海南自由貿(mào)易港銷售稅制度改革研究

彭磊　蔣震

摘要：海南自由貿(mào)易港將于2025年封關運作，目前各項改革任務已進入攻堅克難的關鍵時期。其中，銷售稅改革是一項具有全局性、制度性意義的改革任務，存在較大不確定性風險。本文通過調(diào)研發(fā)現(xiàn)，在相當長一段時期內(nèi)，海南自由貿(mào)易港建設將伴隨著財政“緊平衡”局面，銷售稅制度改革將面臨三大主要矛盾：稅賦競爭力和財政健康可持續(xù)的矛盾；海南單獨稅區(qū)與全國統(tǒng)一大市場的矛盾；海南銷售稅制度設計與構建海南經(jīng)濟島內(nèi)小循環(huán)的矛盾。為克服這些主要矛盾，順利推進銷售稅改革，本文從中央層面和地方層面提出了相關建議：中央政府應著手研究支持海南自由貿(mào)易港建設中央轉(zhuǎn)移支付動態(tài)調(diào)節(jié)機制，考慮采取“掛賬”形式處理“二線”增值稅“退”“征”問題，并制定《中國海南自貿(mào)港進出口稅則》，明確海關監(jiān)管責任；海南省應著手建立海南銷售稅改革穩(wěn)定基金，力爭2023年底前開展銷售稅改革空轉(zhuǎn)記賬試驗，同時著手研究適應銷售稅制的省市財稅體制配套改革。

關鍵詞：銷售稅改革空轉(zhuǎn)記賬試驗穩(wěn)定基金海關特殊關稅監(jiān)管區(qū)

作者簡介：

彭磊，中國社會科學院經(jīng)濟研究所副研究員；

蔣震，中國社會科學院大學商學院副研究員。

《海南建設自由貿(mào)易港建設總體方案》提出，全島封關運作時，將增值稅、消費稅、車輛購置稅、城市維護建設稅及教育費附加等稅費進行簡并，在貨物和服務零售環(huán)節(jié)征收銷售稅。目前，離2025年封關運作時間緊迫，銷售稅簡稅制改革任務繁重艱巨，很多技術細節(jié)仍處在摸索階段。2022年秋，海南省財政廳提出了銷售稅改革的初步方案。總體而言，銷售稅改革的整體框架已經(jīng)有雛形輪廓，稅制改革總體指導思想和稅制設計基本原則等明確了海南自貿(mào)港建設稅制改革的功能定位，并對稅制要素、稅收征管、與內(nèi)地稅制銜接等技術性細節(jié)進行了初步設計。筆者持續(xù)跟蹤銷售稅設計方案涉及的一些重點問題，特別是就銷售稅改革對中央與海南省財政關系、海南省級與市縣財政關系以及海南本島企業(yè)與新稅制對接問題等進行了追蹤研究，從銷售稅改革影響的共性分析中，評估銷售稅制度設計方案需要重點關注解決的矛盾問題。

一、從海南省財政職能及財政“緊平衡”狀況看銷售稅制度改革的主要矛盾

海南省財政職能作用主要在于服務海南自貿(mào)港建設中心大局。海南省通過強化財政資源統(tǒng)籌，既要支持自貿(mào)港建設高質(zhì)量發(fā)展，打造協(xié)調(diào)發(fā)展新格局；又要著力兜牢民生底線，夯實新發(fā)展理念基礎。但海南省受產(chǎn)業(yè)結(jié)構影響，尚未培育形成穩(wěn)定稅源，財政抗風險能力較弱；項目謀劃及管理水平不高，預算剛性約束不夠，財政資金使用效益不高，財政資金撬動作用還有待提高，海南省財政“緊平衡”狀況短期內(nèi)無法得到改善。2021年，海南全省地方一般公共預算收入921.2億元，增長12.9%。分結(jié)構看，稅收收入742.9億元，增長32.7%；非稅收入178.3億元，下降30.4%。分層級看，省本級收入332.7億元，增長15%；市縣級收入588.5億元，增長11.7%。全省一般公共預算支出1982.8億元，增長0.5%。其中，省本級支出645.9億元，增長23.1%；市縣支出1336.9億元，下降7.6%。2021年海南全省地方一般公共預算收入與支出差額為赤字1061.6億元。其中，省本級赤字313.2億元；市縣級赤字748.4億元。為了平衡海南省財政預算，2021年，中央給予海南省轉(zhuǎn)移支付1013.2億元，同比增長6.9%。其中，返還性收入95.1億元；一般性轉(zhuǎn)移支付收入713.9億元，同口徑增長3.0%；專項轉(zhuǎn)移支付204.2億元，同比增長28.3%。省級補助市縣843.5億元，同口徑增長2.7%。其中，返還性補助50.7億元；一般性轉(zhuǎn)移支付713.4億元，同口徑增長4.3%；專項轉(zhuǎn)移支付79.4億元，下降8.2%。

2022年，受統(tǒng)籌新冠疫情防控和經(jīng)濟社會發(fā)展影響，海南全省地方一般公共預算收入832.4億元，僅達到預算的82.2%，下降9.6%。全省地方一般公共預算支出2095.5億元，為預算的92.4%，增長6.3%。全省地方一般公共預算收入支出赤字1263.1億元，同比增長18.9%。通過債務收入、中央轉(zhuǎn)移支付補貼收入、動用預算穩(wěn)定調(diào)節(jié)基金等獲得收入1837.9億元，其中中央轉(zhuǎn)移支付補助資金1098.5億元；在彌補一般公共預算赤字以及到期債務還本支出、安排預算穩(wěn)定調(diào)節(jié)基金等支出417.3億元后，收支相抵，年終結(jié)余結(jié)轉(zhuǎn)157.5億元。其中，省本級地方一般公共預算收入290.9億元，下降12.6%；省本級地方一般公共預算支出588.1億元，下降8.9%；省本級一般公共預算收入支出赤字297.2億元，市縣級赤字965.9億元。2022年省對市縣一般公共預算轉(zhuǎn)移支付補助資金986.2億元，其中，稅收返還補助50.7億元，一般性轉(zhuǎn)移支付808.5億元，專項轉(zhuǎn)移支付127億元。

從上述2021年、2022年海南省財政收支基本情況可以看出，海南省財政自給循環(huán)能力仍有待提高，中央對海南省每年約1100億元轉(zhuǎn)移補助是維持海南省經(jīng)濟社會平穩(wěn)運轉(zhuǎn)的關鍵。其中，省本級一般公共預算赤字維持在300億元左右，而市縣級一般公共預算赤字從2021年748.4億元上升到2022年965.9億元，表明海南省各市縣受疫情以及政策調(diào)整的影響較大，對省級轉(zhuǎn)移支付補助資金的依賴較大，是銷售稅制度改革的主要矛盾點。海南省委省政府對此已經(jīng)高度重視，2022年，海南省首次編印了省對市縣轉(zhuǎn)移支付預算，省對市縣轉(zhuǎn)移支付提前下達比例提高到95%，大幅提高市縣預算編制完整性。為進一步理順省與市縣財政收入劃分關系，出臺了《省對市縣財政體制改革方案》，從2023年1月1日起至2025年12月31日將更多稅收讓利給市縣，提高縣財政自給率。2023—2025年是海南自貿(mào)港封關運作的關鍵階段，總體而言，海南自貿(mào)港建設將在相當長一段時期內(nèi)伴隨著海南省財政“緊平衡”局面。在這種情況下，海南自貿(mào)港銷售稅制度改革面臨著三個主要矛盾。

一是稅賦競爭力和財政健康可持續(xù)的矛盾。海南自貿(mào)港的稅負是否越低越好？稅負低對市場主體是利好，但是稅負過低，海南省財政健康可持續(xù)將成為最大困難。目前，海南全省財政收入50%以上來自中央轉(zhuǎn)移支付和發(fā)債，自貿(mào)港建設的財力主要依靠中央。銷售稅改革后，現(xiàn)有稅收收入結(jié)構中的一大部分沒有了，如果銷售稅不能有效填補，對海南省經(jīng)濟社會正常運轉(zhuǎn)將構成較大風險。二是海南單獨稅區(qū)與全國統(tǒng)一大市場的矛盾。當前，除了石化和制藥企業(yè)外，海南省制造業(yè)底子薄，大量消費品依賴內(nèi)地，海南省不能脫離全國統(tǒng)一大市場。但實行簡稅制后，海南單獨稅區(qū)由于取消增值稅，改征銷售稅，造成海南省與內(nèi)地間貨物服務流通可能由于稅制不同而出現(xiàn)梗阻的風險。三是海南自貿(mào)港銷售稅制度改革與構建海南省經(jīng)濟島內(nèi)小循環(huán)的矛盾。海南省在貨物服務零售環(huán)節(jié)征收銷售稅，對標的是新加坡與中國香港這樣的城市經(jīng)濟，其沒有發(fā)展制造業(yè)，生活必需品不用本地生產(chǎn)。而海南本島地域廣闊，還有廣大的農(nóng)村農(nóng)民，不可能完全照搬新加坡和香港的城市經(jīng)濟模式，要求有一定程度和部分生產(chǎn)行業(yè)的自給性和獨立性。因此，海南省經(jīng)濟必然要具備一定水平的島內(nèi)小循環(huán)功能。在這種背景下，簡稅制制度設計對誰最友好、對哪些產(chǎn)業(yè)最有利，沒有現(xiàn)成范例。簡稅制是一把利器，但如何用好這個利器，需要深入思考。

二、海南自貿(mào)港銷售稅制度設計的基本原則

第一，堅持維護全國統(tǒng)一大市場。海南省簡稅制改革與銷售稅制度設計既要向內(nèi)開放，也要向外開放；既要實現(xiàn)海南省和全球市場交易順暢，又要確保海南省與內(nèi)地市場交易無障礙，降低制度性交易成本，避免割裂全國統(tǒng)一大市場。在稅制設計方面，必須要正確處理全國統(tǒng)一增值稅體系與海南省銷售稅的關系，防范因稅制銜接而扭曲全國統(tǒng)一大市場資源配置的空間分工格局，這是核心原則，事關統(tǒng)籌發(fā)展安全大局。稅制設計要充分考慮與海南省產(chǎn)業(yè)鏈、供應鏈發(fā)展相適應，正確處理本島小循環(huán)、國家內(nèi)循環(huán)及全球外循環(huán)關系。

第二，堅持充分籌集收入。籌集收入是稅制的基本功能，選擇合適的稅基、征稅環(huán)節(jié)、稅率等要素，要依賴于對海南省功能定位和不同發(fā)展階段產(chǎn)業(yè)發(fā)展狀況的綜合判斷。《中華人民共和國海南自由貿(mào)易港法》規(guī)定：“國家支持海南自由貿(mào)易港建設開放型生態(tài)型服務型產(chǎn)業(yè)體系，積極發(fā)展旅游業(yè)、現(xiàn)代服務業(yè)、高新技術產(chǎn)業(yè)以及熱帶特色高效農(nóng)業(yè)等重點產(chǎn)業(yè)。”這決定了海南省在稅基選擇上需要考慮：一是上述產(chǎn)業(yè)的資本勞動比相對較低，資本形成（投資）可能無法長時間、持續(xù)成為充分穩(wěn)定稅收收入來源，只能作為補充稅源。二是海南自貿(mào)港將作為全國甚至全球的消費目的地，消費增長成為可以期待的稅收收入增長點。同時，與消費有關的財產(chǎn)課稅也可能成為稅收收入增長點。三是所得稅的籌集收入功能發(fā)揮依賴于整體產(chǎn)業(yè)發(fā)展狀況，從短期來看，無論是企業(yè)所得稅還是個人所得稅，其稅負都無法有顯著提高的趨勢，只能夠作為一個彈性手段。

第三，堅持便利稅收征管及納稅遵從。海南省推進銷售稅改革，目的是優(yōu)化營商環(huán)境。改革稅種體系、適度簡并稅種，要功能分布清晰、功能搭配順暢，便于稅收征管和納稅遵從，不斷降低征管遵從成本，簡化征管流程，提高征管便利水平。按照全國統(tǒng)一大市場的要求，要充分考慮到跨區(qū)經(jīng)營企業(yè)在海南省的分支機構與內(nèi)地總機構的征管協(xié)調(diào)，降低協(xié)調(diào)成本，更加正確發(fā)揮中央和地方兩個積極性。

第四，堅持稅負分配公平正義。一是島內(nèi)居民的分配公平。稅制設計時，要充分考慮到島內(nèi)居民的基本民生保障問題，對生活必需品實行低稅負甚至無稅。二是所得稅的分配要與價值創(chuàng)造相適應。特別是跨區(qū)經(jīng)營企業(yè)在海南省設立的分支機構，與內(nèi)地及相關國家的分工鏈條不同環(huán)節(jié)的稅收分配要進行科學合理的分配。三是積極解決數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展帶來的稅源轉(zhuǎn)移問題，合理分配地區(qū)之間的銷售稅權益，優(yōu)化區(qū)域分配結(jié)構。

三、銷售稅改革對海南省主要市縣財政的影響分析

銷售稅改革后，由于征收環(huán)節(jié)對象的變化以及市縣的產(chǎn)業(yè)結(jié)構不同，海南省各市縣的稅收收入情況將會發(fā)生變化。儋州市、澄邁縣和三亞市三地各具有自己的產(chǎn)業(yè)特色，并且在海南省屬于財政情況較好的市縣，預計受銷售稅改革影響較大。筆者此次針對儋州市、澄邁縣、三亞市三地進行走訪調(diào)研，發(fā)現(xiàn)了一些共性問題。

（一）儋州市財政受銷售稅改革影響分析

2022年，儋州市地方一般公共預算收入完成60.16億元。其中，稅收收入41.67億元，非稅收入18.49億元；一般公共預算支出163.14億元，一般公共預算收入支出赤字102.98億元。2022年，除一般公共預算收入外，儋州市的省級補助收入89.16億元，動用預算穩(wěn)定調(diào)節(jié)基金16.87億元，地方政府債券轉(zhuǎn)貸收入19.59億元，調(diào)入資金3.12億元以及上年結(jié)余收入20.73億元，收入合計149.47億元。支出方面，除一般公共預算支出外，2022年債務還本支出14.06億元、上解省級財政支出4.83億元、調(diào)出資金1.8億元以及安排預算穩(wěn)定調(diào)節(jié)基金15.88億元，支出合計36.57億元。收支相抵，年終結(jié)轉(zhuǎn)9.92億元。可以看出，儋州市利用省級轉(zhuǎn)移補助收入是彌補一般公共預算赤字的主要資金來源，而其中大部分屬于財力性補助。2022年，儋州市的省級轉(zhuǎn)移支付收入91.88億元（一般公共預算轉(zhuǎn)移89.16億元，政府性基金轉(zhuǎn)移2.72億元）。其中，一般性轉(zhuǎn)移支付收入82.1億元（財力性轉(zhuǎn)移支付收入55.89億元，共同事權轉(zhuǎn)移支付收入26.21億元），專項轉(zhuǎn)移支付9.78億元。一般性轉(zhuǎn)移支付中55.89億元財力性轉(zhuǎn)移支付統(tǒng)籌用于“三保”，上解、債務還本付息等法定支出以及疫情防控支出。2022年，受到新冠疫情影響，房地產(chǎn)業(yè)低迷，土地出讓收入銳減。儋州全市地方政府性基金收入8.84億元，僅為預算的20%。隨著海南自貿(mào)港建設的深入，土地出讓收入會有所恢復，但不能作為平衡財政收支的手段加以依賴。

2022年，儋州市增值稅、城市維護建設稅和教育費附加合計完成稅收18億元，占儋州市財政收入30%。制造業(yè)市級稅收收入占比26.4%，也是貢獻“四稅一費”的主要行業(yè)；房地產(chǎn)業(yè)、交通運輸業(yè)、住宿和餐飲業(yè)基礎薄弱，稅收占比分別僅為7.8%、8.6%、0.4%。可以預見，儋州市以大宗商品貿(mào)易業(yè)與制造業(yè)為主，實施銷售稅改革后，增值稅等相關稅種取消，僅在零售環(huán)節(jié)征稅，極大可能導致稅收收入大幅下降。短期內(nèi)，儋州市不可能在貨物和服務零售環(huán)節(jié)增加更多稅源，稅收收入預計將大幅下降，估計資金缺口30億元左右。但從長遠看，由于增值稅取消，有利于儋州市制造業(yè)進一步聚集發(fā)展，企業(yè)所得稅等其他稅源將持續(xù)增加，有助于儋州市財政收支逐步實現(xiàn)平衡。

（二）澄邁縣財政受銷售稅改革影響分析

2022年，澄邁縣一般公共預算收入64.2億元。其中，稅收收入40.2億元，非稅收入13.7億元；一般公共預算支出126.7億元，一般公共預算收入支出赤字62.5億元。2022年，除一般公共預算收入外，省級補助收入52.8億元（其中，返還性收入2.4億元，一般性轉(zhuǎn)移支付47.4億元，專項轉(zhuǎn)移支付2.9億元），調(diào)入資金收入7.9億元，債券轉(zhuǎn)貸收入3.5億元，上年結(jié)余結(jié)轉(zhuǎn)收入3.1億元，安排預算穩(wěn)定調(diào)節(jié)基金31.2億元，收入合計98.5億元。支出方面，除一般公共預算支出外，債務還本支出3.5億元，上解省級財政支出1.1億元，調(diào)出資金0.1億元以及安排預算穩(wěn)定調(diào)節(jié)基金28.3億元，支出合計33億元。收支相抵，年底結(jié)余3.48億元。可以看出，澄邁縣公共財政收入狀況表現(xiàn)較好情況下，仍然存在財政缺口，依然需要省級財政補助收入來平衡收支。

2022年，澄邁縣增值稅收入20億元，城市維護建設稅和教育費附加合計完成稅收2.4億元，共計22.4億元，占澄邁縣財政收入34.9%。澄邁縣近年來在軟件及電子商務、物流及油氣勘探生產(chǎn)形成一定的競爭力，因此制造業(yè)、物流業(yè)、軟件業(yè)成為貢獻“四稅一費”的主要行業(yè)，房地產(chǎn)業(yè)、商貿(mào)服務業(yè)、住宿和餐飲業(yè)等行業(yè)基礎薄弱。澄邁縣在銷售稅改革后財政資金缺口估計在20億元左右，需要通過增加省級轉(zhuǎn)移支付或安排專項資金加以彌補。從長遠看，銷售稅改革后有利于澄邁縣進一步吸引制造業(yè)、物流業(yè)及軟件業(yè)企業(yè)聚集，有利于培育企業(yè)所得稅稅源，并且?guī)由藤Q(mào)服務業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)及住宿餐飲業(yè)的發(fā)展，如果給予一定的過渡期扶持，澄邁縣財政自給能力將進一步提升。

（三）三亞市財政受銷售稅改革影響分析

2022年，三亞市一般公共預算收入98億元。其中，稅收收入59.7億元，非稅收入38.3億元；一般公共預算支出完成229億元，一般公共預算收入支出赤字131億元。2022年，海南省對三亞市轉(zhuǎn)移支付125.8億元，如果剔除疫情補助資金14億元以及留抵退稅補助資金7.8億元，實際同比下降1.8%。從補助資金性質(zhì)看，一般公共預算轉(zhuǎn)移支付收入113.1億元，政府性基金預算轉(zhuǎn)移支付收入12.7億元。可以看出，三亞市一般公共預算平衡仍然依賴于省級財政的轉(zhuǎn)移支付。2022年，三亞市稅收收入前三位的是企業(yè)所得稅13.7億元、土地增值稅12.4億元、增值稅8.6億元，房地產(chǎn)業(yè)相關稅收占地方稅收比重53.1%。三亞市經(jīng)濟基礎薄弱，產(chǎn)業(yè)結(jié)構單一，現(xiàn)代服務業(yè)、高新技術產(chǎn)業(yè)等行業(yè)培育需要較長周期，招商引資及重點園區(qū)對三亞市稅收收入貢獻規(guī)模仍然較小。有直觀看法認為，三亞市因旅客流量豐富，以消費為主，銷售稅改革后可能導致稅收收入增長。但具體分析一下三亞市作為銷售稅課稅基礎的社會消費品零售總額，這種直觀看法有待商榷。三亞市2021年、2020年、2019年社會消費品零售總額分別為545.2億元、381億元、340億元，但如果扣除這三年免稅商品銷售額，分別為381億元、235億元、106億元，剩余三亞市本地課稅稅基并不高，為150億～200億元，如果按照5%～10%的銷售稅率計算，除能夠彌補目前增值稅、城市維護建設稅和教育費附加稅收份額，稅收貢獻并不明顯。從長遠看，銷售稅改革將進一步促進三亞市旅游業(yè)、現(xiàn)代服務業(yè)、高新技術產(chǎn)業(yè)進入快速發(fā)展期，經(jīng)濟發(fā)展將呈現(xiàn)新的活力，三亞市財政收入將逐步消化各類減收影響，完成筑底過程，稅基將相應擴大，實現(xiàn)財政收入穩(wěn)定增長。綜合來看，銷售稅改革后，三亞市財政收入會呈現(xiàn)先低速增長，然后增速逐步提高，最終實現(xiàn)穩(wěn)定增長的態(tài)勢。根據(jù)三亞市財政局財政收入預測，實行銷售稅初期，預計一般公共預算收入年均增速將低于9%，但隨著銷售稅改革逐漸完善，有望呈現(xiàn)兩位數(shù)增長。實現(xiàn)銷售稅后初期，預計一般公共預算支出年增長10%左右。

通過對上述三地調(diào)研，筆者發(fā)現(xiàn)即使是海南省財政情況較好的市縣，也嚴重依賴省級財政轉(zhuǎn)移支付以達到財政收支基本平衡。自2021年開始，海南省進一步完善省與市縣財力分配格局，適度增強省級財政事權和支出責任，將一些需要全省統(tǒng)籌推進的項目、適宜由省級承擔的支出責任交由省級部門承擔，相應提高省級財力和財政支出比重。2022年印發(fā)的《省對市縣財政體制改革方案》提出，海南省將更多稅收留給市縣，優(yōu)化轉(zhuǎn)移支付結(jié)構。同時，強化全島封關運作、跨市縣重大基礎設施規(guī)劃建設、重點區(qū)域（流域）生態(tài)環(huán)境保護與治理、教育等方面的省級財政事權。綜合來看，在中央財政轉(zhuǎn)移支付規(guī)模不變的情況下，預計省級將減少對市縣轉(zhuǎn)移支付規(guī)模。銷售稅改革過渡期和實施初期，如果中央對海南省轉(zhuǎn)移支付規(guī)模不增加的話，全省及各市縣財政收支矛盾可能更加突出。實行銷售稅改革初期，全省及各市縣財政收入將難以實現(xiàn)預期性增長，與此同時，自貿(mào)港建設資金需求巨大，海南全省及市縣財政收支運行將處于更為突出的“緊平衡”狀態(tài)。因此，在2023—2025年銷售稅改革過渡期以及實行銷售稅初期，中央財政及海南省財政均需要認真對待拓寬海南省銷售稅改革可利用資金多元來源的問題。

四、從銷售稅改革對海南省制造企業(yè)影響看中央與海南自貿(mào)港稅制銜接問題

筆者就銷售稅改革對海南本島制造業(yè)企業(yè)的影響，在海南逸盛石化有限公司展開調(diào)研。銷售稅改革后，制造業(yè)企業(yè)不再繳納增值稅，理論上是對企業(yè)的重大利好。但根據(jù)企業(yè)反映的問題，銷售稅改革如果不能夠解決政策銜接問題，反而會大大增加企業(yè)經(jīng)營性成本，銷售稅改革政策外溢效益很難達到。

海南逸盛石化有限公司成立于2010年5月，注冊資本45.8億元，位于海南洋浦經(jīng)濟開發(fā)區(qū)。公司擁有年產(chǎn)210萬噸精對苯二甲酸（PTA）、200多萬噸多功能片材（PET）能力及配套的貨運碼頭。PTA-聚酯產(chǎn)業(yè)是與百姓衣食住行高度相關的國計民生基礎產(chǎn)業(yè)。PTA是“工業(yè)大米和小麥”，PET是世界上第一個實現(xiàn)工業(yè)化和得到廣泛應用的聚酯產(chǎn)品，也是目前世界上產(chǎn)量最高、用量最大、用途最廣泛的高分子合成材料。聚酯切片PET中，約有20%瓶級切片PET用于飲料包裝生產(chǎn)；約有5%薄膜級切片PET用于包裝、膠片機磁帶生產(chǎn)；約75%纖維級切片PET中45%用于服裝生產(chǎn)，25%用于家紡、醫(yī)用防護服生產(chǎn)，5%用于汽車、道路橋梁等其他產(chǎn)業(yè)。目前，該公司原輔料和機配件進口占比40%，其中主要原料對二甲苯（PX）、乙二醇（EG）進口占45%。公司生產(chǎn)PTA主要內(nèi)銷福建省、廣東省等聚酯廠商；PET產(chǎn)品70%內(nèi)銷給國內(nèi)知名品牌快銷品企業(yè)，如農(nóng)夫山泉、康師傅、統(tǒng)一、今麥郎、福臨門、海天醬油等，30%出口國際知名客戶，如可口可樂、百事可樂、達能、雀巢等。

2025年銷售稅改革后，基于消費地課稅原則，貨物從海南自貿(mào)港進入內(nèi)地，由內(nèi)地課稅；貨物由內(nèi)地進入海南自貿(mào)港，由海南自貿(mào)港課稅。對于生產(chǎn)環(huán)節(jié)的交易，貨物從海南自貿(mào)港進入內(nèi)地時，海南自貿(mào)港不征收銷售稅，內(nèi)地依法征收增值稅以及某些產(chǎn)品需補繳“關稅”或差額；貨物從內(nèi)地進入海南自貿(mào)港時，由于增值稅鏈條在“二線”處斷裂，需要在內(nèi)地辦理增值稅退稅。海南逸盛石化有限公司根據(jù)業(yè)務實際提出：首先，公司產(chǎn)業(yè)鏈是PX→PTA→PET→服裝、包裝等產(chǎn)業(yè)客戶，公司產(chǎn)品PTA、PET屬于工業(yè)原料，不直接面向終端消費者。而公司70%產(chǎn)品銷售內(nèi)地，內(nèi)地客戶需要依法繳納增值稅以及補繳“關稅”或差額。由此一來，內(nèi)地客戶增值稅進項抵扣的便利度下降。該公司擔心，在市場競爭激烈的情況下，內(nèi)地客戶會放棄采購其產(chǎn)品，直接導致公司市場競爭力減弱，影響其生產(chǎn)經(jīng)營。這個擔憂不無道理，銷售稅制度改革將不可避免導致企業(yè)財務成本變化，必然導致海南自貿(mào)港內(nèi)外關聯(lián)企業(yè)供應鏈重組，這是對島內(nèi)企業(yè)最大的一項挑戰(zhàn)。其次，該公司30%產(chǎn)品出口，由于洋浦港不在國際主航道上，考慮到海上運輸?shù)谋憷渲型ㄟ^洋浦港以外的港口（深圳市、上海市等）報關的數(shù)量占全部出口量的47%。該公司還擔心封關運作后，產(chǎn)品通過深圳市、上海市等地港口報關出口，產(chǎn)品從一線到二線不同于銷售給內(nèi)地，區(qū)別于內(nèi)銷產(chǎn)品的監(jiān)管，監(jiān)管機制不同將可能影響到產(chǎn)品的正常出口。

從該公司對銷售稅改革后的擔憂可以看出，海南自貿(mào)港建設實踐從關稅的角度看，定位仍然很模糊，是“獨立關稅區(qū)”還是“海關特殊關稅監(jiān)管區(qū)”仍沒有明確。因此，封關運作后的稅制與內(nèi)地如何銜接、進口征稅商品目錄使用范圍等政策尚未明晰。特別是“二線”進入內(nèi)地貨物、行李貨物、郵快件等涉及的稅收銜接問題也就無法確定。因此，目前最為緊要的任務是明確貨物在“二線”進出內(nèi)地涉及的稅制銜接問題。這不僅涉及企業(yè)經(jīng)營預期問題，也涉及中央增值稅退稅財政資金安排問題。根據(jù)2022年數(shù)據(jù)，內(nèi)地入島貨值額約15854億元，島內(nèi)輸出內(nèi)地貨值額約15306億元。海南省財政廳估計，按照目前增值稅退稅額度，中央大約每年需要安排1600億元退稅資金，輸往內(nèi)地貨值也大約需要繳納1600億元的增值稅，“退”“征”大體相抵。如何設計“二線”增值稅“退”“征”制度銜接，應以增加企業(yè)交易的便利性、穩(wěn)定企業(yè)供應鏈、增強企業(yè)的競爭力為原則目標。此外，貨物由島內(nèi)輸出內(nèi)地增值稅征稅政策還要與海南自貿(mào)港進口加工增值稅政策相銜接，避免雙重征稅。

五、對海南自貿(mào)港銷售稅制度改革的幾點建議

（一）中央政府應著手研究支持海南自貿(mào)港建設中央轉(zhuǎn)移支付動態(tài)調(diào)節(jié)機制

據(jù)海南省財政廳反映，從海南自貿(mào)港建設以來，中央財政全力支持自貿(mào)港建設，逐年加大對海南省轉(zhuǎn)移支付力度，目前達到1100億元左右規(guī)模。但從海南省實際財政情況看，目前中央對海南省轉(zhuǎn)移支付最終用途大多用于省級及市縣財力性補助以及法定支出，額外用于自貿(mào)港綜合發(fā)展建設的資金仍然捉襟見肘。2023—2025年過渡期是封關運作的關鍵期，建議中央政府認真研究海南自貿(mào)港建設財政資金需求規(guī)模和風險，把握力度和節(jié)奏，逐年適度擴大對海南省轉(zhuǎn)移支付力度，并針對銷售稅實施后短、中、長期建立轉(zhuǎn)移支付動態(tài)調(diào)整機制（退坡機制）。過渡期和短期內(nèi)，考慮到海南省小循環(huán)能力和財政自給能力偏弱，為了降低制度創(chuàng)新帶來的風險，中央政府應密切關注新稅制方案可能帶來的財政收入波動風險，建議中央政府對海南省轉(zhuǎn)移支付力度逐步提高到2000億元規(guī)模。同時，中長期應根據(jù)海南省產(chǎn)業(yè)鏈、供應鏈發(fā)展狀況，稅源涵養(yǎng)情況及時調(diào)整稅制設計，在防范財政風險的前提下，逐步減少轉(zhuǎn)移支付規(guī)模，保持制度張力。

（二）采取“掛賬”形式處理“二線”增值稅“退”“征”問題

銷售稅改革后，中央財政要安排額外資金處理入島貨物退稅，會增加中央財政負擔。考慮到海南入島貨值與出島貨值差額不大，為保障增值稅退稅及時，可以考慮采取“掛賬”形式處理“二線”增值稅“退”“征”難題，以3個月為周期，中央與海南地方進行差額結(jié)算。同時，對在海南島內(nèi)與內(nèi)地均有機構，且公司內(nèi)部貿(mào)易往來頻繁和上規(guī)模的企業(yè)，允許其開立企業(yè)賬戶，一并差額結(jié)算。此外，為照顧以零售經(jīng)營為目的小微企業(yè)或個體工商戶的小額貿(mào)易，給予其免征免退的備案登記管理。

（三）制定《中國海南自貿(mào)港進出口稅則》，明確海關監(jiān)管責任

根據(jù)《海南自由貿(mào)易港建設總體方案》，全島封關運作前，海南自貿(mào)港對企業(yè)進口自用的生產(chǎn)設備、營運用交通工具及游艇、原輔料、島內(nèi)居民消費的進境商品免征進口關稅、進口環(huán)節(jié)增值稅和消費稅，也就是“一負三正”4張零關稅清單。從總體方案的規(guī)定看，應明確海南自貿(mào)港依然是“海關特殊關稅監(jiān)管區(qū)”定位。因此，可以根據(jù)海南自貿(mào)港建設實際需要，著手制定《中國海南自貿(mào)港進出口稅則》，單獨羅列海南自貿(mào)港進出口商品關稅稅則，可根據(jù)自貿(mào)港建設進程動態(tài)予以調(diào)整，同時對照《中華人民共和國進出口稅則》，標明零關稅產(chǎn)品或稅率差。明確了《海南自貿(mào)港進出口稅則》以及海關監(jiān)管職責，海南本島企業(yè)借由深圳市、上海市等地港口報關進出口就有據(jù)可依，監(jiān)管方式可參照“轉(zhuǎn)口”貿(mào)易方式，驗單放行，簡化稅制改革后的監(jiān)管流程，便利化島內(nèi)企業(yè)開展對外貿(mào)易。

（四）海南省應著手建立銷售稅改革穩(wěn)定基金

銷售稅改革是一項根本性制度變革，可謂“牽一發(fā)而動全省”。即使設計方案考慮萬般周全，也不可能完全避免實施后可能出現(xiàn)的風險，為應對稅制改革中的突發(fā)應急事件，建議海南省著手建立銷售稅改革穩(wěn)定基金。多渠道籌集穩(wěn)定基金來源，可以由海南省政府發(fā)起設立，通過中央、海南省財政資金注入，發(fā)行穩(wěn)定基金專項債，向財政盈余東部發(fā)達省、市、縣政府定向募集等方式多方籌集資金，力爭在2025年底封關運作前籌集2000億元規(guī)模資金。著手建立海南銷售稅改革穩(wěn)定基金章程，明確動用基金的條件、事項以及規(guī)模等，完善風險化解機制。

（五）2023年底前開始實施銷售稅改革空轉(zhuǎn)記賬試驗

建議海南省根據(jù)銷售稅改革設計方案在2023年底前開始空轉(zhuǎn)記賬試驗，并同時選取三類地區(qū)作為試驗地區(qū)，第一類如儋州市、澄邁縣；第二類如三亞市；第三類如文昌市。可以針對銷售方作為納稅人以及購買方作為納稅人銷售方代扣代繳兩種方案同時試驗，比對兩種方案優(yōu)劣。要伴隨試驗過程，逐步建立完善稅務部門征稅系統(tǒng)，完善征稅機制流程，確保試驗所得數(shù)據(jù)真實可靠。并在對2024—2025年有關數(shù)據(jù)的分析基礎上，對銷售稅方案進行逐漸修改完善。同時，要對海南省各市縣財政進行壓力測試，在對各市縣財政收入與支出數(shù)據(jù)比對基礎上，省財政做好各種應急預案。

（六）海南省應著手研究適應銷售稅制的省市財稅體制配套改革

2022年，海南省財政廳出臺了《省對市縣財政體制改革方案》，方案從2023年1月1日起實施至2025年12月31日止，調(diào)整了省市縣事權和財權，保障了過渡期內(nèi)海南省財政運行體制平穩(wěn)。建議海南省要著手研究銷售稅實施后省市財稅體制配套改革方案，重點是進一步理順省市縣事權，優(yōu)化稅收結(jié)構以及稅收分擔比例，動態(tài)調(diào)整省級轉(zhuǎn)移支付，逐步提高市縣財政平衡自給能力。特別是要根據(jù)海南自貿(mào)港建設實際情況，不斷優(yōu)化稅收結(jié)構。短期內(nèi)，對部分生活必需品（比如油料、供電、供水）實行梯度稅率，在免征額之內(nèi)實行低稅或無稅。將高檔消費品和生活性服務業(yè)的高檔服務全面納入征稅范圍。充分考慮自住需求，研究對住房及相關土地資源消費（或占用）進行適度課稅，作為部分或全部替代土地財政的方式，更好地調(diào)控土地資源占用行為。中期內(nèi)，構建以銷售課稅為主、財產(chǎn)課稅（房地產(chǎn)稅）為重要補充、所得課稅（企業(yè)所得稅和個人所得稅）和其他稅種為重要輔助的稅制結(jié)構。循序漸進拓寬企業(yè)所得稅和個人所得稅稅基，優(yōu)化稅負結(jié)構，適度提升所得稅對全部稅收收入的貢獻度。長期內(nèi)，構建以銷售課稅和財產(chǎn)課稅為雙主體、所得課稅為重要補充、其他稅種為重要輔助的稅制結(jié)構。

參考文獻：

1.中共中央、國務院：《海南自由貿(mào)易港建設總體方案》，人民出版社，2020年6月。

2.海南省財政廳：《省對市縣財政體制改革方案》，2022年8月。

責任編輯：李蕊