探討質量成本會計理論及其計量方法

付清合

［摘 要］質量成本管理已經成為實踐過程中衡量管理水平的一個重要標準，根據經營以及發展過程中的實際情況，有重點地去選擇控制產品的質量成本是比較重要的。但是在經營的時候，也可能會出現質量成本過剩的問題，從某種意義上來看，如果出現了質量成本過剩，就會面臨較大的損失。因此，應該在適當增加質量成本的基礎上，嚴密地觀察運營過程中的具體情況，在進行質量成本會計實踐時可以對整體的質量成本結構進行相應的優化。

［關鍵詞］質量成本；會計理論；計量方法

［中圖分類號］F23文獻標志碼：A

設置質量成本的主要目的其實是為了更好地實現對于質量方面的成本優化，這樣做也能夠將預防成本包括鑒定成本等降到最低，使各個成本要素可以維持在一個合理的條件下。美國的質量管理專家克勞士比就認為質量本身其實是不存在著任何問題的，只有產品的設計，包括材料等各個環節存在的問題，才會導致最終產品出現質量低劣的問題。克勞士比提出質量成本應該包括兩個方面，分別是符合成本和非符合成本，我們所研究的預防成本以及鑒定成本等，其實本身都屬于符合成本，因為這些成本都適用于確保產品的具體服務能夠達到預期目標的過程中。而外部故障則屬于非符合成本，這主要是因為產品被拒絕而導致出現的機會成本，對其進行研究可以發現傳統的質量成本概念本身是存在著相應的局限性的，因為這種傳統的概念在進行研究時只是更加傾向于考慮質量不足可能會帶來的成本，但是除了質量不足以外，其實質量過剩本身也是一種問題。而這種質量過剩所帶來的損失其實是另外一種質量成本的具體體現，根據目前的情況來看，市場經濟的發展還是比較迅速的，因此質量仍然是一個不可以忽視的環節。產品質量的具體情況直接決定了能否在未來發展過程中具備更強的核心競爭能力，所以提升產品的質量也是為了能夠更好地確保在發展過程中可以占有市場，如果真的想在發展過程中做到可持續發展，那么在增強創新能力的基礎之上，還需要不斷提升產品及服務的質量。

1 質量成本及其構成分析

美國著名質量管理專家朱蘭對質量成本的相關定義進行了探討及分析，經過研究之后他認為，為了能夠確保提升產品的質量而支出的一切費用就是質量成本，這其中也包含著因為沒能達到相應質量水平而導致的損失之和［1］。朱蘭的質量成本理論的研究重點在于那些本身具有缺陷的產品，同時也包括制造及整體報廢流程當中無法避免的一些費用。而在《質量管理和質量保證術語》當中，則將質量成本定義為能夠確保最終滿意的質量而所產生的一系列的費用，包括那些并沒有達到滿意質量而產生的經濟損失，并將質量成本劃分為運行質量成本及外部質量保證成本等。因此，可以發現國際標準化組織的觀點已經成為目前研究質量成本方面的一種主流思想。

《質量成本管理導則》將質量成本的內涵定義為把成本質量控制在一定水平所一共需要花費的具體金額，其最主要的構成部分包含預防成本、鑒定成本、內部損失成本和外部損失成本等，有時還需要增加一項外部質量保證成本。就目前來看，我國的國家標準在對標國際標準化組織的標準時，在質量成本的定義方面基本上是一致的。

2 質量成本的理論研究

質量成本其實指的就是為了能夠有效提升產品的質量而支出的所有費用，主要包含產品達標或未達標而導致的一切損失。質量成本其實并不是一種職能成本，但是通過對質量成本進行控制及分析，我們就可以找到質量成本的最佳點，以此來為發展提供更多的潛力，有效地提升經濟效益。一般在進行產品制造的時候，其費用并不屬于質量成本，而是屬于產品的生產成本，質量成本其實是一種會隨著變化而產生變動的成本，因此可以將其劃定為機會成本，它并不會局限在目前已經出現的經濟活動中，同時也可以用于分析及預測可能存在的經濟活動［2］。質量成本能夠為管理人員提供一個更加有效的經濟管理工具，根據國際標準化組織的規定，質量成本共包含兩個主要的構成部分，分別是運行質量成本和外部質量保證成本。

運行質量成本指的就是當質量體系正式運行之后，為了能夠達到相應的標準而支出的一系列費用，在對質量成本進行研究時，其主要的研究對象其實就是運行質量成本。運行質量成本還可以進一步劃分為預防成本、鑒定成本、內部故障成本及外部故障成本。其中預防成本是指為了防止某些產品不合格所產生的一系列的費用，如果產品的質量或者是服務得到有效提升的話，那么通常來說預防成本也會呈現增加的態勢，這是因為提升產品或者是服務的質量通常會花費更多的時間或者是資金方面的投入；鑒定成本指的就是在對產品進行評判、研究其能否滿足合同雙方的具體要求的過程中產生的一系列費用；內部故障成本指的就是在產品進行交易之前發現產品存在問題、無法滿足合同雙方的要求而出現的一系列的費用；外部故障成本指的就是當產品交付之后無法滿足合同雙方所確定下來的具體質量標準，導致出現了索賠或者是修理等一系列的費用。需要注意的是信譽損失也屬于外部故障成本，但是一般來說沒有辦法像其他成本一樣用金錢來衡量。與內部故障成本相同，當產品或者是某種服務得到了有效提升的時候，其外部故障成本也會出現降低的現象［3］。

外部質量保證成本指的就是在合同所設定的環境條件下，能夠根據顧客提出來的具體需求為其提供相應的保障而產生的一系列費用。

3 質量成本的計量

質量成本主要指的是在對服務或者是產品進行評判的時候，因為質量存在問題而導致的成本問題，一般可以將其劃分為四種類型，分別是預防成本、鑒定成本、內部失敗成本及外部失敗成本等。在所有的質量成本中，可以說外部失敗成本的影響是比較大的，因為外部失敗成本指的就是產品或者是相應的服務在送達顧客之后，由于產品或服務不符合顧客的具體需求而產生的一種成本，在所有的質量成本當中，這種成本的破壞性也是最大的，因為這會導致各種產品被召回，而這會導致公司面臨很大的經濟損失。

除此之外，質量成本還能夠劃分為顯性質量成本及隱性質量成本，通俗來講，顯性質量成本指的就是在賬面上可以查找到記載內容的成本；而隱性質量成本指的就是生產出來的產品基本身存在一定的質量問題而導致的機會成本。在對質量成本進行計量的時候，其主要的困難點就在于隱性成本的計量，目前比較常用的計量方法主要分為以下三種。①乘數法。乘數法指的就是所有的外部失敗成本等于賬面記載的失敗成本，以k來對其進行表示，而k值則指的是估量的數值，同時也可以算作是經驗值，每個不同的公司，包括不同的行業之間的k值相差是比較大的。②市場調查法。市場調查法指的是我們在對其進行分析的時候，需要根據對于顧客的具體相關調查以及對于公司的銷售部門所獲得的各種數據進行分析，以此來估計劣質的產品可能會對公司的銷售額造成怎樣的影響。③塔古奇損失函數法。該方法指的是在進行應用的過程當中，需要假定任意一個質量特性相對目標值的偏離都會導致隱性質量成本的發生，并且隱性質量成本主要是以偏離值的平方倍來增加的，如公式

L（y）=k（y-T）2，該式中的k值主要取決于組織的外部成敗成本結構的比例常數，而y指的是質量特征的實際數值，T指的是質量特征的目標值，L指的是所產生的質量損失。經研究發現，質量成本的數額可能是一個比較大的數字，如美國公司在對質量成本進行分析的時候，發現其成本甚至已經占總體銷售額的20 %～30 %。由于我國對于這方面并未進行更加深入的探究，存在著數據缺失的現象，但是質量方面的專家一直都認為如果能夠達到最優質量水平的話，那么產品的質量成本必須要控制在總體銷售額的20 %～

40 %，這也就意味著不斷地對質量成本進行改進，能夠更好地提升發展過程中所獲得的利潤［4］。

4 目前在推進質量成本管理會計時存在的困難以及增強質量成本的主要措施

4.1 存在的困難

我國在20世紀80年代中期引入了全面質量管理，雖然說目前已經積累了一定的經驗，但是仍然缺乏一個完善的質量成本管理會計理論體系，企業普遍對于質量成本管理會計并不是非常的重視。首先，有一些企業并未選擇使用質量成本核算以及會計分析，一些企業的管理者認為財務管理與會計核算只要依靠企業的財務準則制度即可，只要滿足合法合規的要求就行，對于管理會計重要性的認識并不是非常的充分，同時對于質量成本的管理會計更是缺乏相應的認知。其次，目前我國現行的企業成本法當中并沒有對質量成本核算項目進行相應的明確，企業的管理費用主要包含三包費用，分別是包退、包修及包換，這只能夠反映出在企業經營過程當中，產品出廠之后用戶在使用時發現了產品存在缺陷又沒有超過保質期所引起的一系列的損失費用，至于由質量問題引起的降價退貨或者是索賠費用等一系列的行為都不包括在內，實際上只包含質量成本的外部質量損失，對于預防成本包括檢驗成本并沒有進行可靠的計量以及單獨的核算，包括目前的成本核算的科目設置也普遍無法適應現代化質量成本管理會計的推廣以及實施。最后，我國目前在對于質量成本管理會計進行研究的過程中還存在一定的不足，尤其是對怎樣應用質量成本管理會計缺乏相應的探討。現有的研究容易將質量管理與管理會計的方法割裂開來，將質量管理當做一種行政行為，導致質量管理脫離了原來的成本核算，使其缺乏相應的經濟效益，并沒有實現產品質量和經濟效益的有效統一。

4.2 主要措施

企業在經營過程中，應該以客戶的具體需求作為未來發展的主要方向，并且一定要努力降低生產過程中所產生的綜合質量成本。首先，一定要明確好顧客對于質量方面到底有怎樣的需求。其次，必須要讓員工樹立質量成本意識，展開質量成本管理的過程無法離開廣大員工的配合，因此企業可以開辦一些質量成本方面的講座，讓員工能夠清楚地了解進行質量成本管理的主要目標，提升員工對于各種理論知識的基本認知，這樣做也能夠讓會計工作人員更加努力地控制質量成本［5］。最后，必須要在企業經濟管理工作中納入質量成本的管理，對于所出現的各種質量事故必須要追究相應人員的責任，并且需要使用經濟手段增強工作人員的質量成本管理意識，保證合理的服務質量水平。總的來說，企業在對于質量成本管理會計進行研究的時候，應該將其定義在戰略層面，從戰略定位出發對核心內容進行分析，從根源上有效地實施質量成本管理，改變傳統的以產品作為主要研究對象的質量成本管理方式，應該根據不同的戰略定位選擇不同的對策，這樣做也能夠為優化企業的質量成本提供相應的分析框架。

除此之外，在對質量成本責任進行考核的過程中，也必須要確保考核的指標是科學且合理的，同時也需要制定好相關的指標依據，主要包含質量成本計劃、質量成本結果、質量成本的責任歸集明細表等一系列的考核內容，按照責任部門對其進行分門別類，確定好責任部門的具體考核指標，按照責任分部分項分類，對于指標進行明確，同時也需要按照量值來對其進行分類，確定發生額以及相關指標的具體考核。根據這些指標就能夠實施質量成本方面的考核，并對其結果進行反饋及處理。

同時，還需要堅持質量成本的效益以及趨勢方面的分析，為質量成本的會計決策提供一定的依據，對于質量成本包括其相關指標之間的具體關系進行探討，能夠從側面大體反映出經營時的具體質量狀況，包括其對質量經濟效益所產生的具體影響。通過對一些基數和質量成本進行相應的對比，就能夠從不同角度說明經營時的具體狀況，一般來說，在進行質量成本分析時，通常會選擇使用工時基數及成本基數，還包括銷售基數，然后通過對這些基數進行合理預判，就能夠查看預期值與實際值之間的具體偏差。另外，也能夠正確地反映出質量成本的具體發展趨勢，體現出質量成本分析的具體結果。分析結束后，一定要對質量成本管理方面提出更加有效的建議，針對目前公司運營過程中存在的具體質量成本管理缺陷進行探討，為了更好地展現公司的具體質量控制情況，理應編制好相應的質量報告，以便進行整體的戰略布局和調整。

5 結語

綜上所述，就目前來看質量成本已經受到社會各界的廣泛關注，質量成本報告也已經成為管理者了解質量問題對于綜合效益所產生影響的重要依據，因此本文對于質量成本會計理論及其具體計量方法進行簡要的探討，是具有一定現實意義和參考價值的。

參考文獻

［1］王秀蘭. 對質量成本會計理論及其計量方法的若干探討［J］. 中小企業管理與科技（上旬刊），2010（11）：98.

［2］劉新宇. 質量成本會計實踐之理論透視［J］. 林區教學，2010（6）：123-124.

［3］邵澤峰. 質量成本會計理論體系的幾點思考［J］. 中國科技財富，2010（6）：22.

［4］吳浩忠. 質量成本會計實踐之理論透視［J］. 中小企業管理與科技（上旬刊），2008（12）：39.

［5］關星. 質量成本的計量及其控制方法研究［D］. 天津：天津大學，2005.