MLCC單位產品理論制造費用的核算和管控模式研究

肖成光

【摘 ?要】MLCC陶瓷電容的精細化成本管控一直是國內MLCC行業的難點，由于MLCC的工藝復雜，規格眾多，制造費用占比較高，如何精細化核算和管控單位產品制造費用更是目前行業內財務部門面臨的緊要問題。論文通過MLCC的生產模式與理論成本的結合探討研究一種如何得到單規格MLCC產品單位理論制造費用的核算模式，并希望通過此模式達到成本管控和指導銷售報價的目的。

【關鍵詞】MLCC陶瓷電容；理論成本；成本模型；制造費用

【中圖分類號】F426；F275.2 ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 【文獻標志碼】A ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 【文章編號】1673-1069（2023）02-0108-03

1 MLCC行業的成本特點

MLCC（Multi-Layer Ceramic Capacitors）是片式多層陶瓷電容器的英文縮寫，是由印好電極（內電極）的陶瓷介質膜片以錯位的方式疊合起來，經過一次性高溫燒結形成陶瓷芯片，再在芯片的兩端封上金屬層（外電極），從而形成一個類似獨石的結構體，故也叫獨石電容器。其具有高可靠、高精度、高集成、高頻率、智能化、低功耗、大容量、小型化等特點，因為其結構特點，MLCC在成本上也具有與其他電子產品明顯的區別。

第一，直接材料成本占比與容量特性緊密相關且占比較低，中低容類產品材料占比20%～40%，而制造費用占總成本比超過60%。而國內企業在全球MLCC產業鏈中處于中低端，即主要生產中低容產品，對于制造費用的敏感性相比非常高，如何更加合理地計算單位制造費用是MLCC企業面臨的迫切問題。

第二，產品極其微小且趨勢是不斷研發更微細的產品，目前國內MLCC主流型號的尺寸為0.6 mm×0.3 mm，頭部企業已經可以生產0.1 mm×0.05 mm的產品。如此精細化的產品其成本計價一般不再以單個計價，而是以每1 000個（行業稱之為每K）計價。如此對制造費用的分攤計量的準確性提出了新的要求。

第三，規格眾多，MLCC存在尺寸、電容、電壓、厚度、頻率等不同特性要求，不同特性都有十幾種甚至幾十種數值，相互組合后規格可達上萬種，而不同規格產品使用設備或者工藝路線等都不盡相同，如此如何將制造費用精準分攤到不同的規格也是MLCC企業財務目前面臨的一大挑戰。

鑒于此，本文提出一種在滿產條件下如何將制造費用分攤到某特定規格產品的核算模式。直接材料的理論成本計算不在本文探討范圍。

2 MLCC行業單位產品理論制造費用的核算方法模式

2.1 理論制造費用的假設前提

我們通俗理解認為理論成本是企業在理想的生產條件下，在各種人為不利因素都不考慮只考慮客觀不可抗因素前提下計算的產品成本。故理論成本模型必然有一些基礎的原則性假設邏輯，本文理論模型主要建立在以下假設基礎上：①假定生產處于滿產狀態；②假定滿產狀態下只生產某一種特定規格的產品，即剔除不同規格產品產線切換的管理與批次等成本；③假定產品生產按照市場較成熟且公認成本較低的工藝或設備來生產，而不一定是企業現有的設備；④所有制造費用基于一定的理論模型標準測算得出，而非企業財務賬面實際制造費用。

2.2 分成本要素的理論制造費用模型測算

制造費用從成本要素上看主要劃分為人工、低耗、能耗、折舊以及其他。從影響因素上看可歸納為量與價的影響。以下我們主要從這五大成本要素的量與價方面分類探討：

第一，人工方面。首先看人工數量，按照MLCC行業的生產模式特點，人工主要分為操作工人、品質檢驗人員、工序管理人員、設備檢修人員4類。

我們先看操作工人，MLCC行業產品生產基本實現了自動化生產，95%的工序全部都是高端機器自動化生產，操作工人的主要作用是監控機器異常狀態以及必要的開關機等時間，在滿產狀態下，操作工人數量的決定因素主要是與生產設備有關，同時，既然是計算理論成本，我們需要假定，操作設備的都是熟練工人，因此，對于操作工人數量，可列出公式：

操作工人數量=操作生產某規格產品的單臺設備需要的月度熟練工人數量（因為操作工人主要工作是必要的設備開關、監控異常等操作而非直接組裝產品，因此工人數量的確定需要依據工廠管理人員的經驗判斷值結合設備的操作指南研究確定，并區分不同工序以及不同設備）

而品質檢驗人員主要與產品檢驗時間相關，據此列出公式：

品質檢驗人員數量=（某規格產品月度理論產量×單位產品檢驗時間）/30（假定1個月30天）

設備檢修人員主要與設備的計劃保修保養時間有關。因此，設備檢修人員應主要與設備掛鉤，假定日常的保養維護做到位，理論模型下，可不用考慮設備的突發故障維修占用人工等，據此可列出公式：

設備檢修人員數量=生產某特定規格產品的設備月度計劃保修保養天數/30（假定1個月為30天）

工序管理人員數量主要與以上3類人員的數量有關，我們可以根據企業的歷史情況，參照歷史最大產量月份的工序管理人數占比或者咨詢同行業先進工廠相關管理人數占比數據，據此列出公式：

工序管理人員數量=（品質檢驗人員數量+設備檢修人員數量+操作工人數量）×工序管理人數占工序總人數百分比

再看人工薪酬，由于MLCC行業的高度技術性，行業人才不管是產業工人還是管理人員整體上屬于緊俏型人才，因此，單位人工薪酬建議參考本地區同行業上市企業的單位人工薪酬制定，也可以本地區政府部門發布的各行業藍領工人的平均工資數據，選取其中的高新技術行業作為標準參考。實際測算時還必須按以上各崗位分別確定不同的薪酬標準。

以上所有人工數量和薪酬標準出來后，可分別計算出各崗位的月人工費用總額，匯總得出：

月人工費用總額=操作工人月人工費用+品質檢驗人員月人工費用+設備檢修人員月人工費用+工序管理人員月人工費用

則某規格產品單位人工=月人工費用總額/某規格產品月度理論產量

第二，折舊方面。從企業的財務核算來看，不同企業對同樣的設備會存在折舊期間的區別，新會計準則并沒有對企業的固定資產折舊年限作出明確規定。但企業所得稅對于各類固定資產規定了最短折舊年限，如機器設備最低按10年，實務中，企業財務從簡化核算角度，一般會把折舊年限設置成不低于稅法的最低折舊年限，以避免納稅調整。但從MLCC行業來看，產品迭代快，使得產品所使用的設備更新換代速度也快。因此，在計算MLCC企業的理論成本時，對于機器和生產設備建議按較短年限如5～8年計提折舊，其他類型固定資產折舊年限可保持與財務賬面一致。

對于資產原值，我們需要假定生產某規格產品只用某一臺特定的固定設備，該設備可生產該規格產品且生產穩定且成本最低（綜合考慮生產效率最高，設備耗能最低，操作人工最少等），不一定選用企業的設備，如市場有更成熟的設備，可參照該設備市場價作為折舊基礎。

MLCC的機器設備等一般在到期或報廢后無較大回收價值，可假定殘值為0。

則某規格產品單位折舊=（生產某規格產品設備單臺原值/年限×12）/某規格產品月度理論產量

第三，低耗方面。數量上，我們可以將低耗分為3種類型，生產產品用低耗：可歸屬到具體的產品規格，如印刷用的絲網等。工序公共用低耗：公用的非特定設備或產品用的低耗，如整個工序用的記錄本等。人員用低耗：可歸屬到特定的人員，如勞保用品等。對于3種不同類型的低耗，其理論成本計算方式各不相同。

其中生產產品用低耗，可再細分為具體規格產品耗用低耗和設備耗用低耗，不管哪種低耗，其本質都是為了生產特定規格產品而準備的，因此其耗用數量與生產特定規格產品次數直接相關。另外對于MLCC行業來講，對產品品質要求高，有些低耗即便未達到生產次數但到了固定時間也需要更換，因此，生產產品用低耗主要與兩個因素相關，即到期更換時間和可使用次數，如此，我們可以列出公式：

生產產品用低耗數量=MIN{某規格產品用低耗品可使用次數/（某規格產品月度理論產量×單位產品使用某低耗品次數），30/配件到期更換天數}（注：假定按月計算，每月30天）（此僅舉例計算某1個低耗品數量，如需消耗多個低耗品，應分別計算并累加）

其中配件可使用次數、配件到期更換天數、單位產品使用某低耗品次數為理論測定數，可根據低耗品生產廠家提供的技術參數制定，很多企業一般都會制定配件的可使用次數理論值，而忽略配件到期更換天數，因為考慮此參數，成本過大。而對于MLCC行業來講，因為產品的精細化和高度技術性，低耗的任何細微質量變化都可能影響到下游產品的性能，因此，必須制定到期更換天數，理論消耗數量取以上二者最小值。

對于工序公共用低耗，金額相對較小且品類較多，且與產品產量相關性較小，測算理論消耗值的管理成本過大，可考慮采用工序歷史最大產量期間所消耗的公共低耗為依據，即假定所有規格產品公共低耗消耗金額相同，可列出如下公式：

工序公共用低耗數量=歷史最大產量月份消耗公共低耗

對于人員用低耗，則直接與人員數量綁定，其理論耗用則應參照公司或同行的福利相關制度，確定每人每月需要的低耗數量，因此，可得出公式：

人員用低耗數量=確定的人員數量×每人每月需要各類低耗數量

以上3種低耗數量都得出后，低耗的價格我們可以參考最近3個月的市場采購平均價，進而得出以下公式：

某規格產品單位低耗=（生產產品用低耗數量×單價+工序公共用低耗數量×單價+人員用低耗數量×單價）/某規格產品月度理論產量

第四，能耗方面。MLCC行業主要的能耗是電、氫氣和氮氣、水，以上我們假定生產某種規格產品使用某一臺特定設備，理論能耗則為該特定設備剔除必要計劃保養時間外不間斷生產所耗用的能耗，對于特定設備的月度耗電量，可以采用設備的額定功率來計算，用電單價一般變動不大，可直接取最近1個月數據，則可得出公式如下：

特定設備月度電費=額定功率×用電單價×24 h×（30天-計劃保養天數）

MLCC行業工序的特點是除了排膠和燒結工序外，其他車間都需要不間斷維持恒溫狀態，因此空調的電費占比較大，同樣的，空調的電費也同樣可用上述方式計算，不同的是，空調的配備一般是車間公共的，而非特定設備專用，因此，可按上述公式計算出整個工序空調電費后，按照某特定設備額定功率占工序所有設備的功率比值進行分攤，公式如下：

特定設備月度分攤空調電費=（車間空調額定功率×用電單價×24 h×30）×該設備額定功率/車間所有設備額定功率之和，氫氮氣只有排膠、燒結、燒端3個工序的爐類設備需要耗用，其耗用與不同的設備和產品規格都具有相關性，因此可與工藝或者參考設備廠家技術參數確定每種設備不同產品規格的單位分鐘內進氣流量，從MLCC產品質量穩定性要求，特定規格產品的單位分鐘內進氣流量一般需要嚴格控制，因此可作為理論基礎數據。氫氮氣單價則可參考最近3個月市場采購平均價，則可得出公式：

特定設備月度氫氮氣消耗金額=單位分鐘內進氣流量×60 min×24 h×30天×單價

水費在MLCC行業主要是電鍍工序設備耗用，理論消耗量主要與產品數量相關，因為水費在總成本中占比較小，我們簡化處理，可以用企業歷史電鍍工序最大產量月份的用水量除以產量得到單位產量用水量指標（此簡化的單位產量用水量即假定了所有規格單位用水量全部相同），據此可得出公式：

某規格產品月度水費=某規格產品月度理論產量×單位產量用水量×用水單價

某規格產品單位能耗=（特定設備月度電費+特定設備月度分攤空調電費+特定設備月度氫氮氣消耗金額+某規格產品月度水費）/某規格產品月度理論產量

另外車間還會發生必要的其他輔助制造費用，如環保費、生產人員辦公費差旅費等，這些費用金額小且相對固定，可參考歷史最大產量月份的總發生額占總制造費用比例估計理論數。

第五，某規格產品月度理論產量的測算。以上探討我們看到在計算單位成本時是需要計算某規格產品月度理論產量數據的。一般而言，每個公司工廠不可能生產一種規格的產品，且同一時間段會同時生產多種產品，這樣勢必增加生產管理人員的管理成本以及機器設備調試、轉規格、搬運等成本，但成熟且規模化的工廠會盡量減少這種方式生產，以保證效率最高，成本最優。在本文研究的模式下，我們是假定某設備在同一時間段只生產一種規格產品，從而得出最優的理論成本。因此，我們可以根據選定的技術較為先進的特定設備的工藝參數計算出該設備當月的最大理論產量，如印刷工序印刷機，假定印刷機每印一張某規格膜片的時間是5 s，則某規格產品月理論產能=（（（24 h×3 600 s）/5 s）×30天/某規格產品層數）×每月芯片數量。當然這里我們是按該機器1天24小時、1個月30天計算，實際上即便是極限理論值也不可能做到每臺設備可以全年不停地運轉，因此，在測算時，有必要根據設備情況剔除必要的設備計劃維護保養時間等。以上只是針對印刷工序印刷機的理論產量測算，同樣的原理，可以計算出某規格產品在所有工序某選定的特定設備的最大理論產量。

第六，單位產品理論制造費用測算。按以上方式測算后得到每個工序的單位人工、單位折舊、單位低耗、單位能耗，相加后得到單個工序理論制造費用，將所有工序累加后考慮輔助制造費用占比即得到該規格產品的全流程單位理論制造費用，公式如下：

某規格產品單位理論制造費用=（A工序某規格產品單位人工+A工序某規格產品單位折舊+A工序某規格產品單位低耗+A工序某規格產品單位能耗+B工序某規格產品單位人工+B工序某規格產品單位折舊+B工序某規格產品單位低耗+B工序某規格產品單位能耗+C工序…+D工序…+E工序…）/（1-其他輔助制造費用占總制造費用比）。

3 結論

經過筆者搜集數據驗證后，以此模式計算的單位產品理論制造費用相比財務賬面結轉的實際單位制造費用在特定情況下更具有指導性，其通過假定單臺設備滿產條件下生產特定規格產品的條件，計算出來的單位MLCC產品成本剔除了各種主觀人為因素，工廠管理水平的影響，可作為MLCC企業控制單位制造費用的極限參考值。

其在核算上以工序為起點，結合MLCC企業的特點和作業成本法，分析不同成本要素消耗的作業動因，以作業動因為依據并對成本要素進行分攤，能更加合理地分攤制造費用，從而計算出更加準確的單位制造費用。

其在工廠產能不足的情況下，能避免固定成本分攤過高，產品歷史成本加權對現有單位產品成本的影響，結合理論材料成本得到的單位產品全成本能為銷售或管理層提供一個可參考的成本價，為產品銷售報價提供依據。

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