人口老齡化對稅收的影響及應對策略分析

文/文曉倩（中央民族大學經濟學院）

一、引言

國家統計局第七次全國人口普查公報顯示，我國60歲及以上人口達到2.64億，占比18.7%，其中，65歲及以上人口占13.5%，與第六次全國人口普查相比，分別上升5.44個百分點和4.63個百分點，遠超聯合國制定的10%和7%的人口老齡化標準。在人口增速趨緩的背景下，我國的人口老齡化進程將不斷加快，同時，人口老齡化還表現出“未富先老”、性別差異、地區差異和城鄉差異大等特點。發達國家的人口老齡化發生在人均收入水平較高時期，他們可以用豐富的資本替代短缺的勞動，其結果是技術進步和產業結構升級。相較而言，中國提早進入了人口老齡化階段，無法用資本替代勞動，也就無法實現技術進步和產業結構升級。因而不同于發達國家，人口老齡化給我國帶來更大的沖擊和挑戰。

人口老齡化將從多方面對經濟運行產生影響，自然也會對公共財政造成負擔和壓力。稅收政策作為一項重要的公共政策，既發揮籌集財政資金的作用，又擔負著宏觀調控的重任。為了更好地應對人口老齡化問題，《中華人民共和國國民經濟和社會發展第十四個五年規劃和2035年遠景目標綱要》提出，實施積極應對人口老齡化國家戰略，把積極應對人口老齡化的思想融入公共政策的制定中。目前，中國對人口老齡化的研究還不夠全面，尚處于初級階段，稅收政策還不適應人口老齡化現狀。什么樣的稅收政策才能應對老齡化的沖擊，是執政者和學者們普遍關心的問題。楊默如和李平（2008）提出擴大自我養老能力的稅收優惠空間，提高消費類稅種的比例和稅率等稅收政策取向；白景明（2014）、鄭軍和張璐（2020）提出針對養老服務事業實行稅收優惠，但他們對人口老齡化對稅收政策的影響和要求的研究不夠全面，沒有充分考慮到中國的實際情況。本文首先系統地分析老齡化對稅收收入的影響，進而指出稅收政策的調整方向。

二、人口老齡化對稅收收入的影響

自2000年中國步入人口老齡化階段以來，稅收收入占財政收入的比重持續下降，這與人口老齡化對稅收收入的影響有關。2000年稅收收入占財政收入的比重接近94%，到2020年稅收收入占財政收入的比重僅為84%。現階段人口出生率下降、老年撫養比上升，會對消費、勞動力供給和勞動力成本產生影響，使得稅基發生變化，稅收收入減少。在現代化的市場經濟國家，稅收作為政府籌集財政資金最重要的手段，應該占據著主導地位，但近年來我國稅收收入占財政收入的比重持續降低，說明我國的財稅體制可能處于“亞健康”狀態，人口老齡化可能影響財政可持續發展。

（一）人口老齡化減少了勞動供給，影響個人所得稅稅基

首先是老年人口和比例增加，直接導致整個市場上勞動供給減少。《中華人民共和國個人所得稅法》第四條規定，按照國家統一規定，發給干部、職工的安家費、退職費、基本養老金或者退休費、離休費、離休生活補助費免征個人所得稅。我國個人所得稅的絕大部分來自工資薪金所得，大量老年人退出勞動力市場后，他們的工資、薪金不再繳納個人所得稅，再加上人口出生率下降，勞動年齡人口占比將不斷下降，隨著老年人退出勞動力市場和青壯年勞動力比重降低，個人所得稅收入將減少。韓秀蘭和趙楠（2019）將人口老齡化納入個稅的影響因素中，應用綜合指數分解分析法（CIDA）研究，得出人口老齡化對個稅收入增長呈現消減作用。另外，2000年以來，我國勞動參與率下降，老年撫養比上升。老年撫養比上升會“擠出”青壯年的勞動時間，他們將用更多的時間照料老年人，在勞動力市場上提供的勞動減少，勞動所得減少因而國家的個人所得稅收入減少。

（二）人口老齡化增加勞動力成本，減少了企業所得稅收入

根據價格決定理論，當新進入勞動力市場的人數小于退出勞動力市場的人數時，勞動供給減少，在勞動力需求不變的情況下，勞動力價格將上漲。蔣同明（2019）實證研究發現，人口老齡化每提高1%，勞動力成本就會提高3.41%。勞動力成本上升，企業的利潤額下降，企業所得稅稅基減少，稅收收入中來自企業所得稅的部分就減少。

（三）人口老齡化減少消費需求影響流轉稅稅基

人口年齡結構會在很大程度上影響一個社會的消費水平及結構，不同年齡階段的人有不同的消費偏好和消費能力。首先，消費能力與收入水平正相關。老年人由于退出勞動力市場，收入水平下降，消費傾向也隨之下降。另外，相較于年輕人，老年人的消費需求比較單一，當社會上存在大量老年人時，單一的消費需求不利于擴大居民消費，進而影響流轉稅稅基。與人口老齡化相伴的是持續下降的人口自然增長率，我國的人口自然增長率從2000年的7.58‰下降到2020年的1.45‰，按照此趨勢發展，我國人口可能達到峰值并開始負增長。總人口規模減小，消費需求也減小，流轉稅收入相應地減少。

此外，基于社會公平需要，為了發展老年產業，政府制定了一系列針對老年人的稅收優惠政策，不僅減免了個稅、企業所得稅和流轉稅，對房產稅、城鎮土地使用稅、耕地占用稅和與增值稅有關的城建稅、教育費附加等也在一定程度上實行減免。

人口老齡化造成稅收收入減少的同時會增加公共財政支出壓力，老年人口增加時政府必然會增加養老金和養老服務體系的建設支出。我國第二支柱和第三支柱的養老保險發展滯后，尤其是第三支柱養老保險處于缺位狀態，人口老齡化加重了政府的養老金負擔。為了滿足老年人的日常生活需要，政府支出還會向養老服務體系建設方面傾斜。人口老齡化造成的增支減收，會對財政可持續性產生影響。

三、老齡化背景下稅收政策調整方向

（一）堅持以“提高直接稅比重”為導向，優化稅制結構

人口老齡化現象加劇，一方面要求提高宏觀稅負水平，另一方面又需要政府通過稅收政策扶持老年產業發展，降低老年人生活成本。我國按大口徑計算的宏觀稅負已經處于較高水平，直接開設新稅種有一定的難度，首先應該調整優化稅制結構，為培育新稅種做準備。

1.調整增值稅稅率，降低老年人生活成本

研究表明增值稅具有累退性（張敏等，2021），由于增值稅實行普遍征收制，下調增值稅稅率能夠降低商品和服務價格，減輕消費者的稅收負擔。我國13%的增值稅稅率高于日本和韓國，從國際比較的角度看，增值稅稅率存在下調空間。除了下調標準稅率，食品和藥品以及與老年人密切相關的養生保健品、鐘點工服務、老年心理疏導、康復中心等的增值稅稅率也應先行調整。德國必需品稅率為7%，英國為5%（計金標等，2020），借鑒其經驗，我國可以適當調低農產品、藥品等生活必需品及老年服務業的增值稅稅率。對于增值稅，還應該減少不合理、不必要的稅收優惠政策，因為在生產環節實行稅收優惠會對要素和產品價格形成干擾，擾亂市場秩序。

2.動態調整消費稅的征收范圍和稅率，加強收入分配職能

消費稅的作用主要有籌集財政收入、調節收入分配和補償外部性。調整消費稅的征收范圍和稅率，主要是擴充高檔奢侈品稅目并設置高稅率，比如高檔服裝、名牌包等。對這類奢侈品征收較高的消費稅不影響中低收入者的消費需求，能夠調節一部分高收入者收入，為國家籌集更多的財政資金，用于緩解人口老齡化帶來的財政壓力。

3.優化個人所得稅制度

一是擴充綜合所得征收范圍，將經常性的資本收入如財產租賃所得、股息利息所得等納入其中，然后再逐漸把非經常性資本收入涵蓋進來，最終形成綜合所得和經營所得兩大類。二是逐漸從以個人為單位納稅向以家庭為單位納稅轉變，夫妻雙方合并申報納稅，能夠充分考慮家庭的收支結構及實際生活成本，使稅收政策更具人性化，更能體現公平性，切實減輕納稅人的稅收負擔。稅收負擔降低能在一定程度上增強生育意愿，提高人口自然增長率，減緩老齡化進程。三是對稅前費用扣除標準進行動態化調整。由于個人繳納的住房公積金和社會保險費按照上一年度個人平均工資或者各地平均工資進行調整，所以基本費用扣除標準和專項附加扣除也應根據居民的消費物價指數進行動態調整。

此外，由于老年人身體素質變弱、老齡化程度加深時，家庭可能負擔較重的醫療支出。在將老年人的醫療保健支出納入專項附加扣除后，可以考慮建立負所得稅制度。當個人收入水平較低、不足以支撐養老等費用時，應納稅所得額為負，此時該家庭可以獲得相應的稅收津貼。這一項制度可以有效幫助家庭應對老年人突發重疾的情況，增加家庭可支配收入，鼓勵其發揮勞動積極性。相比于其他政府補貼，負所得稅制度更加精準、高效。由于個人所得稅提高了費用扣除標準，納稅人的數量會在一定程度上減少，個稅改革還應該堅持“寬稅基、簡稅制、嚴征管”的原則。

（二）“清費立稅”，培育新稅種，強化稅收籌集財政收入的作用

人口老齡化進程加快，稅收收入占財政收入的比重下降，為了強化稅收籌集財政收入的主導地位，降低財政不可持續性風險，應該清理非稅收入，在優化現有稅制的基礎上，培育新的稅種。首先，應該按照“正稅清費”原則，進一步清理取消、整合規范行政事業性收費和政府性基金項目，將具有稅收性質的收費基金項目轉為相應稅種。其次，培育受益性稅種，因為受益性稅種的稅收收入與政府提供的公共服務密切相關，開征受益性稅種能為政府應對人口老齡化籌集更多資金，更好地提供養老公共服務，如開辦老年大學、建設更多老年娛樂設施。

1.適時開征社會保障稅

我國早在1996年《中華人民共和國國民經濟和社會發展“九五”計劃和2010年遠景目標綱要》中就提出開征社會保障稅的設想，但由于涉及地區之間和政府各部門之間利益分配的重大調整，該設想還沒有實現。社會保障“費”改“稅”有必要性且具可行性。從國際經驗看，社會保障稅在很多國家的稅制結構中占有重要地位。據不完全統計，有80多個國家以不同形式征收社會保障稅，其中不乏發展中國家，足以證明社會保障稅是政府應對人口老齡化的主要手段之一。我國社會保險基金籌集效率不高、約束力差，碎片化管理及部門間利益競爭使社保基金風險加大。實行社會保險“費”改“稅”，能夠突出其作為稅收的強制性、固定性和無償性特點，當稅收的征管能力和效率提升時，能夠形成穩定的收入來源和合理的政策預期，緩解人口老齡化帶來的財政壓力。“費”改“稅”可能從現象上讓人們陷入“重復征稅”的認知誤區，由此引發偷逃稅現象，所以政府應該加大政策的宣傳力度，提高征稅能力和效率。

2.擴容房地產稅試點范圍，穩步推進其立法

對于率先推進共同富裕、房價水平偏高、稅收征管能力較強和房產產權較清晰的部分城市，可推進房地產稅試點。在征收房地產稅的初期，可以將納稅人限制在少數房產較多的人群和擁有較高房產價值的人群，即對“豪宅”和“炒房客”征稅，然后再逐步將納稅群體擴大到所有有房產的居民。在擴大試點范圍的同時，廣泛征集民意，仔細權衡利弊，穩步推進房地產稅立法，提高稅收法制化水平。房地產稅稅基穩定，是人口老齡化階段增加稅收收入的可行稅種。

3．適時開征零售稅

在消費環節征收零售稅也能緩解老齡化帶來的財政壓力。零售稅的稅基比較寬，只要居民消費，政府就有穩定的稅收收入。隨著人均收入水平的提高，居民消費傾向增加，稅收收入就能保持一定的增速。零售稅作為一種受益性稅種，呂冰洋（2013）主張用其替代增值稅，并將稅收收入全額作為地方稅。零售稅收入來自地方居民的消費，地方政府有壓力和動力完善消費基礎設施，保護消費市場，為向老年人提供更多優質公共服務籌集資金。

4.適時開征遺產稅

2013年國務院批轉的《關于深化收入分配制度改革的若干意見》（國發[2013]6號）明確提出，“研究在適當時期開征遺產稅”。既然遺產稅被寫入政府文件，那么其開征只是制度完善和時間的問題。在人口老齡化時代開征遺產稅有重要意義，首先遺產稅開征能夠減少老年群體儲蓄傾向，刺激消費，有利于長期經濟增長，還能促進代際之間和代際之內公平。其次，隨著經濟發展和人均收入水平提高，人們財富不斷積累，遺產稅為政府提供了新稅源，在一定程度上緩解了人口老齡化帶來的財政支出需求擴張。再次，遺產稅有利于社會公益組織、慈善機構等非營利組織發展，在減輕政府養老壓力的同時完善國家治理體系。為了避免通過贈予方式偷逃稅，政府還應該設立贈予稅，與遺產稅配套實施。

（三）鼓勵老年人再就業，對其實行差別化個人所得稅優惠

制定有利于提升老年人再就業意愿的個人所得稅優惠政策，如退休老年人返回就業市場取得的工資收入，可以在扣除基本費用的基礎上實行加計扣除。通過個人所得稅減免鼓勵老年人再就業，一方面可以增加老年人口的可支配收入，提高消費傾向，提升經濟活力。另一方面，老年人再就業提升了勞動參與率，能夠抑制勞動力成本上升，降低企業成本，增加利潤額，進而減緩企業所得稅收入下降。

（四）調整企業所得稅稅收優惠政策，轉變企業發展方式

首先，稅收政策要繼續鼓勵企業創新，尤其是要加大養老行業的高新技術企業稅收優惠力度，通過加計扣除、加速折舊和增加投資抵免等方式降低企業納稅額，減輕企業負擔，提高創新能力，研發出高質量產品，滿足老年人的健康和娛樂需求。其次，要修改稅收優惠政策，避免企業因為稅收優惠而做出不合理的決策。例如，我國對小微企業實行稅收優惠的目的是鼓勵小微企業發展，但部分小微企業為了享受稅收優惠不愿意擴大生產規模，造成社會資源的不合理配置。所以，稅收優惠政策應該針對新設立的小微企業而非所有小微企業，或者對小微企業規定一個稅收優惠的年限。