淺析高等院校實施政府會計制度

●黃亞平

一、引言

高等院校相比其他行政事業單位，在人才培養、社會服務尤其是科學研究方面，賦予其更多的社會職能。高校具有資金來源渠道多、業務復雜等多個特點，原有的高等院校會計制度在很多方面都已不能滿足會計發展的需要。2019年1月1日起，新政府會計制度實施以來，采取預算會計與財務會計的“雙功能、雙基礎、雙報告”全新會計核算模式，在強化預算會計功能的基礎上，第一次實現反映財務會計的功能。但是，財務會計的會計核算對于高校而言，在實際操作中對會計人員的能力素養要求更高，從2019年新制度實施至今，高等院校在實際應用過程中仍然面臨著許多難點問題。

二、政府會計制度在高等院校中實施的必要性

原高等院校以收付實現制為主，新制度實施以后，財務會計采用權責發生制，第一次大幅度啟用了費用類會計科目，并要求各大高校需要對固定資產開始計提折舊，計入“業務活動費用”會計科目，對無形資產開始計提攤銷，計入“管理活動費用”會計科目，將本該歸屬于當期的支出計入當期費用，能更加真實完整地反映高等院校各項經濟業務的實質信息。新制度下，財務會計有獨立的財務會計科目體系，可以完整地反映高校的資產信息、負債情況，收入費用的配比信息等，以便能幫助高等院校及時降低財務風險，提高財務信息的整體質量。

政府會計制度最終要求“雙報告”模式呈現，與以往只提供決算報表相比，更能滿足社會大眾對政府履行職責起到監督作用。政府財務報告與預算報表之間是彼此彌補的，更能全面地反映會計主體的完整信息。政府財務報告中能準確地反映出資產負債、費用支出等配比情況，決算報表可以準確地反映會計主體在預算收入、支出及預算執行情況。總之，“雙報表”模式可以多維度地反映重要的單位會計信息，以滿足多種需求。

三、高等院校實施財務會計與預算會計的現狀

新制度首次創造性地將財務會計與預算會計適度分離又完美結合起來，預算會計采用收付實現制的會計核算模式，財務會計采用權責發生制的會計核算模式，全新的會計核算模式不僅能準確地反映預算執行情況，還可以實現收入與費用的有效配比，為決算報表和財務報告提供強有力的會計支撐，能夠全面反映高校的資產、負債、凈資產、收入、費用、預算收入、預算支出、預算結余等會計要素的全面信息。

YK大學實施政府會計制度已有3年時間，在“雙報告”的要求下，財務人員實務操作方面仍然存在諸多問題。對于預算會計而言，由于記賬標準比較單一，以資金收付為判斷標準，目前預算會計核算模式下，存在問題比較少。但對于財務會計而言，新制度全面引入權責發生制的核算模式，財務人員需要與各部門業務人員做到有效的“業財融合”，比如財務人員如何與科技處人員規范業務流程，才能確保橫向科研事業收入在權責發生制基礎下合理、及時確認。YK大學目前使用用友科技公司開發的智慧軟件，該智慧軟件構建了從功能分類科目、會計科目到經濟分類科目的多重維度核算體系，以及對項目額度的控制與管理，以達到預算管理的優化，極大地減輕了財務人員的工作量。但是智慧軟件尚未實現與人事部門、科研部門、國有資產管理等部門的有效銜接，如資產的入庫與入賬等諸多流程尚未完善、順暢，后續各部門間的對賬工作也較為困難。

四、高等院校實施政府會計制度過程中存在的主要問題

（一）資產核算存在的問題

YK大學資產中，金額比較大的有流動資產（貨幣資金、財政應返還額度）、固定資產和在建工程。其中，固定資產金額達到總資產的60%，在建工程金額達到總資產的16%，固定資產的比重決定了固定資產的核算非常重要。

1.固定資產及折舊核算存在的問題。一是YK大學固定資產數量和規模都較大，單資產信息達到10萬多條，涉及到的業務部門眾多，由于各部門之間使用的系統存在不一致，導致YK大學國有資產管理部門和財務部門的資產數據存在比較明顯的差異。國有資產管理部門對固定資產的定義比較具體，共分為16大門類，而財務部門根據政府會計會計準則的劃分，將固定資產全部分成6大門類，在分類上的差異性導致會計人員在入賬時與國有資產管理部門存在較大的不一致。二是固定資產在初始取得確認時存在滯后。YK大學財務部門根據經辦人持有的日常報銷單據作為固定資產初始確認時點，同時要求附帶國有資產管理部門的入庫單，這樣的處理就會存在國有資產管理部門先列入資產庫，而財務部門后入賬的情形。比如：有的經辦人在辦理資產入庫以后，經辦人不能及時到財務部門辦理固定資產的入賬報銷手續，最終造成財務部門無法及時確認應有的固定資產，就會出現確認時點存在嚴重的滯后。三是計提固定資產折舊不及時。目前YK大學的折舊并未按照會計準則的要求來每月計提折舊，由于固定資產存在不及時入賬的情形，導致資產部門與財務部門固定資產原值存在不一致，從而沒有做到每月計提折舊。資產部門的折舊只能通過資產類別進行會計核算，無法通過實際收益對象來分別計提折舊，YK大學的固定資產折舊費用全部通過業務活動費用來實現，比如各個院系、部門的計算機設備折舊應該區分教學院系通過業務活動費用來歸集，行政部門通過單位管理費用中的行政管理費用來歸集，后勤部門通過單位管理費用中的后勤保障費用來歸集，但是由于國有資產管理部門的資產系統無法實現歸集對象的具體化，導致折舊費用信息存在不實。

2.在建工程核算存在的問題。2019年政府會計制度實施以后，要求將基建會計并入會計大賬來統一核算。在實際工作中，基建項目成本歸集主要通過“在建工程”會計科目來進行具體核算，但是如果存在投資項目比較多，就會增加更多的會計明細科目，明細科目級次較多，導致反映的會計信息不直觀、清晰。

目前YK大學處于新校區建設的尾聲階段，在建工程數額較大，但是未能及時進行竣工決算的問題比較明顯，導致部分在建工程項目無法按時轉為固定資產，造成固定資產原值及折舊也就存在不實的現象，不利于基建項目的成本歸集。

（二）科研事業收入核算存在的問題

從2021年YK大學決算報表數據來看，財政撥款收入占總收入81%，教育事業收入占總收入12%，科研事業收入占總收入4%，其他收入占總收入3%。由于YK大學是全額撥款事業單位中的醫學類院校，隨著各大高校之間的交流密切，高校科學研究項目的合作也較多，YK大學科研事業收入的增長幅度也比較大，項目數量增幅也比較大。目前YK大學對科研事業收入的會計處理如下。

1.先借發票款項后到時。財務會計與預算會計均不做會計處理；待學校賬戶收到科研款項且項目負責人認領款項時，財務會計如下：借記“銀行存款——經費存款”，貸記“事業收入——科研事業收入”。預算會計如下：借記“資金結存——貨幣資金”，貸記“科研事業預算收入”，并同時計提科研管理間接經費。

2.直接收到科研款項且被認領時，財務會計如下。借記“銀行存款——經費存款”，貸記“事業收入——科研事業收入”。預算會計如下：借記“資金結存——貨幣資金”，貸記“科研事業預算收入”，并同時計提科研管理間接經費。

由于在實際操作中，不管是借發票還是款項先到賬，稅務事項處理都比較滯后，項目負責人認領資金后，預算管理科會單獨建本，假如項目負責人遲遲不到財務部門進行計提稅費等，但增值稅等稅費每個月準時從財務基本戶劃出，此時就會出現“應交稅費”借方大于貸方的情況，最終導致資產負債表中“應交稅費”項目出現負值，不符合財務報表編制要求。

從上述YK大學對科研事業收入的處理來看，完全可以看出該校并未真正實現財務會計要求的以權責發生制為核算基礎，比如先借發票情形，從業務實質來看，該合同已簽訂完畢，權責發生制要求下，合同的簽訂符合條件就達到確認科研事業收入。由于高校缺乏嚴格的合同管理系統，科研部門與財務部門在合同方面沒有有效的數據對接，在這種缺乏信息共享的情況下，讓財務人員按照權責發生制來確認科研事業收入，對財務人員來說真的是巨大的挑戰。

根據財政部補充規定中“高等學校應當以合同完成進度來確認事業收入”，但在財務人員實際處理中，由于科研合同基本上都屬于科研處來負責，科研處與財務處并未實現無縫銜接，財務人員根本無法做到確定每個科研項目的進度，更無法做到根據進度來確認收入，所以權責發生制在科研事業收入的確認上困難重重。

五、高等院校實施政府會計制度的建設性建議

（一）加強對固定資產的管理

YK大學要加強對固定資產的核算與管理。建議高等院校應該建立符合自身實際的固定資產全程管理系統，該系統應該與財務系統進行無縫銜接，實現資產管理部門和財務部門的資產信息實現共享。目前，YK大學財務部門使用用友財務智慧軟件，建議資產管理部門使用該軟件的資產管理模塊，在數據對接、提取方面便于兩部門人員操作。資產管理部門和財務部門使用同一軟件后，在資產管理系統入庫的同時財務系統同步可以接收到相關資產信息，加快經辦人在資產管理部門登記之后及時到財務部門入賬，資產管理部門切實加強對各項資產的管理，財務部門積極配合，各職能部門應做到權責分明，才能有效解決高校資產入賬不及時的問題。

國有資產部門應及時處置報廢資產，處置完成后，持相關文件到財務部門及時辦理入賬，時刻做到資產管理部門的固定資產原值與財務部門固定資產原值保持一致，做到會計信息真實、完整。

（二）完善固定資產折舊的核算

國有資產部門需要利用資產管理模塊優化資產計提折舊的流程，每月及時將資產管理模塊中的固定資產原值與財務部門的數字進行核對，在核實無誤的前提下按時每月計提折舊，并將這個信息傳遞到財務部門，以便于財務部門將折舊信息及時入賬。

YK大學固定資產折舊費用全部計入“業務管理費用”科目，沒有做到根據收益對象進行費用劃分。針對這一難題，建議資產管理部門根據資產實際使用人所在部門進行劃分，進一步將折舊費用具體細分到業務管理費用、單位管理費用等會計科目，以真正實現收入費用的配比情況，便于為高等院校實現政府成本會計核算提供真實、完整的會計信息。

（三）加強在建工程的核算

YK大學需要加強對在建工程的核算。首先需要解決在建工程沒有及時轉固的問題，理應加快辦理相關手續盡早轉固。其次，對于已完工但尚未辦理竣工決算的項目，具體分析辦理竣工決算存在哪些困難，一一攻破，確實存在困難的，會計準則要求應先按照暫估價值入賬，等困難不存在時，再根據竣工決算后的實際價值來調整暫估價值，以達到準確反映會計信息。

（四）確認科研事業收入的時點

對于完善確認科研事業收入，YK大學需要成立專門的合同管理部門，專門對合同實施管理。完善合同管理制度，規范合同從簽訂、履行到終止的全過程管理模式，需要借助合同管理系統來實現，并需要與財務系統進行緊密連接，以便將合同信息及時轉化成財務信息，將權責發生制的會計核算要求落到實處。

（五）健全財務管理制度

高等院校應進一步建立健全財務管理制度，在政府會計制度及準則要求的基礎上，YK大學應根據自身實際情形，制定適合本校的相關財務制度，尤其是需要及時制定符合本院校的收入、費用相關財務管理辦法，進一步明確財務會計和預算會計雙分錄的雙軌制，并進一步根據政府財務報告進行財務分析，加強對財務狀況、成本費用進行深度分析。

（六）加強財務人員培訓學習，提升會計人員專業能力

由于財務工作中，會計從業人員的職業判斷極其重要，需要全面提高會計人員的勝任能力。高等院校由于其業務復雜性，需要加強培訓學習，對相關財務人員進行實際賬務操作培訓。也可以考慮從會計人員繼續教育角度出發，圍繞事業單位財務管理進行集中學習，注重提高會計人員解決問題的能力。高等院校之間應建立交流平臺，組織實地調研，互相分享實操經驗，吸取其他高校的優點，逐步提高會計人員的專業勝任能力。

六、結語

政府會計制度的順利實施，需要財務部門與各業務部門實現“業財融合”。本文結合YK大學的實際情況，對高等院校在實施制度過程中存在的問題進行詳細的剖析，目前權責發生制在高等院校的會計核算中并未真正落地，尚未徹底轉變固有的財務理念。高等院校在實施過程中，應加強各方管理，將政府會計制度的要求切實落到具體工作上。