地的正常轉(zhuǎn)讓的價(jià)格稅制和世界一些地區(qū)其他比較成熟發(fā)展的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家差別也不大，已經(jīng)與世界實(shí)際情況接軌了，中國(guó)也制定了一個(gè)國(guó)際市場(chǎng)上比較普遍適用的土地正常轉(zhuǎn)讓交易的原則，規(guī)定出了一個(gè)比較全面科學(xué)的、系統(tǒng)完整的、規(guī)范合理的土地轉(zhuǎn)讓交易價(jià)格變動(dòng)的經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)的辦法。不過，因?yàn)槟壳拔覈?guó)還處在改革剛剛開始起步的階段，各個(gè)政策方面沒有做到很完善，在實(shí)際操作過程中還會(huì)面臨著不少新的問題。

（一）轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制尚不完善

轉(zhuǎn)讓價(jià)格管理法中的一些實(shí)際問題太過于簡(jiǎn)單籠統(tǒng)化了，沒有起到實(shí)際可操作性。我國(guó)有關(guān)轉(zhuǎn)讓市場(chǎng)價(jià)格管理的相關(guān)稅務(wù)行政管理規(guī)定已經(jīng)基本見于多部立法文件中，以及其他眾多相關(guān)的法律文件、準(zhǔn)則、規(guī)定等以及一些部門規(guī)章來加以規(guī)范補(bǔ)充。事實(shí)上，這些情況都不利于我們行業(yè)的健康發(fā)展，或者這些規(guī)定在具體制定內(nèi)容或在調(diào)整的時(shí)機(jī)選擇上或多或少的都有著一些認(rèn)識(shí)差距，一個(gè)主要方面是我們?cè)诜蓪?shí)踐中用到的一些經(jīng)驗(yàn)并沒有得到有效的吸收利用，同時(shí)其立法內(nèi)容與法律實(shí)施過程又嚴(yán)重的脫離了現(xiàn)實(shí)；另一個(gè)方面可能不同的法律法規(guī)中的具體實(shí)施條目出現(xiàn)抵觸。

（二）確定公平成交價(jià)格的規(guī)定存在缺陷

《關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來稅務(wù)管理規(guī)程》第二十八條第一款規(guī)定采用可比非受控價(jià)格法確定公平公正的交易價(jià)格。但是在我們的實(shí)際生活中，公平的市場(chǎng)交易價(jià)格也并不是一成不變的，還是會(huì)出現(xiàn)一些相對(duì)合理的價(jià)格區(qū)間波動(dòng)，同時(shí)如果有很多的項(xiàng)目來比較，利用可比性來檢驗(yàn)也尤為重要。

（三）對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)逃避稅行為的處罰力度不夠

目前，我國(guó)法律對(duì)于一些外商投資公司利用股權(quán)轉(zhuǎn)讓的定價(jià)方式轉(zhuǎn)移外國(guó)公司利益資產(chǎn)的這種情況，還沒有給予處罰或者是加收一定滯納金的處罰條款，當(dāng)外國(guó)公司在受到稅務(wù)會(huì)計(jì)調(diào)查處理或者是利益調(diào)整處理的情況時(shí)，最多只是負(fù)擔(dān)補(bǔ)繳稅。當(dāng)然，如果公司不按照稅收部門的規(guī)定在期限內(nèi)交納稅金的，稅收部門也會(huì)從交納補(bǔ)交稅金之日起加收一定的滯納金，但就是對(duì)企業(yè)從事的對(duì)外部交易的納稅義務(wù)人不征收滯納金。外部投資企業(yè)就會(huì)利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)向境外企業(yè)轉(zhuǎn)移利潤(rùn)不僅能夠剩下很多稅費(fèi)還能減少一些開支。

（四）轉(zhuǎn)讓定價(jià)審計(jì)的范圍

現(xiàn)在，各地財(cái)稅部門對(duì)個(gè)人房地產(chǎn)涉及價(jià)款的審核文件數(shù)量比例和審核范圍等均有明顯增加的趨勢(shì)。目前在中國(guó)，因?yàn)槭袌?chǎng)信息披露的機(jī)制不太完備，中國(guó)企業(yè)采用的股權(quán)轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法審計(jì)通常都只能是面向某幾個(gè)有一定規(guī)模實(shí)力的國(guó)有大集團(tuán)企業(yè)，還不能完全地適用到中小企業(yè)。現(xiàn)在基本上都是用每年只查一次的方法，雖然已經(jīng)取得了相當(dāng)好的成果，積累了一定的經(jīng)驗(yàn)，但是與一些國(guó)內(nèi)對(duì)外合作的大公司的復(fù)雜相比較，顯得還是很不對(duì)稱。

（五）轉(zhuǎn)讓定價(jià)專業(yè)人員不足

完整合理的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓市場(chǎng)價(jià)格需要經(jīng)過多個(gè)復(fù)雜環(huán)節(jié)，有時(shí)還需要納稅人對(duì)國(guó)家未來社會(huì)經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的進(jìn)一步發(fā)展作出充分預(yù)見，還包括納稅人對(duì)房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓市場(chǎng)價(jià)格調(diào)整的各項(xiàng)具體的功能、財(cái)政、風(fēng)險(xiǎn)控制等因素作進(jìn)一步深入的全面分析和研究，這些因素都會(huì)對(duì)我們稅務(wù)工作人員的綜合業(yè)務(wù)素質(zhì)水平和業(yè)務(wù)能力提出更高層次的要求。實(shí)際上在我國(guó)，反避稅的專職高級(jí)稅務(wù)人才數(shù)量還很少，技術(shù)水平要求也并不是過高，尤其是在一些邊遠(yuǎn)的地區(qū)，人員嚴(yán)重短缺的狀況還比較嚴(yán)重，許多高級(jí)稅務(wù)人才也沒有通過專業(yè)訓(xùn)練，導(dǎo)致有一些稅務(wù)問題檢查不出來等，這也會(huì)影響到稅收的結(jié)果。

五、完善我國(guó)轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制的建議

（一）完善有關(guān)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的法律法規(guī)

我國(guó)實(shí)施開展轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制的時(shí)間比較短，其中有一些規(guī)范制度分散于不同的法律法規(guī)中，缺乏了一定的系統(tǒng)性和完整性。盡管1998年頒發(fā)的《關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來稅務(wù)管理規(guī)程（試行）》涉及了轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅收的方方面面的問題，但內(nèi)容太過單一，整體還有很大的提升空間。另外，轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅的具體情況非常強(qiáng)，轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制中不僅要有明文的法律規(guī)定，而且還要有具體可實(shí)施的操作指南，中國(guó)在轉(zhuǎn)移價(jià)格納稅方面比較缺少操作性指導(dǎo)，這也使得中國(guó)的轉(zhuǎn)移價(jià)格缺少操作性。國(guó)家稅務(wù)總局還應(yīng)進(jìn)一步針對(duì)中國(guó)的實(shí)際情況進(jìn)行研究，提出一個(gè)較為具體、詳盡、可行、可執(zhí)行、操作性強(qiáng)的指引，成為中國(guó)稅收行政部門依法進(jìn)行股權(quán)轉(zhuǎn)移的價(jià)格稅收調(diào)整管理辦法的法律實(shí)施的基礎(chǔ)，讓我國(guó)稅收行政監(jiān)管的部門機(jī)構(gòu)和相關(guān)公司，都能夠依法按照其正常運(yùn)作的法律規(guī)則來實(shí)施股權(quán)轉(zhuǎn)讓的價(jià)格稅收調(diào)整。

（二）進(jìn)一步完善正常交易價(jià)格的計(jì)算和確定

根據(jù)企業(yè)實(shí)際交易情況綜合考慮，在盡量保持本企業(yè)可比性原則的基礎(chǔ)上，增加了針對(duì)交易可比性原則更為具體明確的交易規(guī)范要求和闡釋，引進(jìn)了“正常交易值域”概念的新理念，確立了一個(gè)以相對(duì)完全獨(dú)立存在的企業(yè)公平的交易公允價(jià)值區(qū)間概念為準(zhǔn)則。若公司與有關(guān)聯(lián)交易的其他公司股東之間發(fā)生因業(yè)務(wù)和交易等往來而引起影響的公司股份公開轉(zhuǎn)讓的交易轉(zhuǎn)讓價(jià)格，如果仍維持在符合一般市場(chǎng)公平原則交易轉(zhuǎn)讓的公允價(jià)格的合理價(jià)格區(qū)間范圍之內(nèi)，則價(jià)格均可視實(shí)際情況而成為公司正常交易的合理交易的轉(zhuǎn)讓價(jià)格，不予進(jìn)行調(diào)整或整改；當(dāng)轉(zhuǎn)讓的價(jià)值如果已經(jīng)降臨到偏離了公平原則的交易價(jià)格區(qū)間內(nèi)的最低價(jià)格線時(shí)，才需要進(jìn)行一些必要時(shí)的價(jià)格調(diào)整措施。

（三）加大對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)逃避稅行為的懲罰力度

由于我國(guó)目前的《稅收征管法》中對(duì)納稅人由于股權(quán)轉(zhuǎn)讓的定價(jià)行為而故意逃避繳納稅款并沒有具體懲罰的規(guī)定，因此是不能完全確定對(duì)它究竟構(gòu)成了何種行政違反的性質(zhì)的。因此，除參考借鑒部分發(fā)達(dá)國(guó)家企業(yè)的成功經(jīng)驗(yàn)，對(duì)該企業(yè)暫不應(yīng)按照公平申報(bào)交易時(shí)的轉(zhuǎn)讓成交價(jià)格依法實(shí)行相應(yīng)稅務(wù)處理調(diào)整措施外，還應(yīng)比照應(yīng)對(duì)繳納公平申報(bào)稅額一次申報(bào)的該企業(yè)應(yīng)依法對(duì)進(jìn)行遞延申報(bào)上繳增值稅的申報(bào)稅額應(yīng)依法相應(yīng)加收相應(yīng)的滯納金，并應(yīng)依法相應(yīng)進(jìn)行的可予以適當(dāng)處罰。不過由于股權(quán)溢價(jià)轉(zhuǎn)讓中的定價(jià)欺詐行為的具體行為性質(zhì)有可能會(huì)與一般偷逃稅的行為性質(zhì)有所表現(xiàn)的可能不太一樣，處罰的具體標(biāo)準(zhǔn)也可能會(huì)略微低于我國(guó)現(xiàn)在的稅務(wù)征管法中對(duì)于違法偷稅的行為的具體處罰標(biāo)準(zhǔn)。

（四）擴(kuò)大轉(zhuǎn)讓定價(jià)審計(jì)的數(shù)量和范圍

針對(duì)我國(guó)不同時(shí)期的經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r，在國(guó)有集團(tuán)和外資企業(yè)分散比較集中的省、直轄市，建立健全地方逃避偷稅稅務(wù)機(jī)構(gòu)，保證稅收業(yè)務(wù)人員充足，加強(qiáng)轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查審計(jì)工作的力量等。盡管數(shù)字經(jīng)濟(jì)下轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制存在很多問題，但是隨著社會(huì)進(jìn)步、稅務(wù)完善、人才儲(chǔ)備充足等情況，我國(guó)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制會(huì)得到有效的完善，減少及避免由于數(shù)字經(jīng)濟(jì)下轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制造成的增值稅、消費(fèi)稅等稅種的流失和稅負(fù)的問題。