管理會計在醫(yī)療器械行業(yè)的應(yīng)用

●徐 欣

伴隨著人民生活水平的提高以及社會經(jīng)濟的發(fā)展，醫(yī)療器械行業(yè)日趨成熟，競爭日益激烈，行業(yè)監(jiān)管力度也逐年增加，整個行業(yè)正處于劇烈變動的時期，不少醫(yī)療器械優(yōu)勢企業(yè)正試圖順勢而為、脫穎而出，擁抱巨大的中國市場。黨的十九大明確提出“為人民群眾提供全方位全周期的健康服務(wù)”的目標，將醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)提高到了新的高度，成為了關(guān)系國計民生的重要行業(yè)，引起了前所未有的重視。近年來，由于國家提出降低藥品價格的新目標，這也對醫(yī)療器械行業(yè)提出了新的挑戰(zhàn)，醫(yī)療器械行業(yè)要在保證符合國家監(jiān)管規(guī)范的同時，利用管理會計的思維，控制成本成為了當務(wù)之急。

醫(yī)療衛(wèi)生行業(yè)因為和民眾健康息息相關(guān)，一直以來受到了極大的關(guān)注，而醫(yī)療器械作為一種特殊的商品，極易受到政策的影響，且具有成本控制難度大、產(chǎn)品技術(shù)高、更新快、質(zhì)量要求高等特點。正是因為如此，所以需要行業(yè)嚴格規(guī)范原料的采集、產(chǎn)品生產(chǎn)和運輸以及銷售的過程把控，明確醫(yī)療器械行業(yè)的特點和難點，從而真正找到降低成本的關(guān)鍵。將管理會計和產(chǎn)品生產(chǎn)以及運營中的監(jiān)管要求結(jié)合起來，運用管理會計相關(guān)理論與實踐方法，通過提前預(yù)算、過程控制、分析成本等方式方法有效地降低生產(chǎn)成本，從而實現(xiàn)成本控制，提高行業(yè)的經(jīng)營效益。

一、醫(yī)療器械行業(yè)的現(xiàn)狀

2010年，我國國務(wù)院出臺《關(guān)于培育和發(fā)展戰(zhàn)略性新興產(chǎn)業(yè)的決定》，已經(jīng)明確將醫(yī)療器械納入到了戰(zhàn)略性新興產(chǎn)業(yè)。而后的10多年，國家通過立法、出臺文件等措施不斷加強對醫(yī)療器械相關(guān)企業(yè)的監(jiān)管力度，醫(yī)療器械行業(yè)的運營和管理得到了一定優(yōu)化和提升。但隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，醫(yī)療器械市場競爭日趨激烈，據(jù)筆者調(diào)研，從2000年至今，醫(yī)療器械行業(yè)的市場規(guī)模翻了近15倍，可謂發(fā)展迅猛。但因為和公眾健康息息相關(guān)，政府對其的監(jiān)管也日趨嚴格，行業(yè)競爭進入到了一個新的發(fā)展階段。醫(yī)療器械監(jiān)管的不斷規(guī)范，最直接的影響就是對醫(yī)療器械企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)管理產(chǎn)生了作用，如2017年國家出臺了新《醫(yī)療器械生產(chǎn)質(zhì)量管理規(guī)范》，通過加強醫(yī)療器械企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)質(zhì)量管理，在一定程度增加了企業(yè)采購、生產(chǎn)、倉儲物流等過程的成本。

二、醫(yī)療器械行業(yè)設(shè)立管理會計的意義

從本質(zhì)上看，管理會計屬于一種具有統(tǒng)籌全局的經(jīng)濟活動，它主要的目標是提供一些管理信息給醫(yī)療器械行業(yè)的經(jīng)營管理者，以做出科學的決策，從而提升醫(yī)療器械行業(yè)的經(jīng)濟效益和社會效益。

（一）為醫(yī)療器械行業(yè)提供數(shù)據(jù)支持

對醫(yī)療器械行業(yè)的財務(wù)預(yù)算和核算進行數(shù)據(jù)的整理，可以有助于醫(yī)療器械行業(yè)經(jīng)營管理者進行前景的預(yù)測和規(guī)劃。醫(yī)療器械行業(yè)需要對人力、物力和財力進行合理的配置，而管理會計就可以很好地做到這一點。例如，當醫(yī)療行業(yè)需要進行醫(yī)療器械的購買時，可以根據(jù)各個部門的情況進行分析，然后對產(chǎn)出和成本進行分析和整理，形成完整的分析報告。而這些工作都需要對管理會計非常的熟悉，才能在實際的工作之中做好資源配置。

（二）為醫(yī)療器械行業(yè)的控制和規(guī)劃提供合理建議

管理會計對醫(yī)療器械行業(yè)日常發(fā)生的經(jīng)濟活動進行管理，例如，當醫(yī)院需要購置醫(yī)療器械時，對于具體的投入需要做好規(guī)劃，分期實施完成，再根據(jù)醫(yī)院的具體情況去進行調(diào)整。管理會計可以對醫(yī)院需要的醫(yī)療器械、設(shè)備投入和財務(wù)收支等情況進行綜合評價，給管理者提供科學的數(shù)據(jù),讓醫(yī)院對醫(yī)護人員有個合理的配比。管理會計在醫(yī)院進行設(shè)立是醫(yī)院發(fā)展必然的趨勢。

（三）強化核算,提高醫(yī)療器械行業(yè)效益

管理會計可以在實際的工作當中，對成本和效益進行分析，提高資源利用率，減少資源浪費，及時發(fā)現(xiàn)醫(yī)療器械行業(yè)在進行生產(chǎn)經(jīng)營時會出現(xiàn)哪些問題并解決，提高醫(yī)療器械行業(yè)的經(jīng)濟效益。一是在醫(yī)療器械行業(yè)成本核算上進行合理分類，統(tǒng)計行業(yè)在進行經(jīng)營時各種醫(yī)療器械的購置成本、使用情況和損耗情況，然后進行核算，進而做出進一步的調(diào)整。二是定期對成本效益進行分析，找出醫(yī)療器械行業(yè)在經(jīng)營過程中醫(yī)療器械的使用不合理之處，進一步提高財務(wù)管理水平。醫(yī)療器械行業(yè)的財務(wù)部門應(yīng)當改變傳統(tǒng)的粗放式管理，加強成本管理，合理控制成本和費用，從而提高醫(yī)療器械行業(yè)的經(jīng)濟效益。

三、醫(yī)療器械行業(yè)當前存在的問題

前文提到，經(jīng)過近20年的快速發(fā)展，醫(yī)療器械行業(yè)有了極大的發(fā)展，目前已經(jīng)進入平穩(wěn)期，又因為市場競爭的不斷加大以及政府監(jiān)管的加強，醫(yī)療器械行業(yè)從過去高增速過渡到當前的階段已經(jīng)留存了一些亟待解決的問題。

（一）內(nèi)部控制特別是成本控制難度加大

在國家對醫(yī)療器械行業(yè)管控相對較寬松的時期，行業(yè)內(nèi)部的管理控制也相對比較寬松粗放，生產(chǎn)要求不高，只要能夠按時生產(chǎn)出來就行，對職能部門的要求也僅僅停留在能夠及時給予服務(wù)支持即可。總的來說缺乏內(nèi)部管控意識以及相關(guān)的管控環(huán)境，最終的結(jié)果就是造成了或多或少的生產(chǎn)浪費，生產(chǎn)浪費的直接后果就是成本的提高。另外，銷售過程的管理如果不注重也會導(dǎo)致人力、財力等投入的浪費，如果客戶有一些特殊要求，就此就改變標準生產(chǎn)，造成產(chǎn)品規(guī)格太多，最終導(dǎo)致人工、費用等成本提高，也增加了生產(chǎn)的難度。最后，內(nèi)部控制缺乏還會導(dǎo)致材料進貨時無章可循，丟貨嚴重，造成不必要的投入浪費，以上問題都是因內(nèi)部控制管理出現(xiàn)了問題，導(dǎo)致成本控制不下來。

（二）信息化建設(shè)投入不足，內(nèi)部資源未有效整合

當前的醫(yī)療器械行業(yè)為了取得銷售業(yè)績，大多引入了ERP系統(tǒng)，但ERP系統(tǒng)卻沒有解決整合采購訂單和銷售訂單各個環(huán)節(jié)的信息問題，也沒能節(jié)約部門之間的溝通時間和精力，無法避免過去傳統(tǒng)的依靠電話溝通的低效率溝通方式。另外，ERP系統(tǒng)依然無法避免報賬審核這一需要投入大量時間和人力成本的工作，嚴重影響了企業(yè)運營效率和運營成本。

（三）庫存和應(yīng)收賬款過高，資金周轉(zhuǎn)難度大

醫(yī)療器械行業(yè)在過去20多年的高速發(fā)展中，并未存在庫存和應(yīng)收賬款過高、資金周轉(zhuǎn)難度大的問題，這是因為生產(chǎn)系統(tǒng)最大的任務(wù)就是最大限度地生產(chǎn)產(chǎn)品，快速占領(lǐng)市場空白，不過多地把產(chǎn)品放在庫房里，資金周轉(zhuǎn)流暢，效率高。但隨著近幾年行業(yè)增速下滑以及產(chǎn)品差異化縮小，醫(yī)療器械行業(yè)市場競爭異常激烈，許多醫(yī)療器械企業(yè)普遍反映倉庫里貨品堆積過多，資金周轉(zhuǎn)困難且運作成本提高，過去傳統(tǒng)的慣性式管理模式急需改變。

（四）粗放式的銷售費用管理

傳統(tǒng)的營銷模式是，醫(yī)療器械企業(yè)把資金給予銷售人員，銷售人員在行銷時自己來分配投入方向，進行市場的開發(fā)和客戶的維護等，費用管理相當粗放，監(jiān)管難度大。隨著市場越來越規(guī)范化，過去傳統(tǒng)的銷售費用投入管理模式已經(jīng)弊端重重，由此也帶來了許多問題，如費用浪費、管理難度加大等，亟待重新完善，否則企業(yè)會失去競爭力。

四、在醫(yī)療器械行業(yè)中應(yīng)用管理會計的對策和建議

管理會計中最重要的環(huán)節(jié)是成本控制，其根本就是一種追求利潤最大化的管理工具，是一個企業(yè)實現(xiàn)成本控制最重要的手段之一。一般來說，主要是采購環(huán)節(jié)、生產(chǎn)環(huán)節(jié)、成品的倉儲物流三個方面成本控制最主要，也是難度最大的。采購環(huán)節(jié)是管理會計中重點關(guān)注點，涉及采購合同、原材料清單、供應(yīng)商資質(zhì)達標與否、質(zhì)量標準等方方面面。產(chǎn)品生產(chǎn)環(huán)節(jié)涉及產(chǎn)品規(guī)格型號、生產(chǎn)批號、生產(chǎn)日期、工藝參數(shù)等內(nèi)容，每項內(nèi)容的工作效率也直接影響著成本控制。倉儲物流屬于售后服務(wù)環(huán)節(jié)，對醫(yī)療器械行業(yè)的物流發(fā)貨、產(chǎn)品儲存、產(chǎn)品效期控制都提出了嚴格要求，增加了成本。綜上筆者認為，管理會計應(yīng)用最大的點就在于成本控制，需要控制成本的兩方面即原材料成本和制造費用。

（一）建立成本費用改進激勵機制和考核機制

在給予相關(guān)工作人員一定比例的物質(zhì)激勵和精神激勵外，還要有制度的規(guī)范，調(diào)動各部門的相關(guān)人員主動參與項目跟進。如在生產(chǎn)環(huán)節(jié)，要制造利潤中心，剔除影響成本的因素外，要有計劃地把實際成本和轉(zhuǎn)移給銷售的成本的差異搞清楚，確定考核目標，以此來激勵銷售人員減少不必要的浪費，從而降低成本費用。

（二）運用作業(yè)成本法控制生產(chǎn)成本

醫(yī)療器械有其自身的特點，作業(yè)成本法能夠解決不同產(chǎn)品的成本問題。作為作業(yè)成本法就是解決每批次最優(yōu)產(chǎn)品的問題，將成本分為變動成本、固定成本、混合成本等，通過業(yè)務(wù)量來定位與成本的關(guān)系并加以把握。通過作業(yè)成本法的分析和應(yīng)用，能夠最大化一個企業(yè)的潛能，特別是醫(yī)療器械這樣高成本企業(yè)，使企業(yè)的內(nèi)部資源配置最優(yōu)化，從而有效提升企業(yè)的經(jīng)濟效益和管理水平。具體來說，就是要嚴格把握每批次產(chǎn)品的不同特征，從生產(chǎn)過程到結(jié)果都要進行成本核算，要把資源耗費的價值分配到成本庫中，將生產(chǎn)和經(jīng)營過程當中的各種成本進行等級劃分，最終計算出成本。

（三）運用經(jīng)濟批量法，嚴格控制采購成本和存儲物流成本

根據(jù)不同醫(yī)療器械企業(yè)的產(chǎn)品性能不同，確定企業(yè)的經(jīng)營活動，在此前提下控制總成本。確定產(chǎn)品成品最佳的庫存量，也就是最低庫存量，做到不浪費，發(fā)揮最大經(jīng)濟效益。對重大投資進行充分調(diào)研，論證經(jīng)濟效應(yīng)，分析收支平衡。對于一些投資，特別是重大投資一定要提前做好充分調(diào)研，成立投資管理委員會，建立一整套的投資管理機制，及時評估問責，充分論證經(jīng)濟效益，討論后決定是否投資，這也是管理會計的應(yīng)用。加強醫(yī)療器械行業(yè)的信息化建設(shè)。信息化建設(shè)能夠有效的整合資源，避免無效溝通，提高對外部環(huán)境的反應(yīng)速度和能力，實現(xiàn)與客戶、供應(yīng)商、銀行的互聯(lián)互通，減少低效率的溝通，提高效率。

（四）優(yōu)化升級產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，提高產(chǎn)品質(zhì)量及附加值

對于我國的醫(yī)療器械行業(yè)的發(fā)展而言，過去傳統(tǒng)的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和管理方式制約了行業(yè)的發(fā)展。在今后我國醫(yī)療器械發(fā)展過程中，應(yīng)當合理利用管理會計去分析醫(yī)療器械進行產(chǎn)品結(jié)構(gòu)升級的可行性，去對醫(yī)療器械行業(yè)進行產(chǎn)品結(jié)構(gòu)的調(diào)整和優(yōu)化，加快由以一次性醫(yī)用材料等為主的中低端產(chǎn)品向大型高端醫(yī)療器械的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型升級,緊緊抓住發(fā)展《中國制造2025》中提出的“提高醫(yī)療器械的創(chuàng)新能力和產(chǎn)業(yè)化水平，重點發(fā)展影像設(shè)備、醫(yī)用機器人等高性能診療設(shè)備，加快生物3D打印、誘導(dǎo)多能干細胞等新技術(shù)的突破和應(yīng)用”等“高性能”醫(yī)療器械產(chǎn)業(yè)發(fā)展。對此，管理會計可以根據(jù)其統(tǒng)計和分析方面的優(yōu)勢給醫(yī)療器械行業(yè)提供更加具有優(yōu)勢的信心，讓國內(nèi)醫(yī)療器械企業(yè)利用自身的政策、人力、技術(shù)等資源優(yōu)勢，在前期利用低端的醫(yī)療器械進行初始的資本積累，然后在管理會計的幫助下去漸漸地實現(xiàn)產(chǎn)品的轉(zhuǎn)移升級，從而生產(chǎn)附加值更高的醫(yī)療器械，打破大型跨國醫(yī)療器械企業(yè)在高端醫(yī)療器械市場中的長期壟斷的局面，讓我國的醫(yī)療器械行業(yè)也能夠更好地發(fā)展，與國際上大型的醫(yī)療器械企業(yè)同臺競爭。

五、總結(jié)

總的來說，管理會計的目標就是要降低醫(yī)療器械企業(yè)的成本，實現(xiàn)企業(yè)的最大利益，要實現(xiàn)這一目標，可以通過分析、內(nèi)控、測算等多種手段建立經(jīng)濟指標體系，落實經(jīng)濟責任制，從而有效降低運營成本。另外，要規(guī)范整個生產(chǎn)過程，從人員、設(shè)備、衛(wèi)生、環(huán)境等各方面高要求，保障企業(yè)競爭力。近幾年監(jiān)管的規(guī)范進一步增加了企業(yè)的運營成本和管理成本，但通過醫(yī)藥監(jiān)管政策的實施，又可以保障企業(yè)的正常生產(chǎn)和運營，保證目標實現(xiàn)。所以，用管理會計的方法來提高醫(yī)療器械行業(yè)的效益是可行的，同時再輔以嚴格的規(guī)范監(jiān)督，兩者相輔相成，共同促進行業(yè)發(fā)展。